Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 25076 del 08/10/2019

Cassazione civile sez. trib., 08/10/2019, (ud. 28/03/2019, dep. 08/10/2019), n.25076

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. GRASSO Gianluca – Consigliere –

Dott. DI NAPOLI Marco – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16857/2014 R.G. proposto da:

Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, rappresentata e difesa

dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata

in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Preca Brummel Spa, rappresentata e difesa dall’Avv. Massimo

Basilavecchia e dall’Avv. Massimo Fabio, con domicilio eletto presso

l’Avv. Piero Sandulli in Roma via F. Paolucci dè Calboli, n. 9,

giusta procura speciale in calce al controricorso nonchè procura

speciale in calce alla memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c.;

– contro ricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto

n. 93/29/2014, depositata il 21 gennaio 2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 marzo 2019

dal Consigliere Marco Dinapoli.

Fatto

RILEVATO

CHE:

Preca Brummel Spa impugnava l’avviso di rettifica del valore dichiarato e connesso atto di applicazione della sanzione amministrativa, emessi dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli per dazi ed Iva in relazione all’avvenuta importazione di capi di abbigliamento dalla Cina nell’anno 2008, emessi per non essere stato ricompreso nella dichiarazione doganale il valore dei diritti di licenza dei loghi e marchi apposti sui capi di abbigliamento importati.

La ricorrente proponeva eccezione di nullità del procedimento e, nel merito, sosteneva che non sussistessero le condizioni di legge per l’inclusione dei diritti di licenza nell’imponibile doganale.

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso. Avverso tale decisione l’Agenzia proponeva appello, che veniva rigettato dalla Commissione Tributaria Regionale del Veneto.

L’Agenzia delle Dogane ricorre per cassazione per tre motivi e chiede la cassazione della sentenza impugnata. Resiste la contribuente con controricorso, chiedendo il rigetto del ricorso avverso e in subordine, in caso di accoglimento, rimettersi al giudice di rinvio la decisione sui motivi del ricorso originario non esaminati dal giudice del merito e non riproposti in questa sede per difetto di interesse ad impugnare; deposita memoria ai sensi dell’art. 380- bis.1. c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. Motivi del ricorso e controdeduzioni della convenuta.

1.1 Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli lamenta violazione e falsa applicazione del Reg. Cee n. 2913 del 1992, art. 32, nonchè del Reg. Cee n. 2454 del 1993, artt. 157, 160 e 143, art. 2729 c.c., e dei principi sull’onere della prova, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3. Erroneamente, secondo la ricorrente, la sentenza impugnata avrebbe ritenuto corretta l’esclusione dei diritti di licenza (c.d. royalties) dal valore doganale dichiarato, violando così la normativa unionale che prescrive il contrario. Controdeduce la Preca Brummel s.p.a. rilevando che a suo giudizio questo motivo di ricorso sarebbe inammissibile perchè solo apparentemente lamenta una violazione di legge, mentre in realtà critica l’apprezzamento delle prove effettuato dal giudice del merito, suggerendone una lettura diversa. Comunque il motivo sarebbe infondato perchè la sentenza impugnata ha ritenuto correttamente che manchino nel caso in esame le condizioni richieste dalla normativa unionale per la daziabilità dei diritti di licenza.

1.2 Con il secondo motivo di ricorso la ricorrente lamenta violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c., e nullità della sentenza, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere la sentenza impugnata, a suo dire, utilizzato argomentazioni del tutto sganciate dal corredo probatorio versato agli atti del giudizio. Controdeduce la Preca Brummel s.p.a. che il secondo motivo di ricorso costituirebbe un tentativo surrettizio di riproporre sotto altra formula la stessa critica sulla valutazione delle prove formulata con il primo motivo, del quale pertanto dovrebbe a suo giudizio condividere la sorte.

1.3 Con il terzo motivo di ricorso la ricorrente denunzia violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 43 del 1973, art. 303, comma 3, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, perchè erroneamente la sentenza impugnata avrebbe escluso il pagamento delle sanzioni irrogate, che costituiscono invece corretta applicazione delle norme violate. La Preca Brummel replica che l’annullamento delle sanzioni è conseguenza dell’annullamento dell’avviso di accertamento impugnato, onde l’inammissibilità di questo motivo di ricorso.

2. La normativa di riferimento.

2.1 Sono applicabili al caso, ratione temporis, le norme del Reg. Cee 12 ottobre 1992, n. 2913 del 1991, (codice doganale comunitario, d’ora in poi, in sigla, CDC), e quelle del Reg. Cee 2 luglio 1993, n. 2454 del 1993, (disposizioni di attuazione del codice doganale comunitario, d’ora in poi, in sigla, DAC). Esse prevedono che:

-) “il valore in dogana delle merci importate è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando siano vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità” (art. 29 CDC, par. 1);

-) “il prezzo effettivamente pagato o da pagare è il pagamento totale effettuato o da effettuare da parte del compratore al venditore o a beneficio di quest’ultimo, per le merci importate e comprende la totalità dei pagamenti eseguiti o da eseguire, come condizione della vendita delle merci importate, dal compratore al venditore, o dal compratore a una terza persona, per soddisfare un obbligo del venditore” (art. 29 CDC, par. 3, – lett. a);

-) “per determinare il valore in dogana ai sensi dell’art. 29, si addizionano al prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate… c) i corrispettivi e i diritti di licenza relativi alle merci da valutare, che il compratore è tenuto a pagare, direttamente o indirettamente, come condizione della vendita delle merci da valutare, nella misura in cui detti corrispettivi e diritti di licenza non sono stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare” (art. 32 CDC, par. 1, – lett. c);

-) “ai fini del titolo II, capitolo 3 del codice del presente titolo, due o più persone sono considerate legate solo se…e) l’una controlla direttamente o indirettamente l’altra” (art. 143 DAC, par. 1 – lett. e);

-) “si considera che una persona ne controlli un’altra quando la prima sia in grado di esercitare, di diritto o di fatto, un potere di costrizione o di orientamento sulla seconda” (allegato n. 23 note interpretative all’art. 143 DAC, par. 1, – lett. e);

-) l’art. 157 DAC, dopo aver definito cosa si intende per “corrispettivi e diritti di licenza” precisa che si deve aggiungere al prezzo pagato o pagabile un corrispettivo o un diritto di licenza al valore in dogana delle merci importate “soltanto se tale pagamento si riferisce alle merci oggetto della valutazione e costituisce una condizione della vendita delle merci in causa” ed inoltre che il corrispettivo o diritto di licenza relativo al diritto di utilizzare un marchio commerciale o di fabbrica va aggiunto al prezzo pagato o pagabile “soltanto se il corrispettivo o diritto di licenza si riferisce a merci rivendute tal quali o formanti oggetto unicamente di lavorazioni secondarie successivamente all’importazione; le merci sono commercializzate con il marchio di fabbrica, apposto prima o dopo l’importazione, per il quale si paga il corrispettivo o il diritto di licenza e l’acquirente non è libero di ottenere tali merci da altri fornitori non legati al venditore” (art. 157 DAC, par. 2);

-) infine “qualora l’acquirente paghi un corrispettivo o un diritto di licenza a un terzo le condizioni previste dall’art. 157, par. 2, si considerano soddisfatte solo se il venditore o una persona ad esso legata chiede all’acquirente di effettuare tale pagamento” (art. 160 DAC).

3. Esame dei motivi di ricorso.

Va ora valutata la fondatezza dei motivi del ricorso alla luce anche della giurisprudenza unionale e nazionale, con l’avvertenza che la valutazione riguarda congiuntamente tutti i motivi proposti, dato il collegamento logico e giuridico fra di essi.

3.1 Osserva preliminarmente la Corte che non è condivisibile l’eccezione di inammissibilità formulata dalla convenuta, poichè, al contrario di quanto questa mostra di ritenere, il primo motivo di ricorso non propone un accertamento in fatto (inammissibile in questa sede), consistente nella rivalutazione del materiale probatorio acquisito al giudizio, ma denunzia l’errore di diritto in cui sarebbe incorso il giudice dell’appello. Questi infatti, avendo fondato la sua decisione su circostanze di fatto diverse da quelle previste dalla normativa sopra richiamata, ne avrebbe travisato l’enunciato precettivo (violazione di norme di diritto) e avrebbe errato altresì nella sussunzione della fattispecie concreta nello schema astratto della norma (falsa applicazione).

3.2 – Il ricorso è fondato. La questione di diritto qui in esame ha già costituito oggetto di diverse pronunzie conformi di questa Corte, che hanno affermato il principio, cui occorre dare continuità, in base al quale “ai fini della determinazione del valore dei prodotti fabbricati in base a modelli o mediante marchi oggetto di contratto di licenza, il corrispettivo dei relativi diritti deve essere aggiunto al valore di transazione, a norma del Reg. del Consiglio CEE n. 2913 del 1992, art. 32, come attuato dal Reg. della Commissione CEE n. 2454 del 1993, artt. 157, 159 e 160, qualora il titolare dei diritti immateriali sia dotato di poteri di controllo sulla scelta del produttore e sulla sua attività e sia il destinatario dei corrispettivi dei predetti diritti”.

3.3 – La ratio della disciplina è costituita dalla necessità che la dichiarazione doganale comprenda il valore reale della merce, e non può esservi dubbio che il valore dei capi di abbigliamento importati dalla Preca Brummel s.p.a. fosse costituito non soltanto dalla materia prima impiegata e dalle lavorazioni su di essa effettuate, ma anche dai noti marchi utilizzati, che costituiscono beni immateriali incorporati nella merce e che ne aumentano il valore reale. Nel senso che il valore dichiarato in dogana debba considerare tutti i fattori economicamente rilevanti v. Corte di Giustizia, 20 dicembre 2017, Hamamatsu.

3.4 – Alla luce della ratio così individuata è possibile allora meglio specificare il concetto di “condizione della vendita” delle merci richiesto sia dall’art. 29 CDC, che dall’art. 157 DAC, che però non ne danno la definizione. Appare pertanto condivisibile il principio affermato dalla Corte di Giustizia per cui il requisito della “condizione della vendita” deve essere individuato con riferimento alla possibilità per il venditore di vendere la merce senza che siano pagati i diritti di licenza (Corte di Giustizia, 9 marzo 2017, GE Healthcare). In altri termini se la merce recante i loghi ed i marchi non può essere venduta nè importata qualora non vengano pagati i diritti di licenza; solo in questo caso, infatti, il valore di tali beni immateriali può essere ricompreso nel valore reale delle merci, ed essere perciò soggetto a dazio doganale.

3.5 – Lo stesso significato va attribuito, in accordo con la giurisprudenza unionale, al requisito richiesto dall’art. 160 DAC, sul legame che deve esistere fra il venditore e la persona avente diritto al pagamento (il licenziante). Tale legame si concretizza nel potere di quest’ultimo di esercitare un controllo, sul venditore o sull’acquirente, “tale da poter garantire che l’importazione delle merci, assoggettate al suo diritto di licenza, sia subordinata al versamento, a suo favore, del corrispettivo o del diritto di licenza ad esse afferente” (Corte di Giustizia citata, punto 68). Il potere di controllo, dunque, è sintomatico del legame esistente fra due soggetti; l’allegato n. 23 note interpretative all’art. 143 DAC, par. 1, – lett. e, ne dà, come si è visto sopra, una nozione molto ampia. Il Commento n. 11 del Comitato del codice doganale – Sezione del valore in dogana contenuto nel documento (OMISSIS) nella versione italiana del 2007 (che costituisce atto interpretativo della norma comunitaria) individua a titolo di esempio alcuni indici indicatori della sussistenza di una situazione di controllo fra due persone, quali:

– il licenziante sceglie il produttore e lo impone all’acquirente;

– il licenziante esercita, direttamente o indirettamente, un controllo di fatto sulla produzione (per quanto attiene ai centri di produzione e/o ai metodi di produzione);

– il licenziante esercita, direttamente o indirettamente, un controllo di fatto sulla logistica e sulla consegna delle merci all’acquirente;

– il licenziante decide a chi il produttore può vendere le merci o impone delle restrizioni per quanto concerne i potenziali acquirenti; – il licenziante fissa le condizioni del prezzo al quale il produttore/venditore vende le proprie merci o il prezzo al quale l’importatore/l’acquirente rivende le merci;

– il licenziante sceglie i metodi di produzione da utilizzare/fornisce dei modelli ecc.;

– il licenziante sceglie/limita i fornitori dei materiali/componenti;

– il licenziante limita le quantità che il produttore può produrre; – il licenziante non autorizza l’acquirente a comprare direttamente dal produttore, ma attraverso il titolare del marchio (licenziante) che potrebbe agire anche come agente di acquisto dell’importatore;

– il produttore non è autorizzato a produrre prodotti concorrenti (privi di licenza) in assenza del consenso del licenziante;

– le merci fabbricate sono specifiche del licenziante (cioè nella loro concezione/nel loro design e con riguardo al marchio di fabbrica);

– le caratteristiche delle merci e la tecnologia utilizzata sono definite dal licenziante.

La sentenza impugnata ha omesso ogni accertamento in fatto circa l’esistenza dei presupposti richiesti dalla legge comunitaria per la daziabilità dei diritti di licenza, che avrebbe dovuto essere effettuato in base agli elementi di prova acquisiti in atti, con particolare riferimento al verbale dell’Ufficio delle Dogane ed alle condizioni contrattuali stipulate fra le parti.

3.6 – L’utilizzabilità a fini interpretativi della normativa unionale del documento da ultimo citato è stata contestata dalla convenuta che, nella memoria depositata ai sensi dell’art. 380 bis.1 c.p.c., ha eccepito che esso è stato abbandonato perchè non riproposto nella versione aggiornata del Compendium of Customs Valuation texts. Tale circostanza non assume il rilievo attribuitole dal deducente. In primo luogo, infatti, non si tratta di un testo legislativo, per cui non è soggetto alla norma di cui all’art. 11 preleggi, sulla successione delle leggi nel tempo. Inoltre la eliminazione del documento dalla raccolta non appare conseguenza della perdita del suo valore interpretativo, bensì dell’abrogazione del CDC e del DAC, che ha conseguentemente determinato la necessità di abbandonare il vecchio documento di prassi e sostituirlo con un nuovo documento che si riferisca alla nuova normativa unionale: Reg. 952/2013/UE-CDU, (nuovo codice doganale) e Reg. 2015/2447/UE-RE, (nuovo regolamento di esecuzione). Perciò il documento (OMISSIS) non ha perso il suo valore orientativo nell’interpretazione delle norme del CDC e del DAC non più in vigore. Tanto più in considerazione del fatto che la nuova normativa unionale ha disciplinato la materia in continuità con la linea precedente, ma con una maggiore specificità, che appare naturale sviluppo della precedente interpretazione (artt. 70, 71 e 136 CDU; art. 129 RE.); il nuovo documento di prassi (OMISSIS), infatti, al riguardo significativamente così si esprime: “il criterio applicabile è capire se il venditore può vendere o se il compratore può comprare le merci senza pagare royalties o diritti di licenza. La condizione può essere implicita o esplicita. In alcuni casi sarà specificato nell’accordo di licenza se la vendita delle merci importate è subordinato al pagamento di un corrispettivo o di un diritto di licenza. Tuttavia, non è richiesto che ciò debba essere precisato negli accordi”.

4. – Decisioni finali.

In base alle considerazioni che precedono, ritenuti fondati il primo motivo di ricorso (in esso assorbito il secondo) ed il terzo motivo, relativo all’annullamento delle sanzioni, che conseguono per legge all’accertamento della violazione doganale, la sentenza appellata deve essere cassata con rinvio, per un nuovo giudizio, alla Commissione Tributaria del Veneto, in diversa composizione. Il Giudice del rinvio dovrà decidere anche in ordine alle spese, ai sensi dell’art. 385 c.p.c., comma 3.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Commissione Tributaria Regionale Veneto in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 28 marzo 2019.

Depositato in Cancelleria il 8 ottobre 2019

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