Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 25113 del 10/11/2020

Cassazione civile sez. trib., 10/11/2020, (ud. 23/06/2020, dep. 10/11/2020), n.25113

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. PERRINO Angel – Maria –

Dott. TRISCARI Giancarlo – rel. Consigliere –

Dott. ARMONE Giovanni Maria – Consigliere –

Dott. MELE Francesco – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al n. 3786 del ruolo generale dell’anno 2013

proposto da:

Fallimento (OMISSIS) s.p.a. in liquidazione, in persona del legale

rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall’Avv. Fabio

Fedeli per procura speciale in calce al ricorso, elettivamente

domiciliato in Roma, via Collina, n. 24, presso lo studio dell’Avv.

Francesco Morelli;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato,

presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è

domiciliata;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale dell’Umbria, n. 214/3/2011, depositata in data 16 dicembre

2011;

udita la relazione svolta nella Camera di Consiglio del 23 giugno

2020 dal Consigliere Giancarlo Triscari.

Fatto

RILEVATO

che:

dalla esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva notificato a (OMISSIS) s.p.a. due avvisi di accertamento con i quali era stata contestata, relativamente agli anni 2001 e 2002, l’illegittima detrazione Iva, avendo verificato che la società era stata partecipe di una frode carosello, avendo utilizzato fatture per l’acquisto delle licenze d’uso del software relativo a un “database di battute d’asta”, inizialmente ceduti da una società di diritto svizzero (Athena Multimedia s.a.) ad altre società di diritto estero e da queste a società di diritto italiano e, successivamente, ad una società fittizia (Gabrius Multimedia s.p.a., poi WE-Publishing s.r.l.), che risultava avere venduto le suddette licenze, quale ultimo livello, alla società contribuente, che, infine, vendeva a una società avente sede in USA, costituendo, in tal modo, un illegittimo credito Iva; avverso i suddetti atti impositivi la società aveva proposto separati ricorsi che, previa riunione, erano stati rigettati dalla Commissione tributaria provinciale di Perugia; avverso la pronuncia del giudice di primo grado la società aveva proposto separati appelli, poi riuniti in sede di gravame, in quanto relativi alla medesima sentenza;

la Commissione tributaria regionale ha rigettato l’appello, in particolare ha ritenuto che: non sussisteva alcun vizio di motivazione della sentenza, avendo il giudice di primo grado esaminato e rigettato tutti i motivi posti a fondamento del ricorso; in ogni caso, l’avviso di accertamento era motivato, in quanto faceva riferimento ad un processo verbale di constatazione già notificato alla società e richiamato, inoltre, nei suoi passaggi essenziali; non sussisteva violazione del principio del contraddittorio, in quanto l’avviso di accertamento era stato notificato dopo il decorso del termine dilatorio di sessanta giorni dalla notifica del verbale di constatazione e nessuna proposta di accertamento con adesione era stata avanzata dalla società; gli elementi di prova presuntiva dedotti dall’amministrazione finanziaria erano idonei ai fini della valutazione della legittimità della pretesa, mentre non erano idonei a contrastate la suddetta valenza probatoria gli elementi di prova contraria, in quanto basati sulla mera regolarità formale delle operazioni;

avverso la pronuncia del giudice del gravame ha proposto ricorso la società affidato a quattro motivi di censura, illustrati con successiva memoria, cui ha resistito l’Agenzia delle entrate depositando controricorso;

il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto procuratore generale Dott. Paola Mastroberardino, ha depositato le proprie conclusioni con le quali ha concluso chiedendo dichiararsi l’inammissibilità o, in subordine, il rigetto del ricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4) e 5), per omessa pronuncia della nullità della sentenza di primo grado in quanto priva di adeguata motivazione;

il motivo è inammissibile;

in primo luogo, va osservato che la pronuncia del giudice del gravame ha espressamente esaminato la questione prospettata dalla società, relativa al vizio di motivazione della sentenza di primo grado, ed ha ritenuto che la stessa, seppure in modo succinto, aveva esaminato e respinto tutti i motivi posti a fondamento delle impugnazioni degli avvisi di accertamento, cosicchè la sentenza non risulta carente del requisito indispensabile della motivazione;

nessuno specifico riferimento alla motivazione della sentenza del giudice del gravame è stato compiuto con il presente motivo, limitandosi parte ricorrente ad evidenziare che la nullità della Sentenza di primo grado è insanabile ed a poco vale la motivazione che è stata oggetto della Sentenza oggi gravata;

in ogni caso, la sentenza censurata ha comunque esaminato nel merito le questioni, non sussistendo nel caso di specie un’ipotesi di remissione del giudizio al giudice di primo grado, di cui agli artt. 353 e 354 c.p.c.;

in particolare, ai sensi dell’art. 354, c.p.c., l’eventuale vizio di nullità della sentenza si traduce in ragione di impugnazione, salvi i casi in esso espressamente previsti, in particolare l’ipotesi di cui all’art. 161 c.p.c., comma 2, che riguarda la nullità della sentenza per difetto di sottoscrizione del giudice, sicchè il motivo di ricorso in esame è inammissibile, in quanto era, eventualmente, nei confronti della decisione del giudice del gravame e della motivazione dalla stessa resa che parte ricorrente avrebbe dovuto prospettare le proprie ragioni di doglianza;

con il secondo motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, per avere pronunciato in modo errato e contraddittorio sulla questione del difetto di motivazione degli avvisi di accertamento, avendo ritenuto che la notifica del processo verbale di constatazione era sufficiente ai fini della sussistenza del requisito motivazionale;

in particolare, viene evidenziato che, anche se gli avvisi di accertamento avevano fatto richiamo al processo verbale di constatazione, non erano stati indicati con precisione i fatti e le circostanze che avevano dato luogo alle pretese, vi era stato un acritico recepimento delle risultanze senza che fosse stata svolta alcuna ulteriore indagine o apportati nuovi elementi idonei al rafforzamento degli elementi indiziari e, infine, non era stata allegata agli avvisi di accertamento la copia del processo verbale;

il motivo è inammissibile;

la censura in esame prospetta solo una generica contestazione relativa al vizio di motivazione degli avvisi di accertamento senza misurarsi in alcun modo con la ratio decidendi della pronuncia censurata la quale non solo ha evidenziato che il processo verbale di constatazione era noto alla contribuente in quanto ad essa notificato, ma ha, altresì, compiuto un accertamento di merito sul contenuto degli avvisi di accertamento, evidenziando che, oltre che fare riferimento al processo verbale di constatazione, lo stesso risultava richiamato nei suoi passaggi essenziali, in tal modo procedendo ad una valutazione dell’autonoma idoneità motivazionale in sè degli atti impositivi;

questi passaggi motivazionali non sono stati tenuti in considerazione dalla ricorrente, che ha orientato il profilo di censura senza tenere conto dell’accertamento di merito compiuto dal giudice del gravame;

in ogni caso, va precisato che questa Corte (Cass. civ., 26 febbraio 2020, n. 5165; 20 dicembre, 2018, n. 32957) ha affermato che in tema di atto impositivo, ai fini dell’ammissibilità della motivazione per relationem è sufficiente il rinvio dell’avviso di accertamento al processo verbale di constatazione notificato al contribuente e che la motivazione per relationem, con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale redatto dalla Guardia di Finanza nell’esercizio dei poteri di polizia tributaria, non è illegittima per mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Ufficio degli elementi da quella acquisiti, significando semplicemente che l’Ufficio stesso ne ha condiviso le conclusioni ed ha così inteso realizzare una economia di scrittura che, avuto riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio;

la sentenza censurata è, dunque, conforme ai suddetti principi, sicchè il motivo di ricorso non può comunque trovare accoglimento; con il terzo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, per errata ed omessa motivazione e per violazione della L. n. 212 del 2000, artt. 6,7 e 12, per non avere pronunciato sulla questione della mancata attivazione del contraddittorio da parte dell’amministrazione finanziaria, non avendo emesso un invito al contraddittorio prima di notificare l’avviso di accertamento e non avendo dato riscontro alla memoria presentata dalla ricorrente e, infine, per non avere formulato alcuna proposta di accertamento con adesione;

il motivo è infondato;

la questione relativa al difetto di contraddittorio è stata esaminata dal giudice del gravame che, premesse nella parte espositiva le ragioni di doglianza sul punto prospettate dalla contribuente, ha evidenziato che, una volta notificato il processo verbale di constatazione, il successivo avviso di accertamento era stato notificato dopo il decorso del termine dilatorio di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7;

va quindi ribadito l’orientamento di questa Corte (Cass. civ., 15 gennaio 2019, n. 701) secondo cui, ai fini dell’interpretazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7, sia in caso di tributi armonizzati che non armonizzati, nel triplice caso di accesso, ispezione o verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività, è già stata operata dal legislatore una valutazione ex ante in merito al rispetto del contraddittorio, attraverso la comminatoria di nullità dell’atto impositivo nel caso di violazione del termine dilatorio di 60 giorni per consentire al contribuente l’interlocuzione con l’Amministrazione finanziaria, a far data dalla conclusione delle operazioni di controllo;

in sostanza, quando opera, come nel caso in esame, una verifica fiscale con conseguente notifica del processo verbale di constatazione, la garanzia del contraddittorio è assicurata mediante il riconoscimento al contribuente del termine dilatorio entro cui lo stesso può presentare osservazioni o deduzioni, sicchè è in relazione all’inosservanza di tale termine che, eventualmente, può essere prospettato il vizio dell’avviso di accertamento per violazione del diritto al contraddittorio preventivo;

non sussiste, dunque, nel caso in cui sia stato notificato un processo verbale di constatazione, come è nella fattispecie, una lesione del diritto di difesa per non essere stato l’avviso di accertamento preceduto da un invito al contraddittorio, poichè è la notifica del processo verbale di constatazione che costituisce l’atto con cui il contribuente è posto nelle condizioni di avere conoscenza dell’attivazione del procedimento finalizzato all’adozione del provvedimento finale e, eventualmente, di presentare le proprie osservazioni;

d’altro lato, con riferimento alla questione dell’obbligo di prendere in considerazione le osservazioni della contribuente, va osservato che, secondo questa Corte (Cass. civ., 21 maggio 2019, n. 13613; Cass. civ., 31 marzo 2017, n. 8378) in tema di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, è valido l’avviso di accertamento che non menzioni le osservazioni del contribuente L. n. 212 del 2000, ex art. 12, comma 7, atteso che, da un lato, la nullità consegue solo alle irregolarità per le quali sia espressamente prevista dalla legge oppure da cui derivi una lesione di specifici diritti o garanzie tale da impedire la produzione di ogni effetto e, dall’altro lato, l’Amministrazione ha l’obbligo di valutare tali osservazioni, ma non di esplicitare detta valutazione nell’atto impositivo;

in ogni caso, la stessa ricorrente dà atto del fatto che con l’avviso di accertamento era stata data specifica indicazione delle ragioni per cui le osservazioni prospettate non potevano essere ritenute idonee a far venire meno le ragioni fondanti la pretesa impositiva, sicchè anche il profilo in esame, oltre che infondato in diritto, è inammissibile in quanto privo di rilevanza;

con il quarto motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, per avere reso una motivazione insufficiente, non avendo tenuto conto del contenuto della memoria presentata dalla contribuente a seguito della notifica del processo verbale di constatazione ed avendo, invece, basato la considerazione della legittimità della pretesa impositiva solo su presunzioni e non su prove certe come dovrebbe essere in caso di contestazione di frode carosello;

in particolare, parte ricorrente lamenta che il giudice del gravame non ha adeguatamente tenuto conto delle circostanze fatte valere sia in sede di memoria presentata a seguito dei ricevimento del processo verbale di constatazione che delle diverse ragioni di contestazione fatte valere nel corso del giudizio, in relazione all’oggetto sociale, alla prova della spedizione del CD al destinatario, alla irrilevanza del rinvenimento del CD imballato, alle modalità di pagamento, e, a tal proposito, ha ripercorso l’iter dei fatti e delle diverse fasi processuali, evidenziando il momento storico nel quale la stessa aveva ritenuto di dovere diversificare la propria attività anche nel settore in esame, la regolarità della propria attività sotto il profilo contabile e formale, la propria mancanza di consapevolezza di partecipare ad una “frode carosello”, vicenda da cui era totalmente estranea, ritrovandosi, eventualmente, nel ruolo di filtro non consapevole; il motivo è inammissibile;

va, in primo luogo, osservato che la questione del difetto di motivazione dell’avviso di accertamento, in quanto non riporta interamente il contenuto del processo verbale, costituisce ragione di censura già sviluppata con il primo motivo di ricorso, sicchè è alle considerazioni già espresse circa l’inammissibilità della stessa che si fa rinvio;

inoltre, si rileva che con il presente motivo di ricorso parte ricorrente ricostruisce la vicenda in esame e prospetta ragioni di doglianza senza alcuno specifico riferimento al contenuto della ragione decisoria della sentenza impugnata e, in particolare, ai diversi passaggi motivazionali sui quali la stessa si struttura e alla valutazione complessiva dei diversi elementi indiziari valorizzati al fine di pervenire alla considerazione finale della inesistenza dell’operazione, limitandosi a riproporre le circostanze già dedotte con la memoria redatta in sede di contraddittorio endoprocedimentale nonchè con gli atti difensivi dei giudizi di merito, limitandosi ad affermare che “tutte tali affermazioni sono solo basate su presunzioni e non su prove certe come avrebbe dovuto essere in caso di contestazione di frode carosello” (vedi ricorso, pg. 14);

la sentenza censurata, in particolare, ha tenuto conto, al fine di accertare la natura fittizia delle operazioni e la consapevole partecipazione della ricorrente: delle dichiarazioni rese dagli amministratori delle società coinvolte nel procedimento penale, da cui poteva evincersi che vi era una organizzazione consistente nella costituzione di società italiane ed estere, finalizzate a consentire indebitamente il sorgere di un credito Iva illegittimamente detratto in quanto derivante da operazioni inesistenti; del fatto che non vi era prova di una effettiva consegna all’acquirente estero della licenza d’uso che la ricorrente aveva acquistato dalla società Gambrius e dalla We-Publishing s.r.l., in quanto il pacchetto di software denominato “(OMISSIS)” era stato ritrovato in possesso della ricorrente ancora sigillato ed atteso che la società aveva documentato, peraltro con riferimento all’anno 1998, la sola spedizione del CD all’acquirente americano ma non l’effettiva ricezione; delle modalità di pagamento, atteso che l’apparente acquirente finale consentiva alla ricorrente di costituire la provvista necessaria al pagamento di un acconto alla apparente fornitrice, senza nessun reale margine di profitto, se non la differenza tra il credito Iva che la stessa conseguiva e la differenza con l’importo corrisposto alla fornitrice; della scelta, priva di ragionevolezza economica, di iniziare ad operare in un settore del tutto particolare quale quello della commercializzazione delle licenze d’uso di software relative ad un database di battute d’asta, tenuto conto del fatto che l’oggetto sociale originario della ricorrente consisteva nel commercio di autoveicoli; dell’ammontare delle operazioni compiute nell’anno 2001; della circostanza, relativa alla ripresa dell’anno 2002, della mancanza di idonee ragioni per le quali si era proceduto all’annullamento delle operazioni formalmente effettuate; della irrilevanza della prova contraria dedotta, in quanto relativa a meri profili formali;

rispetto al complesso di tale argomentazione decisoria, con la quale il giudice del gravame ha provveduto alla valutazione dei diversi elementi presuntivi dedotti dall’amministrazione finanziaria, pervenendo alla considerazione finale della inesistenza delle operazioni e della consapevole partecipazione della ricorrente all’operazione fraudolenta prospettata dall’amministrazione finanziaria, nessuno specifico riferimento viene compiuto dalla parte ricorrente diretto a evidenziare la prospettata violazione di legge nè, con riferimento al prospettato vizio di motivazione, la stessa, in violazione del principio di specificità, ha riprodotto o allegato le diverse circostanze di fatto, non tenute in considerazione ai fini della decisione, sulla cui base potere ritenere che il percorso motivazionale della pronuncia sia da considerarsi insufficiente per mancata considerazioni di circostanze di fatto ritenute decisive e rilevanti;

in particolare, con riferimento al ritenuto vizio di violazione di legge, parte ricorrente evidenzia che le diverse circostanze sulla cui base la CTR ha ritenuto che le operazioni fossero inesistenti sono solo basate su presunzioni e non su prove certe come dovrebbe essere in caso di contestazione di frode carosello;

tale ragione di censura non è corretta, posto che, invero, quando l’amministrazione finanziaria contesta al contribuente l’indebita detrazione relativamente ad operazioni oggettivamente inesistenti, l’onere di provare che l’operazione non è mai stata posta in essere può essere assolto indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, purchè gli stessi siano gravi, precisi e concordanti, e, una volta fornita tale prova, è onere del contribuente fornire la prova contraria;

a tal proposito, il giudice del gravame ha proceduto ad una considerazione specifica e complessiva dei diversi elementi indiziari prospettati dall’amministrazione finanziaria, pervenendo alla considerazione finale della inesistenza oggettiva delle operazioni, sicchè priva di pregio è la considerazione secondo cui “Nella fattispecie, l’Amministrazione Finanziaria non ha fornito la prova dell’inesistenza delle operazioni, per cui la scrivente, tra l’altro, non ha l’onere di dimostrare l’esistenza delle operazioni” (vd. pag. 25, ricorso);

con riferimento, poi, alla ragione di censura relativa al vizio di motivazione, la stessa, in realtà, si traduce in una mera contestazione della pretesa dell’amministrazione finanziaria implicante una non ammissibile rivalutazione delle circostanze di fatto già valutate dal giudice del gravame;

invero, va considerato, in primo luogo, che la sentenza censurata ha specificamente preso in considerazione, fra l’altro, la circostanza che non vi era prova della effettiva consegna delle licenze e dei CD rom e che la società si era limitata produrre un documento di trasporto relativo all’anno 1998, dunque non a quello in esame, che, peraltro, non consentiva di accertare l’effettiva ricezione del destinatario, sicchè non correttamente parte ricorrente sostiene che “La sentenza è quindi errata ed in contraddizione con le prove documentali fornite dalla ricorrente che non sono state valutate dai Giudici senza una adeguata motivazione”;

d’altro lato, le ulteriori considerazioni relative al numero delle copie dei CD di cui la società era in possesso, alle modalità di pagamento, alla modifica dell’oggetto sociale, al limitato margine di profitto nonchè alle altre circostanze di fatto valorizzate dal giudice del gravame al fine di comporre il complessivo quadro indiziario sulla cui base inferire l’inesistenza oggettiva delle operazioni, vengono prospettate dalla ricorrente senza evidenziare fatti decisivi per il giudizio non considerati ai fini della decisione, limitandosi a contestarne la rilevanza probatoria e, in tal modo, come già osservato, prospettando una mera rivalutazione degli elementi di fatto già presi in considerazione dal giudice del gravame;

infine, parte ricorrente introduce, con il presente motivo di censura, la questione della propria assenza di consapevolezza circa la natura fraudolenta delle operazioni e della propria estraneità, avendo assunto, eventualmente, il ruolo di “filtro non consapevole”;

tale affermazione, tuttavia, si scontra con l’accertamento in fatto del giudice del gravame, il quale ha specificamente considerato che ciò che la società, con le proprie doglianze, aveva messo soprattutto in discussione non è l’effettiva sussistenza dell’organizzazione e le sue finalità quanto piuttosto la consapevole partecipazione della Autocentrale s.p.a. a tale organizzazione ed alla sua attività illecita (vd. sentenza, pag. 10);

è proprio procedendo secondo tale prospettazione difensiva di parte ricorrente che il giudice del gravame analizza i diversi elementi indiziari, pervenendo alla considerazione finale che gli stessi erano univoci e gravi ai fini dell’accertamento di tale partecipazione (vd. pag. 11, rigo 2 e ssgg.), precisando ulteriormente (vd. pag. 11, ultimo periodo) che “anche le modalità di pagamento accertate dalla Guardia di Finanza mediante la documentazione esaminata inducono a ritenere la sussistenza della consapevole partecipazione alla attività illecita”;

peraltro, va precisato che, secondo l’orientamento costante di questa Corte (15 maggio 2019, n. 12943), l’utilizzazione di fatture relative ad operazioni oggettivamente inesistenti comporta senz’altro la indetraibilità dell’Iva afferente ad una operazione economica mai effettuata nè dall’apparente fornitore nè da chiunque altro, dovendosi escludere in re ipsa la configurabilità della buona fede dell’utilizzatore di una fattura relativa ad operazione economica che egli non può non sapere di non avere mai effettuato;

in particolare, si è precisato che, in tema d’IVA, l’amministrazione finanziaria, che contesti al contribuente l’indebita detrazione relativamente ad operazioni oggettivamente inesistenti, ha l’onere di provare che l’operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che, una volta accertata l’assenza dell’operazione, non è configurabile la buona fede di quest’ultimo, che sa certamente se ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato il corrispettivo;

nel caso in esame il giudice d’appello, con motivazione in fatto incensurabile in questa sede, ha ritenuto, sulla base degli elementi probatori offerti dall’Amministrazione finanziaria, che le fatture erano relative ad operazioni oggettivamente inesistenti poichè riguardavano cessioni di beni mai avvenute, con conseguente indetraibilità dell’Iva;

nè rileva il riferimento compiuto alla previsione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 7, ed al principio di cartolarità dell’Iva, al fine di sostenere, comunque, il diritto del soggetto passivo al credito Iva versata;

invero, secondo il costante orientamento di questa Corte (21 gennaio 2020, n. 1249), il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 7, nel prevedere, allo scopo di ricondurre a coerenza il sistema impositivo dell’IVA, fondato sui principi della rivalsa e della detrazione, che, se viene emessa fattura per operazioni inesistenti, “l’imposta è dovuta per l’intero ammontare indicato o corrispondente alle indicazioni della fattura”, da un lato incide direttamente sul soggetto emittente la fattura, costituendolo debitore d’imposta sulla base dell’applicazione del solo principio di cartolarità, e, dall’altro, incide indirettamente, in combinato disposto con il citato D.P.R., art. 19, comma 1, e art. 26, comma 3, anche sul destinatario della fattura medesima, il quale non può esercitare il diritto alla detrazione o alla variazione dell’imposta in totale carenza del suo presupposto, e cioè dell’acquisto (o dell’importazione) di beni e servizi nell’esercizio dell’impresa, arte o professione;

in conclusione, sono inammissibili il primo, secondo e quarto motivo, infondato il terzo, con conseguente rigetto del ricorso e condanna della ricorrente al pagamento delle spese di lite del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese di lite del presente giudizio che si liquidano in complessive Euro 8.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 23 giugno 2020.

Depositato in Cancelleria il 10 novembre 2020