Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24912 del 06/11/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 24912 Anno 2013
Presidente: PIVETTI MARCO
Relatore: PERRINO ANGELINA MARIA

Data pubblicazione: 06/11/2013

SENTENZA
sul ricorso iscritto al numero 19183 del ruolo generale
dell’anno 2009, proposto
da
Agenzia delle dogane, in persona del direttore pro
tempore,

rappresentato e difeso

ope legis

dall’avvocatura dello Stato, presso gli uffici della
quale in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12,
domicilia;
ricorrentecontro
Martini & Rossi s.p.a., in persona d’un procuratore
speciale del legale rappresentante

pro tempore,

rappresentato e difeso dagli avvocati Salvatore Mileto
e Benedetto Santacroce, con i quali domicilia in
Roma, alla via Giambattista Vico, numero 22
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Angelina-Mari

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-controricorrente
per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della
Liguria, sezione 11°. depositata in data 30 giugno 2008, n. 58;
udita la relazione sulla causa svolta alla pubblica udienza in data 19 marzo 2013
dal consigliere Angelina-Maria Perfino;
uditi per l’Agenzia delle dogane l’avvocato dello Stato Anna Collabolletta e per

udito il pubblico ministero in persona del sostituto procuratore generale Sergio
Del Core, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso
Fatto
La società contribuente importò da un Paese terzo una partita di colli di
liquore, soggetta ad Iva e ad accisa, in transito esterno, nel corso del quale i colli
furono oggetto di furto, di guisa che s.p.a. Martini & Rossi chiese l’abbuono
delle imposte di consumo e la non applicabilità delle sanzioni.
L’ufficio doganale, di contro, accertò i diritti dovuti, maggiorati dei relativi
interessi, chiedendone il pagamento.
A seguito dell’impugnazione della contribuente, la commissione tributaria
provinciale accolse il ricorso, con sentenza che la commissione tributaria
regionale ha confermato, sostenendo che l’accisa sia un tributo interno, regolato,
per la fattispecie in esame, dall’articolo 59 della legge numero 342 del 2000,
secondo cui va concesso l’abbuono dell’imposta quando l’obbligato non risulti
coinvolto nei fatti compiuti da terzi dai quali è scaturita la perdita o la
distruzione dei beni.
Ricorre l’Agenzia delle dogane per ottenere la cassazione della sentenza,
affidando il ricorso a tre motivi.
Martini & Rossi s.p.a. resiste con controricorso.
Entrambe le parti depositano memorie ex articolo 378 c.p.c.
Diritto

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Angelin

no estensore

la società l’avv. Alessandro Fruscione, per delega dell’avv. Salvatore Mileto;

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1.- Va anzitutto dichiarata l’inammissibilità del terzo motivo di ricorso,
proposto ex articolo 360, 10 comma, numero 5, c.p.c., col quale l’Agenzia delle
dogane lamenta l’insufficienza della motivazione, in quanto la Commissione
tributaria regionale ha risolto la causa mediante il solo riferimento all’articolo 59
della legge 342 del 2000, senza vagliare le altre disposizioni nazionali e
comunitarie applicabili.

1.1.-I1 motivo finisce col censurare argomentazioni e statuizioni della
sentenza; al riguardo, giova rimarcare che questa stessa sezione ha stabilito che
«i/ vizio di omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione di cui all’art.
360, 1° comma, n. 5 c.p.c., deve essere dedotto mediante esposizione chiara e
sintetica de/fatto controverso – in relazione al quale la motivazione si assume
omessa o contraddittoria – ovvero delle ragioni per le quali l’insufficienza rende
inidonea la motivazione a giustificare la decisione, fornendo elementi in ordine
al carattere decisivo di tali fatti, che non devono attenere a mere questioni o
punti>> (Cass. 29 luglio 2011, n. 16655).
2.-Con i primi due motivi di ricorso, da esaminare congiuntamente perché
strettamente avvinti, l’Agenzia delle dogane lamenta:
-ex articolo 360, 1° comma, numero 3, c.p.c., la violazione e falsa
applicazione degli articoli 91 e 96 del codice doganale comunitario, oggetto del
regolamento CE numero 2913 del 1992, dell’articolo 5, paragrafo 1, e 6,
paragrafo 1, della direttiva numero 92/12/CEE e degli articoli 36 e 37 del
decreto del Presidente della Repubblica 43 del 1973. Sostiene sul punto che, nel
caso di merce, segnatamente alcool, soggetta al regime di transito comunitario
esterno non appurato a seguito di furto, sia applicabile non già la normativa
contenuta nel testo unico delle accise (ossia l’articolo 4 del decreto legislativo
504 del 1995, come novellato dall’articolo 59 della legge numero 342 del 2000),
sibbene la disciplina comunitaria in tema di mancato appuramento
dell’operazione, ossia gli articoli 91 e 96 del codice doganale comunitario, gli
articoli 5, paragrafo 1, III periodo e 6, paragrafo 1, II periodo, della direttiva
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92/12/CEE e gli articoli 36 e 37 del testo unico delle leggi doganali (decreto del
Presidente della Repubblica numero 43 del 1973), cui consegue l’obbligazione
di pagamento integrale delle imposte dovute per l’importazione definitiva della
merce, anche se sottratta da terzi —primo motivo;
-ex articolo 360, 1° comma, numero 3, c.p.c., la violazione e falsa
applicazione degli articoli 91 e 96, 206 e 215 del codice doganale comunitario,

dell’articolo 5, paragrafo 1, III periodo della direttiva numero 92/12/CEE, degli
articoli 36 e 37 del testo unico delle leggi doganali e dell’articolo 22ter, 10
comma, del decreto legge 31 ottobre 1980, numero 693, convertito dalla legge
22 dicembre 1980, numero 891, anche in relazione all’articolo 59 della legge
342 del 1990 ed all’articolo 4 del decreto legislativo 26 ottobre 1995, numero
504. Ritiene al riguardo che, nel caso di sottrazione ad opera di terzi di merci
importate nella Comunità europea in regime di transito esterno, sono comunque
dovute le accise e le altre imposte relative all’operazione a carico di tutti i
soggetti che hanno partecipato a compierla, dovendo essere esclusa l’operatività
dell’esimente stabilita dall’articolo 59 della legge numero 342 del 2000, di guisa
che la società contribuente è responsabile del pagamento delle somme contenute
nell’avviso di definizione dell’accertamento e di contestuale richiesta di
pagamento oggetto del giudizio —secondo motivo.
2. /.-La complessiva censura è infondata e va respinta.
Va premesso, in fatto, che i colli di liquore, quando si è verificato il furto, si
trovavano soggetti ad un duplice regime sospensivo: quello doganale,
rappresentato dalla sottoposizione al transito esterno, e quello di sospensione
delle imposte, nel nostro caso dalle accise.
2.2.-Per un verso, il regime del transito esterno, regolato dall’articolo 91 del
codice doganale comunitario, comporta che le merci estere che entrano nel
territorio doganale per essere rispedite all’estero sono assoggettate ad una
procedura di transito, che avviene in sospensione daziaria, di guisa che, nel
corso del transito, le merci mantengono la loro natura estera.
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Per altro verso, l’articolo 5 della direttiva 92/12 precisa che, quando il
prodotto soggetto ad accisa <<...al momento dell'ingresso nella Comunità viene sottoposto ad un regime doganale comunitario, si considera che la sua importazione avvenga nel momento in cui esso viene svincolato dal regime doganale comunitario>>, aggiungendo che i prodotti soggetti ad accisa
<<...sottoposti ad uno dei regimi sospensivi doganali elencati nell'articolo 84, appunto, quello del transito esterno), paragrafo 1, lettera a)>>,del codice doganale comunitario (tra i quali rientra,
<>.
3.-Ciò posto, giova chiarire che il fatto generatore dell’accisa è costituito,
nella fattispecie in esame, dall’importazione dei liquori, provenienti da Paesi
terzi, nel territorio dell’Unione europea, là dove la sua esigibilità è correlata
all’immissione dei beni in consumo (articolo 2 del decreto legge numero 331 del
1993, convertito dalla legge 29 ottobre 1993, numero 427, che ha recepito, tra
l’altro, la direttiva comunitaria numero 12 del 15 febbraio 1992 e articolo 2 del
decreto legislativo numero 504 del 1995, che ha varato il testo unico delle
accise, conforme agli articoli 5, paragrafo 1 e 6, paragrafo 1, della suddetta
direttiva).
Qualora, dunque, intervenga un fattore che impedisce l’immissione in
consumo, ovvero comunque estingue l’obbligazione tributaria già insorta,
essendosi verificato il corrispondente fatto generatore, esso finisce con
l’escludere il diritto dell’amministrazione finanziaria di esigere in concreto il
tributo.
3. /.-Nel caso dell’importazione, l’esigenza di differire l’applicazione
dell’accisa fino a quando i beni non siano stati introdotti nello Stato di
destinazione sta nella necessità di vigilare sulla produzione e sulla circolazione
dei beni; e, comunque, il sistema delle accise evidenzia che è l’immissione in
consumo il momento centrale sul quale s’impernia l’imposizione.

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Se, difatti, i beni fossero assoggettati a tassazione per il fatto in sé di essere
stati sottoposti al processo di fabbricazione o di importazione, il produttore o
l’importatore verrebbe tassato in base ad un indice meramente virtuale e non
effettivo di capacità contributiva: è l’immissione in consumo ad esprimere
l’idoneità, intesa come attitudine economica, dei fabbricanti o degli importatori,
di presentarsi sul mercato per vendere i prodotti a terzi, traducendosi in indice di

l’articolo 53 della Costituzione.
E giustappunto sull’immissione in consumo si è incentrato il disegno di
armonizzazione comunitaria dei prodotti sottoposti ad accisa, fondato sul
principio dell’assolvimento dell’imposta nel Paese dell’immissione in consumo.
4. Coerentemente, il testo unico delle accise varato dal decreto legislativo
–

numero 504 del 1995, là dove ha regolato il regime sospensivo, l’ha fatto con
precipuo riferimento al momento dell’immissione in consumo.
L’articolo 1, lettera g) del testo unico sulle accise, definisce come regime
sospensivo il regime fiscale applicabile alla fabbricazione, alla trasformazione,
alla detenzione ed alla circolazione dei prodotti soggetti ad accisa fino al
momento dell’esigibilità dell’accisa o del verificarsi di una causa estintiva del
debito d’imposta. La norma non parla dell’importazione, che pure rappresenta,
insieme con la fabbricazione, uno dei fatti generatori dell’obbligazione tributaria
concernente l’accisa. Vi è, però, da notare che la norma menziona, insieme con
la fabbricazione, anche la trasformazione, la detenzione e la circolazione, ossia
fasi o attività che o fanno parte della fabbricazione o sono ad essa successive.
4. /.-La norma ha dunque privilegiato l’identificazione del momento
terminale del regime sospensivo (l’insorgenza del quale, nel nostro caso, si è
visto, si riannoda alla sottoposizione dei beni al regime sospensivo doganale del
transito esterno), ossia il momento dell’esigibilità, di cui all’articolo 1, secondo
comma, dato dall’immissione in consumo oppure il momento del verificarsi di
una causa estintiva, ai sensi, in primis, dell’articolo 4 del medesimo testo unico.
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capacità contributiva, che propizia la compatibilità dell’imposizione con

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Non sembra che si possa dubitare, infatti, che, a norma dell’articolo 4, la
perdita, la distruzione ed in particolare il furto, costituiscono causa di estinzione
dell’obbligazione: il termine abbuono dell’imposta appare del tutto equivalente
all’espressione estinzione dell’obbligazione tributaria, specie considerando la
spiccata grossolanità della formulazione normativa.
Del resto, a norma dell’articolo 2, comma 2, lettera a) del testo unico in

questione, nei casi di ammanco previsti dall’articolo 4 —e alle condizioni da tale
norma fissate— non si ha immissione in consumo, il che implica la non esigibilità
definitiva dell’imposta e quindi l’estinzione della relativa obbligazione.
5.- Dalla combinazione delle norme richiamate, dunque, si ricava che, se la
merce è soggetta ad accisa, quest’ultima non è dovuta qualora la merce stessa sia
rubata —alle condizioni previste dall’articolo 4— prima della sua immissione al
consumo nel territorio dello Stato.
È dunque ininfluente la circostanza che i colli di liquore, quando sono
stati rubati, fossero soggetti ad un regime doganale sospensivo, fonte a sua volta,
si è visto, del regime sospensivo delle accise.
E ciò in quanto quel che rileva, nel nostro caso, è la modalità di
cessazione del regime sospensivo dell’imposta, puntualmente e specificamente
disciplinata dal testo unico oggetto del decreto legislativo numero 504 del 1995:
il 2° comma dell’articolo 2) del testo unico, a questo riguardo, contempla casi di
assimilazione all’immissione in consumo, che si traducono in fictiones iuris
dell’immissione in consumo, utili a rendere esigibili le accise e casi di estinzione
dell’obbligazione nonostante l’immissione in consumo, come avviene, appunto,
per l’ipotesi del furto.
6.- Né il testo ratione temporis applicabile dell’articolo 4 del testo unico
delle accise, secondo cui <> si pone, per l’aspetto in questione, in
contrasto con l’articolo 14 della direttiva numero 92/12, secondo cui <>, a norma dell’articolo 14 della direttiva numero
92/12.
7.-Diverso problema è quello dei requisiti del caso fortuito, solitamente
ravvisati nell’imprevedibilità e nell’inevitabilità, dei quali l’articolo 4 fornisce
indubbiamente una nozione allargata, reputando sufficiente che i fatti compiuti
da terzi non siano imputabili al soggetto passivo a titolo di dolo o di colpa grave
nonché che i fatti imputabili al soggetto passivo non lo siano a titolo di colpa
grave.
Ma la questione non rileva nel presente giudizio, in quanto i motivi di
ricorso non investono le caratteristiche del furto e le cautele apprestate dalla
società; non investono, dunque, i caratteri dell’imprevedibilità e
dell’inevitabilità del furto.
7.1.-La conformazione dei motivi rende allora inconferente anche la
giurisprudenza di questa Corte rispettivamente richiamata dalle parti (Cass. 23
aprile 2010, n. 9787; Cass. 23 luglio 2009, n. 17195; parimenti irrilevante è
Cass., sez.un., 2 dicembre 2008, n. 28536, che si limita, in motivazione, a dar
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non imputabile viene ad abbracciare le due nozioni di caso fortuito e di forza

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conto della circostanza che l’art. 59 1. 21 novembre 2000 n. 342 ha ampliato i
casi di abbuono dell’imposta, e quindi del diritto al rimborso, previsti dall’art. 4
d.leg. 26 ottobre 1995 n. 504, facendovi rientrare anche le ipotesi in cui il
prodotto in regime di sospensione sia andato perduto a seguito di reati commessi
da terzi, ove non risulti il coinvolgimento nei fatti del soggetto passivo o,
comunque, siano rimasti ignoti gli autori del reato), che, appunto, evoca e

fini dell’ottenimento dell’abbuono in questione.
8.-In definitiva, essendosi verificato il furto, che ha determinato
l’estinzione dell’obbligazione tributaria di pagamento dell’accisa, le
caratteristiche del quale non sono state oggetto di contestazione, il ricorso va
respinto.
Sussistono, peraltro, giusti motivi, dati dalla particolarità della
controversia, per compensare le spese.
per questi motivi
La Corte
-rigetta il ricorso;
-compensa le spese.
Così deciso in Roma, il 19 marzo 2013. 70
(

ricostruisce la rilevanza della condotta del soggetto passivo, in caso di furto, ai