Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 25667 del 14/12/2016

Cassazione civile, sez. VI, 14/12/2016, (ud. 24/11/2016, dep.14/12/2016),  n. 25667

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. IACOBELLIS Marcello – Presidente –

Dott. MOCCI Mauro – Consigliere –

Dott. IOFRIDA Giulia – rel. Consigliere –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. CONTI Roberto Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 17333-2015 proposto da:

M.L., elettivamente domiciliato in ROMA, VIA

TAGLIAMENTO 10, presso lo studio dell’avvocato MARIA ELENA CASTALDO,

rappresentato e difeso dagli avvocati MARCO SANGALLI e LUISA

BORDEAUX giusta delega a margine del ricorso;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE3, (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– resistente –

avverso la sentenza n. 141/2015 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE della LOMBARDIA, del 10/12/2014 depositata il 21/01/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

24/11/2016 dal Consigliere Relatore Dott. GIULIA IOFRIDA.

Fatto

IN FATTO

M.L. propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi, nei confronti dell’Agenzia delle ENTRATE (che si costituisce al solo fine di partecipare all’eventuale udienza di discussione), avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia n. 141/42/2015, depositata in data 21/01/2015, con la quale – in controversia concernente l’impugnazione di un avviso di accertamento emesso per maggiori IRPEF, IRAP ed IVA in relazione all’anno di imposta 2007, a seguito di rettifica del reddito imponibile, per effetto della contestazione di alcune fatture ritenute correlate ad operazioni inesistenti, – e stata confermata la decisione di primo grado, che aveva respinto il ricorso del contribuente.

In particolare, i giudici d’appello, nel respingere il gravame del contribuente, hanno sostenuto, da un lato, che l’atto impositivo era legittimo, malgrado l’assenza di contraddittorio preventivo, trattandosi di verifica documentale e potendo il contribuente, a fronte della richiesta operata con il questionario trasmessogli, “attivarsi inviando le proprie osservazioni”, il che non era stato fatto, e, dall’altro lato, che il contribuente non aveva fornito la prova dell’effettività delle operazioni inesistenti contestategli, non essendo sufficiente l’esibizione della fattura o la dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili.

A seguito di deposito di relazione ex art. 330 bis c.p.c., è stata fissata l’adunanza della Corte in camera di consiglio, con rituale comunicazione alle parti.

Si dà atto che il Collegio ha disposto la redazione della ordinanza con motivazione semplificata.

Diritto

IN DIRITTO

1. Il ricorrente lamenta, con il primo morivo, sia la violazione, ex art. 360 c.p.c., n. 3, della L. n. 919 del 2000, artt. 7,10 e 19 nonchè D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 non avendo la C.T.R. ritenuto nullo l’atto impositivo, malgrado la non instaurazione del contraddittorio preventivo, sia un vizio di mancanza di motivazione/omessa pronuncia, ex art. 360 c.p.c., n. 4, e di omesso esame di un fatto decisivo controverso, ex art. 360 c.p.c., n. 5, riguardo alla doglianza, mossa da esso appellante, in ordine alla carenza di motivazione dell’avviso di accertamento quinto alle ragioni di urgenza, poste a giustificazione dell’adozione dell’atto a soli dieci giorni dalla segnalazione al contribuente. Con il secondo motivo, il contribuente denuncia, sotto unica rubrica, plurime doglianze (ex art. 360 c.p.c., nn. 3, 4 e 5) in ordine al profilo dell’onere della prova nell’ipotesi di contestazione di parziale inesistenza di operazioni fatturate (per la rappresentazione di un prezzo maggiore rispetto a quello effettivamente pagato).

2. La prima censura è fondata, nei sensi di cui appresso, con assorbimento delle censure attinenti a vizi di motivazione e di omessa pronuncia.

Le Sezioni Unite di questa Corte hanno invero affermato (Cass. 24823/2015) il seguente principio di diritto: “Differentemente dal diritto dell’Unione europea, il diritto nazionale, allo stato della legislazione, non pone in capo all’amministrazione fiscale che si accinga ad adottare un provvedimento lesivo dei diritti del contrinbuente, in assenza di specifica prescrizione un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, comportante, in caso di violazione, dell’atto. Ne consegne che, in tema di tributi “non armonizzati”, l’obbligo dell’amministrazione di attivare il contraddittorio endotrocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi, per le quali siffatto obbligo risulti specificamente sancito; mentre in tema di tributi “armoinizzati”, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell’Unione, la violazione dell’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale da parte dell’Amministrazione comporta in Ogni caso, che in campo tributario, l’invalidità dell’atto, purchè, in giudizio, il contribuente assolva l’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l’opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di corrrettezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale. Sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell’interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto”. Le Sezioni Unite hanno quindi precisato le garanzie fissate nella L. n. 212 del2000, art. 12, comma 7, trovano applicazione esclusivamente “in relazione agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche fiscali effettuate nei locali ove si esercita l’attività imprenditoriale o professionale del contribuente”.

Nella specie, non è contestato che si verteva in ipotesi di controllo fiscale eseguito, per l’anno 2007, a seguito di acquisizione documentale e di controllo incrociato di scritture contabili di società terza.

La sentenza della C.T.R. none pertanto pienamente in linea con i principi di diritto sopra richiamati, in quanto, con riguardo all’IVA, tributo armonizzato, occorre verificare se, a fronte del mancato rispetto del principio del contraddittorio endo-procedimentale, effettivamente “in mancanza di tale irregolarità, tale procedimento avrebbe potuto comportare un risultato diverso”.

3. La seconda censura, sotto le plurime censure, è infondata.

L’atto impositivo in oggetto concerne la rettifica del reddito imponibile ai fini IRPEF ed IRAP ed IVA, per mancato riconoscimento di costi ritenuti, in parte, indeducibili, in quanto correlati a fatture emesse per operazioni parzialmente inesistenti.

La tematica sia della detraibilità dell’IVA, sia della deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette, nel caso di fatturazione per operazioni inesistenti (oggettivamente o soggettivamente) o per operazioni comunque iscritte in un meccanismo negoziale attuato allo scopo di frodare il fisco (comunemente dette “frodi carosello”), è stata oggetto di numerose, anche recenti, pronunce di questa Corte (cfr. Cass. 24426/2013).

Nel caso in cui l’Ufficio ritenga che la fattura concerna operazioni oggettivamente inesistenti, cioè sia una mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, e quindi contesti l’indebita detrazione dell’IVA e/o deduzione dei costi, ha l’onere di fornire elementi probatori del fatto che l’operazione fatturata non è stata effettuata (ad esempio, provando che la società emittente la fattura è una ” cartiera”) e a quel punto passera sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate.

Quest’ultima prova non potrà consistere, però, per quanto detto sopra, nella esibizione della fattura, nè nella sola dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, i quali vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (tra le altre, (Cass. nn. 15928 dei 2001, 12802 del 2011; Cass. 24426/2013).

Nella specie, l’Ufficio ha contestato la deducibilità dei costi, in quanto indicati in misura superiore al reale, perchè correlati ad operazioni parzialmente inesistenti, e l’onere della prova a carico dell’Amministrazione finanziaria è stato ritenuto dalla C.T.R. assolto, a fronte della mancata adeguata prova contraria offerta dal contribuente. La sentenza della C.T.R. è pertanto in linea con i principi di diritto sopra richiamati.

4. Per tutto quanto sopra esposto, in accoglimento del primo motivo del ricorso, respinto il secondo, va cassata la sentenza impugnata, con rinvio alla C.T.R. della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame. In particolare, dovrà essere valutata, in sede di rinvio, quanto alle contestazioni, presenti nell’avviso di accertamento, concernenti l’IVA, la c.d. prova di resistenza (sopra richiamata) eventualmente allegata dal contribuente, in relazione all’eccepita violazione del principio del contraddittorio per i c.d. tributi armonizzati.

Il giudice del rinvio provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

PQM

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso, respinto il secondo, cassa la sentenza impugnata, con rinvio, anche in ordine alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità, alla C.T.R. della Lombardia.

Così deciso in Roma, il 24 novembre 2016.

Depositato in Cancelleria il 14 dicembre 2016