Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 25503 del 30/11/2011

Cassazione civile sez. trib., 30/11/2011, (ud. 20/09/2011, dep. 30/11/2011), n.25503

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PIVETTI Marco – Presidente –

Dott. D’ALONZO Michele – Consigliere –

Dott. DI IASI Camilla – rel. Consigliere –

Dott. CARACCIOLO Giuseppe – Consigliere –

Dott. COSENTINO Antonello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 9958-2010 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12 presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

PYRAMID SRL SOCIETA’;

– intimato –

nonchè da:

PYRAMID SRL SOIETA’, in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIALE PARIOLI 43 presso lo

studio dell’avvocato D’AYALA VALVA FRANCESCO, che lo rappresenta e

difende giusta delega a margine;

– controricorrente incidentale –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimato –

avverso la sentenza n. 30/2009 della COMM. TRIB. REG. di ROMA,

depositata il 19/02/2009;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

20/09/2011 dal Consigliere Dott. CAMILLA DI IASI;

udito per il ricorrente l’Avvocato MADDALO ALESSANDRO, che ha chiesto

l’accoglimento del ricorso;

udito per il resistente l’Avvocato D’AYALA VALVA FRANCESCO, che ha

chiesto il rigetto del ricorso;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ZENO Immacolata che ha concluso per l’accoglimento del ricorso

principale per quanto di ragione, assorbito l’incidentale in

subordine accoglimento per quanto di ragione.

Fatto

IN FATTO E IN DIRITTO

1. L’Agenzia delle Entrate ricorre per cassazione (successivamente depositando memoria illustrativa) nei confronti della Pyramid s.r.l.

(che resiste con controricorso proponendo altresì ricorso incidentale e depositando successiva memoria) e avverso la sentenza con la quale, in controversia concernente impugnazione di avviso di accertamento per Irpeg e Ilor relativo all’anno di imposta 1994, la C.T.R. Lazio confermava la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso della contribuente.

In particolare, i giudici d’appello – premesso che, con sentenza n. 157 del 24.10.2008 (da ritenersi integralmente richiamata) la sezione n. 20 della medesima C.T.R., a seguito di consulenza tecnica, aveva respinto l’appello dell’Ufficio proposto in analoga vertenza relativa all’anno di imposta 1995 – sostenevano che le affermazioni del predetto Ufficio circa la non corrispondenza tra documenti, contabilità e movimentazioni finanziarie nonchè le considerazioni in ordine alle movimentazioni bancarie apparivano non condivisibili in quanto non suffragate da idonea documentazione, mentre la documentazione prodotta dalla società consentiva “di esprimersi favorevolmente”. Quanto ai versamenti sul conto corrente, i giudici d’appello affermavano che era “ragionevole ritenere” che gli stessi fossero “riconducibili ai versamenti dalla cassa alla banca conseguenti agli incassi dei corrispettivi derivanti dall’attività alberghiera”.

2. Deve innanzitutto disporsi la riunione dei ricorsi siccome proposti avverso la medesima sentenza.

Prima di esaminare il ricorso principale, occorre rilevare che la società controricorrente – rilevato che nella sentenza d’appello si afferma, tra l’altro, che, con sentenza n. 157 del 24.10.2008 (da ritenersi integralmente richiamata) la sezione n. 20 della medesima C.T.R., a seguito di consulenza tecnica, aveva respinto l’appello dell’Ufficio proposto in analoga vertenza relativa all’anno di imposta 1995 – deduce l’inammissibilità del ricorso per cassazione dell’Agenzia e di ciascuno dei suoi due motivi per omessa indicazione e considerazione dei contenuti della sentenza richiamata per relationem e difetto di autosufficienza sul punto, nonchè per omessa impugnazione delle ragioni esposte nella suddetta sentenza n. 157, da ritenersi parte integrante della sentenza impugnata in questa sede.

Le esposte ragioni di inammissibilità non sussistono.

Con riguardo a sentenza motivata per relationem la giurisprudenza di questo giudice di legittimità ha avuto modo di pronunciarsi in relazione a decisioni che, al di là del rinvio per relationem, non erano assistite da una motivazione idonea a sostenere il decisum e pertanto in relazione alla legittimità del rinvio e dei suoi effetti, dovendo in mancanza ritenersi la nullità della sentenza per totale mancanza di motivazione.

La diversa ipotesi in cui (come nella specie) la sentenza sia in ogni caso assistita da una motivazione esplicitata, da sola sufficiente a sostenere il decisum e si deduca dunque non la nullità di tale sentenza bensì l’inammissibilità dell’impugnazione che abbia investito la ratio decidendi in essa esplicitata e non anche quella ivi non esposta ma da ritenersi ugualmente parte integrante della motivazione della medesima in forza del suddetto rinvio per relationem, non differisce da ogni altra in cui il giudice debba valutare se nella sentenza impugnata sia ravvisabile, in fatto e in diritto, una ratio decidendi diversa ed ulteriore rispetto a quelle considerate dall’impugnante e fatte oggetto di impugnazione.

Nella decisione impugnata in questa sede si afferma che, con sentenza n. 157 del 24.10.2008 (da ritenersi integralmente richiamata), la sezione n. 20 della medesima C.T.R., a seguito di consulenza tecnica, aveva respinto l’appello dell’Ufficio proposto in analoga vertenza relativa all’anno di imposta 1995. E’ pertanto innanzitutto necessario interpretare tale espressione per valutare se, nonostante l’inciso “da ritenersi integralmente richiamata”, sia ravvisabile un effettivo rinvio per relationem e non piuttosto – considerato anche che la sentenza è sostenuta da una autonoma motivazione, la quale peraltro ricalca in parte, anche nelle espressioni verbali, alcuni passaggi della c.t.u. riportati nella sentenza n. 157 e fatti propri dal giudice – la semplice informazione a fini motivazionali del fatto che diversa sezione della medesima C.T.R., a seguito di consulenza tecnica, aveva respinto l’appello dell’Ufficio proposto in analoga vertenza relativa all’anno di imposta 1995.

Peraltro, anche ove si ritenga che di reale e legittimo rinvio per relationem si tratti, occorre in ogni caso che la sentenza richiamata per relationem contenga effettivamente rationes decidendi diverse ed ulteriori rispetto a quelle espresse nella sentenza impugnata e fatte oggetto di impugnazione, circostanza che nella specie non risulta, dovendo distinguersi le mere argomentazioni dalle rationes decidendi e considerarsi che anche l’esposizione dei contenuti della consulenza tecnica (effettuata nella sentenza richiamata per relationem) non costituisce di per sè espressione di autonoma e compiuta ratio decidendi. Peraltro, neppure la controricorrente ha evidenziato con chiarezza, al di là delle differenze nella esposizione e nelle argomentazioni delle due sentenze, una ratio decidendi diversa e ulteriore nella sentenza n. 157 rispetto a quelle esplicitate, sia pure in maniera meno argomentata ed assai più concisa, nella sentenza impugnata in questa sede.

Col primo motivo, deducendo violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 e art. 2697 c.c., la ricorrente censura la sentenza impugnata nella parte in cui i giudici d’appello hanno sostenuto: che le affermazioni dell’Ufficio circa le movimentazioni bancarie e la mancata corrispondenza tra contabilità e documentazioni finanziarie apparivano non condivisibili in quanto non suffragate da idonea documentazione; che la documentazione prodotta dalla società consentiva di esprimersi favorevolmente; che era ragionevole ritenere che i versamenti sul conto corrente fossero riconducibili ai versamenti dalla cassa alla banca conseguenti agli incassi derivanti dall’attività alberghiera. Secondo la ricorrente così argomentando i suddetti giudici sarebbero incorsi nelle violazioni delle norme sopra enunciate, le quali (siccome interpretate dalla giurisprudenza di legittimità) prevedono, in ordine ai dati emergenti dagli accertamenti bancari, una presunzione legale a carico del contribuente con conseguente inversione dell’onere della prova, in forza della quale il contribuente è tenuto a giustificare, in maniera precisa e specifica, i vari movimenti bancari e dimostrare che essi sono estranei al suo reddito ovvero che di essi si è tenuto conto nella contabilità.

Le censure sopra riportate, nei termini esposti e nei limiti di cui in prosieguo, risultano ammissibili e fondate.

In proposito, occorre evidenziare che, secondo la costante giurisprudenza di questo giudice di legittimità, alla quale il collegio intende dare continuità in assenza di valide ragioni per discostarsene, qualora l’accertamento effettuato dall’ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili, fornendo, a tal fine, una prova non generica ma analitica, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili (v. tra le altre cass. n. 18081 del 2010 e n. 4589 del 2009).

I giudici della C.T.R. hanno pertanto errato nell’affermare che le considerazioni dell’Ufficio sulle movimentazioni bancarie, non essendo supportate da documentazione probante, non potevano essere condivise, posto che l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo quanto sopra esposto, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti bancali, senza bisogno di ulteriore “documentazione probante”.

Inoltre, limitandosi a richiamare genericamente la documentazione prodotta dalla parte e la possibilità di “esprimersi favorevolmente” su di essa nonchè ad affermare che è ragionevole ritenere che i versamenti in conto corrente siano riconducibili ai versamenti dalla cassa alla banca conseguenti agli incassi derivanti dall’attività alberghiera, i giudici d’appello hanno omesso di verificare in maniera precisa ed analitica la prova contraria offerta dal contribuente.

In proposito occorre precisare che questo collegio non condivide il precedente di questo giudice di legittimità (cass. n. 25365 del 2007) secondo il quale alla presunzione legale relativa posta dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 “va contrapposta una prova, non un’altra presunzione semplice”, sia perchè la prova per presunzioni è ad ogni effetto una prova, sia perchè, salvo espresse previsioni legislative in contrario, vige nel nostro ordinamento il principio di libertà dei mezzi di prova, sia infine perchè non risulta ricavabile dal sistema un principio in base al quale la prova contraria ad una presunzione legale non possa essere fornita per presunzioni. La presunzione legale costituisce una (rilevante) eccezione al principio del libero apprezzamento delle prove da parte del giudice ed alla regola dell’onere della prova, non è pertanto ipotizzarle che, in mancanza di una espressa previsione del legislatore e per via interpretativa, si apporti un ulteriore vulnus ai principi che regolano la prova nell’ordinamento (e segnatamente al principio di libertà delle prove) ritenendo che la prova contraria ad una presunzione legale non possa essere costituita da una presunzione semplice.

E’ peraltro appena il caso di rilevare che, in tema di presunzione (ex art. 1147 c.c.) di buona fede nel possesso da parte dell’acquirente “a non domino” di bene mobile, la giurisprudenza di legittimità ha affermato ripetutamente che colui che rivendica il bene, al fine di escludere in favore del possessore gli effetti di cui all’art. 1153 cod. civ., può fornire la prova della malafede o della colpa grave del possessore medesimo al momento della consegna anche mediante presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti, e tali da prevalere sulla suddetta presunzione legale (v. tra le altre cass. n. 4328 del 1997).

La possibilità che la prova contraria alla presunzione legale di cui al citato articolo 32 sia costituita da presunzioni semplici non esonera tuttavia il giudice da una verifica precisa e analitica degli indizi offerti dal contribuente in relazione ad ogni movimento bancario contestato e dalla valutazione espressa della gravità, precisione e concordanza di essi in relazione a ciascun movimento, valutato nei suoi tempi, nel suo ammontare e nel suo contesto.

Ancorchè presuntive (anzi, a maggior ragione per questo) le prove devono essere sempre sottoposte a verifica dal giudice non potendo ritenersi che una precisa e specifica valutazione della prova (presuntiva o meno) offerta dal soggetto gravato dal relativo onere possa essere (come nella specie) sostituita da affermazioni generiche, sommarie e “cumulative” o da semplici considerazioni di verosimiglianza.

Col secondo motivo, deducendo vizio di motivazione, la ricorrente principale sostiene, tra l’altro (anche in relazione a quanto riportato nel momento di sintesi), che i giudici d’appello, limitandosi ad affermazioni apodittiche e generiche, avrebbero omesso di considerare, nella valutazione della prova liberatoria offerta dal contribuente relativamente a ciascuna operazione, quanto in proposito specificamente risultante dal p.v.c. della G.d.F. ed evidenziato nell’atto d’appello dell’Ufficio.

La censura che precede, nei termini esposti e nei limiti di cui in prosieguo, risulta ammissibile e fondata, posto che, dalle generiche affermazioni della sentenza in ordine alla valutazione “favorevole” della documentazione offerta dalla contribuente, non risultano in alcun modo prese in considerazione le deduzioni espresse dall’Ufficio nell’atto d’appello circa la mancata giustificazione, anche in sede contenziosa, dei movimenti bancari contestati, nè i rilievi contenuti nel p.v.c. della G.d.F. circa la mancata corrispondenza tra i movimenti bancari e risultanze della documentazione contabile (atti entrambi riportati in ricorso nel rispetto del principio di autosufficienza del ricorso per cassazione).

Col primo motivo di ricorso incidentale la società contribuente, deducendo violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 346 del 1992, art. 53 comma 2, ultimo periodo sostiene la nullità della sentenza impugnata per omessa pronuncia della inammissibilità dell’appello proposto dall’Agenzia, notificato nel luglio 2008 a mezzo di messo autorizzato della stessa Agenzia, ritenendo possibile il mancato deposito di copia dell’atto di gravame presso la segreteria del giudice a quo, come questa Corte dovrebbe verificare in atti.

La censura è infondata, e ciò a prescindere dalla sua proposizione eventuale – ossia in caso di insussistenza del deposito di cui all’art. 53 citato, comma 2 la cui verifica è stata demandata dal ricorrente incidentale a questo giudice – nonchè dall’accertamento in ordine alla effettiva insussistenza di tale deposito.

In proposito è infatti da rilevare che il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 16, comma 4, nel prevedere che “l’ufficio del Ministero delle finanze e l’ente locale provvedono alle notificazioni anche a mezzo del messo comunale o di messo autorizzato dall’amministrazione finanziaria, con l’osservanza delle disposizioni di cui al comma 2 – il quale prescrive, per quanto qui rileva, che “le notificazioni sono fatte secondo le norme dell’art. 137 e ss. c.p.c.”- mette a disposizione dell’amministrazione finanziaria e degli enti locali una particolare, ulteriore modalità di notificazione degli atti del processo tributario, consistente nella possibilità di avvalersi di messi comunali o di messi autorizzati, strumentale rispetto al principio ispiratore dell’intera normativa sul processo tributario di merito, la quale mira a semplificarlo, ad accelerarlo e a farlo svolgere senza gravare, proprio in tema di notificazioni, sull’ufficio ausiliario ordinario dell’autorità giurisdizionale costituito dall’ufficiale giudiziario, e deve pertanto ritenersi, anche in virtù del richiamo alle norme del codice di procedura civile in materia, che il legislatore, quanto alle notificazioni nell’ambito del processo tributario, abbia inteso equiparare il messo all’ufficiale giudiziario a tutti gli effetti (v. sul punto cass. n. 3433 del 2008 con specifico riguardo alla fede privilegiata delle attestazioni inerenti le formalità della notifica compiute dal messo notificatore).

Occorre poi ulteriormente evidenziare che la ratio del D.L. n. 203 del 2005, art. 3 bis, comma 7, (convertito nella L. n. 248 dei 2005) è la stessa sottesa all’art. 123 disp. att. c.p.c., cioè’ quella di assicurare al segretario del giudice a quo di avere tempestiva conoscenza dell’impugnazione e di eseguire l’annotazione dell’impugnazione sull’originale della sentenza, prescritta dal comma 2 della norma anzidetta (cfr. Corte cost., sent. n. 321 del 2009 e ord. n. 43 del 2010).

E’ tuttavia da evidenziare che, come nel caso di notifica a mezzo di ufficiale giudiziario quest’ultimo è tenuto, all’anzidetto fine, in base al citato art. 123, comma 1, a darne immediato avviso scritto al cancelliere del giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata, così analogo adempimento è posto a carico del messo notificatore, attesa la sua equiparazione all’ufficiale giudiziario a tutti gli effetti, come sopra evidenziata. Sul punto la giurisprudenza di questo giudice di legittimità (alla quale il collegio intende dare continuità in assenza di valide ragioni per discostarsene), affermando il principio con riguardo all’avvocato che si avvale della facoltà di eseguire la notifica ai sensi della L. n. 53 del 1994, ha evidenziato che l’art. 9 di tale legge stabilisce appunto che, nei casi in cui il cancelliere sia tenuto all’annotazione dell’impugnazione sull’originale della sentenza, “il notificante provvede, contestualmente alla notifica, a depositare copia dell’atto notificato presso il cancelliere del giudice che ha pronunciato il provvedimento”, dovendo pertanto ritenersi che la comminatoria di inammissibilità dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 2, non riguardi gli atti di appello notificati per posta ai sensi della menzionata L. n. 53 del 1994, ma si riferisca alle semplici raccomandate previste dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 16, comma (v.

da ultimo cass. n. 6811 del 2011).

Col secondo motivo la ricorrente incidentale deduce la nullità della sentenza impugnata per omessa pronuncia della inammissibilità dell’appello proposto dall’Agenzia determinata dalla erronea e comunque parziale rappresentazione della sentenza impugnata e dalla mancanza di specifici motivi di impugnazione in ordine ad una autonoma e pregiudiziale ratio decidendi espressa nella sentenza di primo grado, non avendo in particolare l’Agenzia impugnato il principio posto dai primi giudici a base della sentenza e sufficiente a sorreggere il decisum, secondo il quale “le verifiche effettuate sui conti correnti bancari, non unite a gravi irregolarità nella documentazione contabile della società non possono determinare accertamenti induttivi” e “i movimenti bancari non possono da soli provare l’esistenza di ricavi”.

La censura è infondata.

Occorre in proposito rilevare che, secondo quanto riportato dalla stessa ricorrente incidentale nella parte del controricorso dedicata al “fatto”, l’Agenzia nell’atto d’appello tra l’altro dava atto che l’adita C.T.P., accogliendo le doglianze della ricorrente, aveva affermato che i riscontri documentali di parte ricorrente “dimostravano l’illegittimità del metodo induttivo adottato dall’Amministrazione finanziaria”, precisava inoltre che:

“l’elemento indultivo-presuntivo tanto contestato nel ricorso introduttivo ….e disatteso dalla C.T.P. non si presenta – allo stato degli atti di causa – per nulla illegittimo, ma anzi, doverosamente da applicare al caso in esame” ed in conclusione chiedeva di “riformare in toto l’illegittima pronuncia dei giudici di prime cure” e di “confermare lo scrupoloso ed attento operato dei vari organi dell’Amministrazione finanziaria”. Tanto premesso, e considerato il tenore complessivo dell’atto d’appello in esame, deve ritenersi che con esso l’Agenzia non abbia inteso soltanto censurare la sentenza di primo grado nella parte in cui i primi giudici avevano ritenuto “giustificati” i movimenti bancali ma abbia inteso ribadire la legittimità dell’avviso opposto siccome basato sugli accertamenti bancari, implicitamente affermando la legittimità dell’utilizzazione di essi (e quindi la sussistenza dei relativi presupposti), nonchè delle conseguenze che, nelle condizioni date, l’amministrazione aveva tratto dai medesimi, e pertanto censurare tutte le rationes decidendi espresse nella sentenza impugnata.

E’ peraltro appena il caso di evidenziare che questa Corte, con riguardo ai poteri-doveri del giudice d’appello, ha affermato che quando dal complesso delle deduzioni e delle conclusioni contenute nell’atto di appello risulti la volontà di sottoporre l’intera controversia al giudice dell’impugnazione, questi è tenuto a riesaminare anche quelle parti della sentenza di primo grado che non abbiano, a differenza di altre, formato oggetto di specifica trattazione nel suddetto atto, in quanto comunque coinvolte nell’integrale impugnazione della prima pronuncia (v. da ultimo cass. n. 17013 del 2010).

Col terzo motivo di ricorso incidentale, deducendo nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione degli artt. 112, 115, 276 e 345 c.p.c. nonchè del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 23, 35, 46 e 57 oltre che dell’art. 2697 c.c., la ricorrente incidentale censura la sentenza impugnata nella parte in cui i giudici della C.T.R. non hanno dichiarato parzialmente inammissibile l’appello dell’Agenzia per “novità” della domanda di conferma di quanto accertato con l’avviso opposto e non hanno limitato la materia del contendere alla sola minor pretesa formulata dall’Agenzia nelle controdeduzioni al ricorso introduttivo.

La censura è infondata.

Giova innanzitutto rilevare che è configurabile domanda nuova inammissibile ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, comma 1 quando mutino uno o più elementi identificativi dell’azione, avendo riguardo alla domanda introdotta da chi agisce in giudizio, laddove deve ritenersi specificamente riferibile alla posizione di chi resiste in giudizio il divieto di proporre nuove eccezioni non rilevabili d’ufficio previsto dal citato art. 57, comma 2 secondo il quale non possono essere proposte in appello eccezioni diverse da quelle proposte in primo grado per contrapporsi alla domanda attorea.

Nella specie pertanto deve escludersi che l’amministrazione resistente in primo grado, chiedendo la conferma dell’avviso opposto, abbia proposto una domanda (e tantomeno una eccezione) nuova.

E’ inoltre da rilevare che nella specie non è neppure configurabile un parziale difetto di interesse dell’Agenzia all’impugnazione per il solo fatto che l’amministrazione nelle controdeduzioni in primo grado aveva ritenuto giustificata parte degli importi contestati con l’avviso opposto, atteso che, secondo la giurisprudenza di questo giudice di legittimità, l’interesse all’impugnazione si desume dall’utilità giuridica connessa (per l’impugnante) all’eventuale accoglimento del gravame, alla luce della sua sostanziale soccombenza nel precedente giudizio, intesa come effetto pregiudizievole derivante dalle statuizioni (idonee a passare in giudicato) contenute nella sentenza impugnata, e non già come mera divergenza tra quelle statuizioni e le conclusioni rassegnate dallo stesso impugnante (v.

tra le altre cass. n. 1902 del 2002, nonchè cass. n. 3859 del 1978 – la quale ha riconosciuto ammissibile l’appello dell’amministrazione che, convenuta dal contribuente con domanda di restituzione di imposta, aveva in primo grado riconosciuto fondata l’interpretazione di una norma di esenzione invocata dall’attore, ma poi proposto appello avverso la sentenza di accoglimento della domanda, al fine di sostenere una contraria interpretazione della norma medesima, a sè favorevole – e anche, tra le altre, SU 1558 del 1986 – che hanno ritenuto ammissibile l’impugnazione della sentenza di cessazione della materia del contendere da parte dell’Inps la quale, in controversia proposta per il conseguimento della pensione di invalidità, abbia riconosciuto in primo grado il fondamento della pretesa avversaria, ove in sede di impugnazione sia stato contestato il diritto prima riconosciuto sotto un profilo giuridico prima non trattato).

Il semplice fatto del totale o parziale riconoscimento delle ragioni di controparte in primo grado non comporta dunque ex se l’inammissibilità (totale o parziale) dell’appello. Ciò non esclude ovviamente che il giudice investito dell’impugnazione debba tenere conto nel giudizio di fatto, ove necessario, delle non contestazioni e (a fortiori) delle ammissioni delle parti, ma ciò attiene alla valutazione della fondatezza nel merito dell’impugnazione (non alla sua ammissibilità) e nella specie il giudice d’appello ha nel merito ritenuto di disattendere in toto le pretese dell’amministrazione, senza perciò dover di distinguere quelle per le quali era in primo grado intervenuto il parziale riconoscimento delle giustificazioni della contribuente dalle altre.

La ricorrente incidentale, inoltre, in ipotesi di accoglimento del ricorso principale e rigetto del ricorso incidentale, chiede che la Corte di cassazione dia atto del giudicato interno formatosi per omessa impugnazione (ovvero per impugnazione priva di specifici motivi) del capo autonomo della sentenza di primo grado la quale statuiva che le sanzioni dovevano essere considerate un unicum essendo le eventuali mancanze ripetute per più esercizi. All’uopo evidenzia che l’Agenzia delle Entrate non aveva appellato specificamente anche tale autonomo capo della sentenza di primo grado, benchè il gravame si concludesse con una generica richiesta di annullamento della sentenza in relazione alla impugnazione prodotta dalla società avverso l’avviso opposto, con contestuale declaratoria di piena legittimità dell’avviso medesimo.

In subordine, la ricorrente incidentale chiede che la Corte pronunci sulla domanda, rimasta assorbita nel giudizio di appello, di declaratoria di illegittimità della irrogazione delle sanzioni, trattandosi di violazioni della stessa indole commesse in più periodi di imposta consecutivi.

Le richieste sopraesposte sono inaccoglibili.

I giudici di merito hanno deciso su questione assorbente (la debenza o meno della pretesa fiscale) e pertanto non hanno avuto necessità di decidere nè sulla questione assorbita (calcolo delle sanzioni) nè, preventivamente, sulla esistenza di una (ammissibile) impugnazione sul punto, quindi sulla formazione o meno di un giudicato interno. In assenza di un decisione del giudice d’appello non c’è spazio per una pronuncia del giudice di cassazione investito della impugnazione sulla sentenza d’appello, e dovrà pertanto il giudice del rinvio pronunciare sul punto, a meno che non sussistano gli estremi per una decisione nel merito da parte del giudice di cassazione, circostanza da escludere nella specie, attesa, tra l’altro, la necessità, secondo quanto sopra esposto, di una analitica valutazione degli elementi offerti in prova contraria dalla contribuente. In proposito, giova rilevare che, secondo la giurisprudenza di questo giudice di legittimità, nel giudizio di cassazione è inammissibile il ricorso incidentale condizionato con il quale la parte vittoriosa nel giudizio di merito sollevi questioni che sono rimaste assorbite, in quanto tali questioni, in caso di accoglimento del ricorso principale, possono essere riproposte davanti al giudice di rinvio (v. tra le altre cass. n. 3796 del 2008 e n. 4808 del 2007).

La ricorrente incidentale, infine, in ipotesi di accoglimento del ricorso principale e rigetto del ricorso incidentale con cassazione senza rinvio della sentenza impugnata chiede che la Corte tenga conto del riconoscimento da parte dell’Ufficio impositore, in grado d’appello, della avvenuta giustificazione, in corso di giudizio, di larga parte della movimentazioni bancarie in contestazione, e, anche in ipotesi di cassazione con rinvio, chiede a questa Corte una statuizione ricognitiva o dichiarativa della rimodulazione in diminuzione della domanda dell’appellante ufficio impositore.

La richiesta sopra esposta è inaccoglibile.

La corte di cassazione pronuncia sulle censure proposte avverso la sentenza impugnata e decide nel merito solo ove non siano necessari ulteriori accertamenti in fatto. Nella specie è mancato il giudizio di merito ogni accertamento in fatto circa il preteso riconoscimento (nonchè i relativi limiti e termini), da parte dell’Ufficio appellante, della giustificazione di alcune delle movimentazioni bancarie in contestazione, pertanto, prescindendo da ogni altra considerazione, non c’è spazio alcuno per una decisione nel merito e quindi, a fortiori, per una statuizione ricognitiva o dichiarativa della Corte in proposito, essendo la relativa decisione rimessa al giudice del rinvio.

3. Alla luce di quanto sopra esposto, il ricorso principale deve essere accolto nei limiti di cui sopra e il ricorso incidentale deve essere rigettato. La sentenza impugnata deve essere cassata in relazione alle censure accolte con rinvio ad altro giudice che provvederà anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Riunisce i ricorsi. Accoglie il ricorso principale per quanto di ragione e rigetta l’incidentale. Cassa la sentenza impugnata in relazione alle censure accolte e rinvia anche per le spese a diversa sezione della C.T.R. Lazio.

Così deciso in Roma, il 20 settembre 2011.

Depositato in Cancelleria il 30 novembre 2011

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