Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 25577 del 27/10/2017


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Cassazione civile, sez. trib., 27/10/2017, (ud. 22/06/2017, dep.27/10/2017),  n. 25577

 

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. TRICOMI Laura – Consigliere –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

Dott. IANNELLO Emilio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 24581-2010 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

IPERFRUSINO SRL, in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA LUCREZIO CARO 62, presso lo

studio dell’avvocato STEFANIA DI STEFANI, rappresentato e difeso

dagli avvocati FAUSTO TASCIOTTI, SANDRA CASSONI giusta delega in

atti;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 560/2009 della COMM.TRIB.REG. DEL LAZIO

SEZ.DIST. di LATINA, depositata il 15/07/2009;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

22/06/2017 dal Consigliere Dott. GIUSEPPE LOCATELLI;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SORRENTINO Federico, che ha concluso per l’accoglimento per quanto

di ragione del ricorso;

udito per il ricorrente l’Avvocato DETTORI che ha chiesto

l’accoglimento;

udito per il controricorrente l’Avvocato BATTAGLIA per delega

dell’Avvocato CASSONI che si riporta agli atti.

Fatto

FATTI DI CAUSA

A seguito di verifica fiscale, l’Agenzia delle Entrate notificava alla società Iperfrusino srl un avviso di accertamento, relativo all’anno di imposta 2004, con il quale contestava l’indebita deduzione di costi per complessivi Euro 524.337 e l’indebita detrazione di Iva per Euro 104.567, accertando le maggiori imposte Irpeg, Irap ed Iva, oltre sanzioni ed interessi. In particolare l’ente impositore effettuava le seguenti riprese: 1) indebita deduzione di costi per Euro 325.239 (oltre Iva relativa di Euro 65.047) per remunerazioni corrisposte alle società Petro srl e Mobilfer srl, in qualità di associati in partecipazione contrattualmente obbligati al conferimento di capitali e lavoro, per violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, comma 9, lett. b) e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 3, lett. a), che stabiliscono la indeducibilità, ai fini Iva ed imposte dirette, delle remunerazioni corrisposte in relazione a contratti di associazione in partecipazione aventi causa mista; 2) indebita deduzione di costi non documentati per Euro 130.200 (oltre Iva relativa) perchè la società aveva dichiarato di non possedere la documentazione giustificativa del costo per “ricerca di mercato” fatturato dalla società Unipam srl; 3) indebita deduzione di spese di rappresentanza per euro 1.498 in violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 108, comma 2 perchè di valore unitario superiore ad Euro 25,82; 4) indebita deduzione di costi per riparazione automezzi, in violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, comma 5, perchè riguardanti beni non iscritti sul libro cespiti e beni per i quali le fatture non recano la targa dell’automezzo.

La società proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Frosinone che lo rigettava con sentenza n.148 del 2008.

La società proponeva appello alla Commissione tributaria regionale che lo accoglieva con sentenza del 15 luglio 2009, annullando l’avviso di accertamento. Il giudice di appello osservava che, pur avendo il contratto di associazione in partecipazione natura mista in quanto prevedeva sia un apporto di capitali che di attività lavorativa, “l’utile percepito dagli associati ha trovato il proprio nesso di reciprocità unicamente nella prestazione lavorativa effettuata dai medesimi e non sicuramente nell’apporto di capitale che non si è mai concretizzato”; riteneva la deducibilità del costo per prestazioni di servizio effettuate dalla Unipam srl perchè documentato con l’esibizione in giudizio della relazione esplicativa delle prestazioni oggetto della fatturazione e perchè la veridicità del costo era documentata dalla fattura e dai bonifici bancari. Con riferimento alle spese di rappresentanza, le riteneva deducibili perchè il valore unitario dei beni non eccedeva il limite di Euro 25,82, anche se l’intera spesa di rappresentanza era costituita da un’ unica fattura (dell’importo complessivo di Euro 1606) comprendente n. 73 pasti, posto che l’importo unitario era di euro 22 per ciascun pasto.

Contro la sentenza di appello l’Agenzia delle Entrate propone nove motivi di ricorso per cassazione.

Iperfrusino srl resiste con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Primo motivo:” violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, comma 9, lett. b) nonchè del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 3, lett. a) in relazione alla indebita deduzione degli utili corrisposti agli associati in partecipazione con apporto misto e indebita detrazione dell’Iva in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3″.

Il motivo è fondato. Non è controverso, ed è rilevato dalla sentenza impugnata, che i contratti di associazione in partecipazioni stipulati dalla società Iperfrusino con Mobilfer srl e Petro srl prevedono che l’apporto delle associate consista sia nel conferimento di una somma capitale, sia nella prestazione di attività lavorativa, con la precisazione di quale dovrà essere la destinazione del denaro conferito (effettuazione di opere di miglioria). Il fatto, evidenziata dal giudice di appello, che “l’apporto di capitale non si è mai concretizzato”, non modifica la natura del negozio giuridico stipulato, pacificamente corrispondente ad un contratto di associazione in partecipazione con apporto misto di capitale e lavoro. Ne consegue che ad esso è applicabile il disposto del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, comma 9, il quale stabilisce la indeducibilità di ogni tipo di remunerazione corrisposta in dipendenza di un contratto di associazione in partecipazione allorchè “sia previsto”, dal contratto, un apporto diverso dalla prestazione di opere e servizi. Nella specie il contratto di associazione in partecipazione “prevede” anche l’apporto di somme di denaro, essendo indifferente che nella concreta esecuzione degli accordi contrattuali l’apporto di capitale, di fatto, non si sia verificato.

2. Secondo motivo:”violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 3, lett. a) e art. 19 in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3 nella parte in cui ha ritenuto deducibile l’Iva relativa alle remunerazioni corrisposte agli associati in partecipazione.

Il secondo motivo deve essere accolto in conseguenza dell’accoglimento del primo motivo.

3. Terzo motivo: “violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, comma 5 e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”, nella parte in cui ha ritenuto utilizzabile nel processo la relazione della società Unipam srl attinente alla documentazione del costo per “ricerca di mercato”, non esibita ai verificatori nonostante l’espressa richiesta.

4. Quarto motivo: “violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, comma 1 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, nonchè dell’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”, nella parte in cui la Commissione tributaria regionale ha ritenuto comunque provata la spese per ricerca di mercato effettuata dalla società Unipam sulla base della fattura e dei pagamenti attestati dai bonifici bancari.

5. Quinto motivo: “insufficiente motivazione in ordine ad un fatto controverso e decisivo per il giudizio in relazione al’art. 360 c.p.c., n. 5”, con riferimento alla ritenuta deducibilità del costo di Euro 130.000 per “ricerca di mercato” fatturato da Unipam srl.

I motivi terzo, quarto e quinto, da esaminare congiuntamente, sono fondati nei termini di seguito indicati. Il documento di cui sia stata rifiutata l’esibizione ai verificatori sconta la causa di inutilizzabilità stabilita dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, che ne preclude l’utilizzazione in favore del contribuente sia nella fase amministrativa che nella fase del giudizio, salvo che l’interessato alleghi la circostanza che la mancata esibizione del documento richiesto dall’Ufficio si è verificata per causa a lui non imputabile. La sentenza impugnata ha utilizzato in favore del contribuente la relazione tecnica redatta dalla società Unipam, esplicativa delle prestazioni per ricerche di mercato oggetto di fatturazione, nonostante la preclusione processuale ritualmente eccepita dall’Ufficio, senza neppure prospettare che la società appellante avesse allegato di non avere ottemperato alla richiesta dei verificatori per una causa ad essa non imputabile, così incorrendo nel denunciato vizio di violazione di legge.

Ricorre il vizio di insufficiente motivazione nella parte in cui la sentenza impugnata ritiene documentato il costo di euro 130.120 per spese di “ricerca di mercato” in quanto la società “ha dimostrato la veridicità dell’operazione allegando la fattura, avendo effettuato il pagamento con bonifici bancari”. La motivazione è carente poichè non esamina le specifiche controdeduzioni dell’Ufficio in ordine alla genericità della descrizione della prestazione rilevabile dalla fattura, considerata l’entità dell’importo della spesa, la mancanza di un contratto e l’esistenza di intrecci familiari e societari tra la committente Iperfrusino srl e la società Unipam srl incaricata della prestazione di “ricerca di mercato”. In proposito deve essere ribadito il principio che l’irregolarità della fattura, sotto il profilo della non conformità ai requisiti di forma e contenuto prescritti dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, fa venir meno la presunzione di veridicità di quanto in essa rappresentato e la rende inidonea a costituire titolo per il contribuente ai fini del diritto alla deduzione del costo relativo, per cui l’Amministrazione finanziaria può contestare l’effettività delle operazioni ad essa sottese e ritenere indeducibili i costi nella stessa indicati. (Sez. 5, Sentenza n. 21446 del 10/10/2014, Rv. 632508 – 01).

6. Sesto motivo: “violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 108, comma 2 (indebita deduzione di spese di rappresentanza) in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3”, nella parte in cui ha ritenuto la integrale deducibilità della spesa di Euro 1.606 relativa alla somministrazione di n. 73 pasti contabilizzata alla voce spese di rappresentanza.

Il motivo è fondato. A norma del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 108, comma 2, vigente ratione temporis, le spese di rappresentanza non soggette ai limiti di deducibilità (un terzo dell’ammontare suddiviso in quote costanti nell’esercizio in cui sono sostenute e nei quattro successivi) sono quelle di valore unitario non eccedente Euro 25,82 e “riferite a beni di cui al periodo precedente”, vale a dire quelle sostenute “per i beni distribuiti gratuitamente, anche se recano emblemi, denominazioni o altri riferimenti atti a distinguerli come prodotti dell’impresa”, spese tra le quali non rientrano, all’evidenza, le “cene di rappresentanza”.

7. Settimo motivo:”insufficiente motivazione su un fatto decisivo e controverso (indebita deduzione di spese di manutenzione e riparazione e indebita detrazione della relativa Iva, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 5″, in riferimento alle spese di manutenzione e riparazione di automezzi.

Il motivo è fondato. La Commissione tributaria regionale ha annullato la ripresa a tassazione di costi di riparazione automezzi, per difetto del requisito della inerenza, argomentando che “la spesa è stata sostenuta per un bene regolarmente iscritto sul registro dei beni strumentali e quindi deve ritenersi inerente alla attività anche se le fatture presentano una qualche carenza descrittiva dei dati identificativi degli automezzi”. La motivazione è insufficiente (e contraddittoria) considerato che non dà risposta agli specifici rilievi contenuti nelle controdeduzioni di appello della Agenzia delle Entrate, secondo cui: le fatture non contengono il dato identificativo (numero di targa) che permette di collegare le riparazioni all’unico automezzo Fiat Iveco iscritto nel libro cespiti della società; altre fatture si riferiscono alla “messa in funzione” di un “trattorino” e di un “rasa-erba”, mezzi non iscritti nel libro dei beni ammortizzabili della società.

8. Ottavo motivo: “insufficiente motivazione in ordine ad un fatto controverso e decisivo per il giudizio in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 5 (rimborso sanzioni)”, nella parte in cui la Commissione tributaria regionale ha affermato il diritto della contribuente alla restituzione delle somme versate a titolo di definizione agevolata delle sanzioni a norma del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 17, comma 2.

9. Nono motivo (decimo nelle numerazione del ricorso): “violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 17, comma 2 e art. 19, comma 6 in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 5”.

I motivi ottavo e nono, da esaminare congiuntamente, sono fondati. Non è controverso tra le parti (essendo ammesso anche dalla parte resistente, pag. 13 controricorso) che la società ha proceduto alla definizione agevolata delle sanzioni a norma del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 17, comma 2. La definizione agevolata delle sanzioni, con il versamento di una somma notevolmente inferiore a quella concretamente irrogabile, definisce irrevocabilmente l’aspetto sanzionatorio del rapporto tributario in contestazione, con effetti, per un verso, preclusivi per l’Ufficio dell’irrogazione di una maggiore sanzione e d’altra parte, ostativi per il contribuente della ripetizione di quanto pagato.(conforme Cass. Sez.5 n.25493 del 2013).

In accoglimento del ricorso, la sentenza deve essere cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione, alla quale è demandata la liquidazione delle spese di questo giudizio di legittimità.

PQM

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche sulle spese, alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 22 giugno 2017.

Depositato in Cancelleria il 27 ottobre 2017

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