Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24908 del 06/11/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 24908 Anno 2013
Presidente: PIVETTI MARCO
Relatore: CONTI ROBERTO GIOVANNI

SENTENZA

sul ricorso 718-2009 proposto da:
SORGENIA

SPA

(già

ENERGIA

SPA)

in

persona

dell’Amministratore Delegato e legale rappresentante
pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA
GERMANICO 146, presso lo studio dell’avvocato MOCCI
ERNESTO, rappresentato e difeso dagli avvocati LEONE
GREGORIO, FONTANA VALERIA GRAZIA BRUNA giusta delega a
margine;
– ricorrente contro

AGENZIA DELLE DOGANE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI

Data pubblicazione: 06/11/2013

PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
–

controricorrente

–

avverso la sentenza n. 78/2008 della COMM.TRIB.REG. di
MILANO, depositata il 25/09/2008;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica

GIOVANNI CONTI;
udito per il ricorrente l’Avvocato LEONE che ha chiesto
l’accoglimento;
udito per il controricorrente l’Avvocato CAPUTI che ha
chiesto il rigetto e deposita nota spese;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. FEDERICO SORRENTINO che ha concluso per
il rigetto del ricorso.

udienza del 11/03/2013 dal Consigliere Dott. ROBERTO

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
1. La Società Sorgenia- già Energia s.p.a.- ha fornito gas metano all’Azienda ospedaliera
“G.Salvini” di Garbagnate Milanese, applicando l’imposta di consumo sul gas per uso industriale.
2. Analoga fornitura la società anzidetta ha effettuato presso il Presidio di Limbiate della medesima
azienda ospedaliera, applicando l’accisa prevista per forniture ad istituzioni impegnate
nell’assistenza di disabili psichici.

Garbagnate Milanese, la società fornitrice aveva erroneamente applicato l’accisa per uso industriale,
fruendo altresì indebitamente dell’agevolazione prevista dalla normativa per i consumi industriali
superiori ai 1.2000.000 mc. in ragione della natura ospedaliera della struttura sanitaria, come tale
incompatibile con l’uso industriale.
4. Aggiungeva, quanto al Presidio di Limbiate, che pur spettando l’agevolazione dell’accisa per uso
industriale in relazione all’attività di assistenza ai disabili, non poteva tuttavia riconoscersi quella
relativa al consumo annuo, in quanto per il periodo 2004/2005 il consumo era stato inferiore a mc
1.200.000.
5. La società contribuente impugnava l’avviso di pagamento emesso per i tributi evasi innanzi alla
CTP di Milano che respingeva il ricorso.
6. La CTR della Lombardia, con sentenza depositata il 25 settembre 2008, ha rigettato l’appello
proposto dalla società contribuente, confermando la decisione di primo grado.
7. Osservava il giudice di appello che l’aliquota agevolata in caso di consumo di gas metano per uso
industriale non era applicabile agli enti pubblici ospedalieri, occorrendo che l’attività di prestazione
di beni o servizi svolta dalla società fosse assistita dall’intento di perseguire un utile aziendale o
che comunque fosse presente il fine di lucro.Verso tale conclusione, infatti, indirizzava tanto
l’art.26 T.U. accise come modificato dalla legge n.488/99, che la circolare ministeriale n.481D del
26.7.2002.
8. La società contribuente ha proposto ricorso per Cassazione, affidato a due motivi, al quale ha
resistito l’Agenzia delle Dogane con controricorso.La società contribuente ha depositato memoria.
MOTIVI DELLA DECISIONE
9. Con il primo motivo di ricorso la ricorrente prospetta la violazione dell’art.26 t.u. accise e
comma 4 del d.l.n.246/2001 ed ancora degli artt.2082 e 295 cod. civ., in relazione
all’art.360 comma 1 n.3 c.p.c.
9.1 Lamenta che il giudice di appello aveva tralasciato di considerare l’allegato I al d.lgs.n.504/95
che, alla nota [1] dell’art.26 cit., includeva fra gli impieghi ad uso industriale anche quelli relativi
a tutte le attività industriali produttive di beni e servizi nonché tutte le attività, anche quando non è
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3. L’U.T.F. di Milano, in seguito alla verifica delle forniture, rilevava che, quanto alla struttura di

previsto lo scopo di lucro, di impiego del gas metano utilizzato negli impianti sportivi e nelle
attività ricettive svolte da istituzioni finalizzate all’assistenza dei disabili, degli orfani e degli
indigenti.
9.2 Evidenzia che l’attività ospedaliera da essa svolta poteva considerarsi industriale proprio in
forza delle disposizioni sopra ricordate. Del resto, la giurisprudenza di questa Corte aveva avuto
modo di riconoscere l’agevolazione in discussione sia alle case di cura private che ai laboratori di
prestata.
9.3 Aggiunge che l’art.2195 c.c. costituiva un rilevante parametro normativo a conferma di quanto
esposto, dallo stesso restando estraneo il perseguimento del fine di lucro. Osserva, ancora, che
questa Corte, nel riconoscere l’assoggettamento del reddito prodotto da un ospedale all’imposta
diretta, aveva affermato i medesimi principi(Cass.n.964/1992), dovendo in ogni caso intendersi tale
fine di lucro in senso oggettivo(Cass.n.5766/94;Cass.n.16453/2003;Cass.n.7725/2004;
Cass.n.16612/2008).
9.4 Evidenzia, ancora, che essendo l’Ospedale Salvini di Garbagnate Milanese una struttura
organizzata non occasionale, predisposta per la cura del malato, impegnata nella erogazione di
prestazioni ambulatoriali e lato sensu alberghiera a pagamento, la stessa era idonea a perseguire il
pareggio di bilancio, utilizzando le erogazioni del servizio sanitario nazionale e quelle dei privati
che pagavano le prestazioni non coperte dalla mutua unitamente alle prestazioni rese dai sanitari
extra moenia. In nulla, pertanto, detta struttura si differenziava dalle case di cura in regime di
accreditamento presso il Servizio sanitario nazionale, anzi pure predisponendo la preparazione dei
cibi per il personale e per i degenti. Doveva pertanto ritenersi erronea la circolare n.48/D del
26.7.2002 con la quale l’amministrazione finanziaria aveva riconosciuto l’aliquota per uso
industriale alle case di cura, negandola alle strutture pubbliche ospedaliere.
10. Con la seconda censura la società contribuente, in via graduata rispetto al primo motivo,
prospetta l’incostituzionalità dell’art.26 t.u.a. per violazione dell’art.3 Cost., nella parte in cui non
consentiva l’agevolazione in esame agli enti ospedalieri che svolgevano identica attività rispetto a
quella delle case di cura.
11. L’Agenzia delle Dogane ha dedotto l’infondatezza delle censure, evidenziando che il
complessivo esame della normativa applicabile, costituito dai decreti legge nn.15/77 e 261/90,
nonché dall’art.26 d.lgs.n.504/95, induceva a ritenere corretta la decisione impugnata ove era stata
escluso che l’attività svolta dalla società potesse ricondursi alla produzione di beni o servizi. Ciò
che pure era confermato dal d.PR.12.7.1977, attuativo dell’arti° d.l.n.15/77, nella parte in cui
impediva il riconoscimento dell’agevolazione in caso di mancato rilascio dei certificati comprovanti
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analisi che svolgevano identica attività di prestazione di beni e servizi rispetto a quella dalla stessa

l’iscrizione fra le imprese industriali ed artigiane da parte della Camera di commercio. Aggiungeva,
che il giudice di appello, nell’esame della concreta attività svolta dall’Azienda, non aveva
riscontrato la sussistenza di quell’attività ricettizia inerente la degenza dei malati sussumibile
nell’alveo delle attività alberghiere. Del resto, proprio l’Azienda ospedaliera Salvini aveva ritenuto
la propria attività estranea a quella relativa all’aliquota agevolata per usi industriali, richiedendo
detto beneficio solo per il Presidio ospedaliero di Limbiate ove l’assistenza era riservata ai disabili.

tenendo conto della diversità esistente fra case di cura ed aziende ospedaliere.
12. Esaminando la prima censura, la stessa è fondata.
12.1 Per fare chiarezza sulla questione occorre premettere l’individuazione precisa del quadro
normativo di riferimento.
12.1 Va ricordato che l’art. 10.1 D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, conv. in L. 7 aprile 1977, n. 102, aveva
stabilito che «Il gas metano usato come combustibile per impieghi diversi da quelli delle imprese
industriali ed artigiane è assoggettato ad imposta di consumo nella misura di lire 30 al metro cubo».
12.2 L’art. 4.4 DM 12 luglio 1977, reso in attuazione della disciplina ordinaria, stabiliva poi che
«Fra i consumi non soggetti a tassazione sono compresi quelli del gas metano usato come
combustibile nelle imprese agricole per impieghi produttivi analoghi a quelli delle imprese
industriali ed artigiane. ». In buona sostanza, in forza della disciplina testè ricordata si prevedeva
l’assoggettamento ad accisa solo del gas metano destinato ad impieghi civili, esentando quello
impiegato in attività industriali al fine di agevolare le attività produttive.
12.3 E’ stato l’art.6 comma 3 d.l.n.261/90, conv.con modificazioni nella 1.n.331/1990, a prevedere
l’assoggettamento ad accisa, sia pure in misura ridotta( lire 20 al metro cubo) del gas metano usato
come combustibile per gli usi delle imprese artigiane e agricole e per gli usi industriali.
12.4 Successivamente, l’art.21 d.lgs.n.504/1995 ha sancito che il gas metano rientra tra i prodotti
sottoposti ad accisa, pur se con aliquote differenziate in relazione all’uso.
12.5 Quanto al regime specificamente previsto per tale imposta, esso è contemplato nell’art 26 del
d.lgs.n.504/1995 che, dopo l’abrogazione dell’arti O del d.l. n.15/1977, giusto l’art.68 comma 1
lett.p), trova qui immediata applicazione nella versione precedente alle modifiche apportate dal
d.lgs.n.26/2007- discutendosi dei consumi relativi a fatture di somministrazione emesse
dall’Ottobre 2004 al maggio 2006 —v.pag.3 ricorso.
12.6. In particolare, nell’originaria formulazione l ‘art.26 t.u.a. prevedeva che “E’ sottoposto ad
accisa il gas metano (codice NC 2711 29 00)destinato all’autotrazione ed alla combustione per usi
civili e per usi industriali”.
12.7 Alla stregua del 4^ comma della medesima disposizione “L’accisa e’ dovuta, secondo le
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Osservava, infine, che del tutto infondata era la prospettata incostituzionalità della disciplina interna

modalita’ previste dal comma 8, dai soggetti che vendono direttamente il prodotto ai consumatori
o dai soggetti consumatori che si avvalgono delle reti di gasdotti per il vettoriamento di prodotto
proprio.”
12.8 La nota 1 all’art.26 cit., come modificata dall’art.12 comma 5 1.n.488/1999, prevedeva, inoltre,
che “Devono considerarsi compresi negli usi civili anche gli impieghi del gas metano e nei
locali delle imprese industriali, artigiane e agricole, posti fuori dagli stabilimenti, dai laboratori e
dalle aziende dove viene svolta l’attivita’ produttiva, e nella produzione di acqua calda, di altri

terzi per usi civili. Si considerano compresi negli usi industriali gli impieghi del gas metano nel
settore alberghiero, negli esercizi di ristorazione, negli impianti sportivi adibiti esclusivamente
ad attivita’ dilettantistiche e gestiti senza fini di lucro, nel teleriscaldamento alimentato da
impianti di cogenerazione che hanno le caratteristiche tecniche indicate nell’art. 11, comma 2,
lettera b), della legge 9 gennaio 1991, n. 10, anche se riforniscono utenze civili, e gli impieghi in

tutte le attivita’ industriali produttive di beni e servizi

e nelle attivita’ artigianali ed agricole. Si

considerano altresi’ compresi negli usi industriali, anche quando non e’ previsto lo scopo di lucro,
gli impieghi del gas metano utilizzato negli impianti sportivi e nelle attivita’ ricettive svolte da
istituzioni finalizzate all’assistenza dei disabili, degli orfani, degli anziani e degli indigenti.”
12.9 I rimaneggiamenti disposti dal legislatore hanno, di fatto, affiancato ai fini del trattamento
agevolativo alle attività industriali altre settori. Ciò, in ogni caso, non ha eliso il riferimento al
concetto di attività industriale.
12.10 Ciò posto, reputa la Corte che la sentenza impugnata è partita dal presupposto che elemento
indefettibile ai fini della qualificazione di un’attività come industriale è rappresentato dal “fine di
lucro”, escludendo che detto elemento avesse carattere di neutralità rispetto all’attività inzidetta.
tou
12.11 Orbene, per vagliare la correttezza di tale assunto è necessario anzitutto/ e sia proprio
l’art.26 cit. a qualificare la nozione di attività industriale o se lo stesso operi un rinvio implicito ad
una diversa fonte normativa e, secondariamente, se nel concetto di attività industriale sia compresa
o meno la nozione di scopo di lucro, per come ritenuto dal giudice di appello. In terzo luogo,
occorrerà verificare se la decisione impugnata abbia correttamente ritenuto la decisività del
requisito della scopo di lucro al fine di ritenere provato l’esercizio dell’attività industriale da parte
dei soggetti percettori del gas metano ceduto dalla Sorgenia.
12.12 Procedendo con ordine, sembra di poter dire che l’art.26 cit. disciplina le attività per le quali
è prevista l’accisa agevolata attraverso un composito rinvio ad attività difficilmente sussumibili
nell’unica categoria delle attività industriali codicisticamente intesa.
12.13 Ed infatti, all’interno dell’art.26 compaiono attività industriali in senso stretto alle quali,
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vettori termici e/o di calore non utilizzati in impieghi produttivi dell’impresa ma per la cessione a

tuttavia, si affiancano imprese sicuramente non industriali, quali quelle agricole o che esulano
radicalmente dal concetto stesso di attività di impresa, bastando all’uopo ricordare l’utilizzazione
del gas metano negli impianti sportivi e nelle attività svolte da istituzioni finalizzate all’assistenza
dei disabili, orfani, anziani ed indigenti.
12.14 Ciò, tuttavia, non fa certo venir meno la rilevanza della nozione di attività industriale che
pure l’art.26 cit. richiama.

l’art.26 non è direttamente regolata da tale disposizione- o dalla nota 1 allegata all’art.26 nella
versione ante riforma del 2007 piuttosto rinviandosi, in entrambi i casi, ad una disciplina di ordine
generale che è estranea al testo unico accisa, al cui interno, come si è detto, sono state affiancate
talune attività che, secondo il legislatore del testo unico, devono comunque essere assimilate
all’attività industriale, abbiano o meno lo scopo di lucro.
12.16 Tale convincimento sembra essere conf-iiiiato dal tenore testuale delle disposizioni evocate,
nelle quali l’uso industriale del gas metano viene inequivocabilmente ricollegato agli impieghi in
tutte le attivita’ industriali produttive di beni e servizi

senza che il legislatore abbia esplicitato,

all’interno di tale disposizione, la nozione di attività industriale.
12.17 Né a diverso avviso può giungersi se si guarda all’esplicita irrilevanza del fine di lucro che il
legislatore del t.u.a. esprime con riguardo ad alcune specifiche attività che è il legislatore medesimo
ad includere nell’ambito degli usi industriali, senza che tale intervento possa ritenersi idoneo ad
incidere sulla nozione di attività industriali, mai espressamente disciplinata all’interno del t.u.a.
12.18 Tale affermazione consente, quindi, di ritenere che nel caso specifico non possa affermarsi
quanto pure ritenuto da questa Corte (Cass.27605/2005) in ordine all’autonomia fra nozione di
impresa civilisticamente intesa e concetto di impresa ai fini del diritto tributario, al pari
dell’orientamento elaborato proprio in ragione della particolare “fattura” dell’art.55 T.U.I.R.
12.19 In occasione del varo di tale ultima disposizione, infatti, è stato proprio il legislatore fiscale
ad introdurre una previsione che mira ad individuare le fattispecie economiche che possono
manifestare specifica capacità contributiva volgendosi, in tal modo, non a disciplinare dal punto di
vista soggettivo le qualifiche di imprenditore e di chi svolge attività imprenditoriale. Ed è in questa
prospettiva che si è andata, conseguentemente, affermando l’idea della non coincidenza delle due
nozioni di impresa.
12.20 Chiarito, pertanto, che ai fini del presente giudizio è necessario rinviare al contenuto delle
disposizioni che, nel codice civile, tratteggiano il concetto di attività industriale, assume primario
rilievo l’art.2195 c.c., al cui interno vengono elencati gli imprenditori che devono essere iscritti nel
Registro delle Imprese comprendendo, per quel che qui importa, al n.1, l’attività industriale diretta
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12.15 A tali fini, sembra alla Corte che la nozione di attività industriale alla quale fa riferimento

alla produzione di beni o servizi.
12.21 Orbene, occorre evidenziare che la giurisprudenza di questa Corte è andata progressivamente
superando l’idea — già espressa da Cass. civ., 6 marzo 2000, n. 2514 e da Cass.S.L.n.15753/2009che ai fini della qualificazione dalla nozione di impresa e di attività industriale non potesse
prescindersi dalla ricorrenza del fine lucrativo, il quale riguarda soltanto il movente soggettivo che
induce l’imprenditore ad esercitare la sua attività.

conferma, in altre occasioni, ove la natura industriale dell’attività si è fatta direttamente- ed
esclusivamente- discendere dalla ricorrenza dei presupposti indicati dall’art.2195 cod. civ.- Cass.n.
3643 del 08/03/2012; Cass. n. 2670/1989 e Cass.n.2469/89 -.
12.23 A conferma della chiave di lettura rivolta a non ritenere indefettibile il requisito del carattere
lucrativo dell’attività, piuttosto guardando al carattere innovativo dell’attività si può ricordare che
questa Corte, proprio con riferimento all’art. 10 del d.l. 7 febbraio 1977 n. 15 (conv. in legge 7
aprile 1977 n. 102, in cui peraltro compariva, come detto, espressamente la nozione di impresa
industriale)- al quale è subentrato il ricordato art.26 t.u.a.- ha ritenuto che al fine di identificare
quando l’impiego del gas era destinato ad uso industriale e quindi non assoggettato all’imposta
occorre fare riferimento alla nozione di attività industriale evincibile dall’art. 2195, comma 1, n. I
del cod. civ., che è quella rivolta alla produzione di beni o servizi-v.Cass. n. 23516/2008-.
12.24 Del resto, analogo percorso è stato seguito da questa Corte con riguardo alla nozione di
imprenditore, ritenendosi che in presenza degli altri requisiti fissati dall’art. 2082 cod. civ., ha
carattere imprenditoriale l’attività economica, organizzata al fine della produzione o dello scambio
di beni o di servizi ed esercitata in via esclusiva o prevalente, che sia ricollegabile ad un dato
obiettivo inerente all’attitudine a conseguire la remunerazione dei fattori produttivi, rimanendo
giuridicamente irrilevante lo scopo di lucro, che riguarda il movente soggettivo che induce
l’imprenditore ad esercitare la sua attività.
12.25 E’ stato quindi escluso il carattere imprenditoriale dell’attività nel caso in cui essa sia svolta
in modo del tutto gratuito, dato che non può essere considerata imprenditoriale l’erogazione gratuita
dei beni o servizi prodotti-cfr.Cass.n.5766/1994-, fermo restando che, ai fini dell’industrialità
dell’attività svolta é sufficiente l’idoneità, almeno tendenziale, dei ricavi a perseguire il pareggio di
bilancio-cfr.Cass.n.16612 /2008-.
12.26 Occorre, dunque, dare continuità all’indirizzo, ormai prevalente, secondo il quale il
perseguimento di un profitto inteso come perseguimento del c.d. lucro soggettivo non può essere
più ritenuto requisito indefettibile per l’esercizio dell’attività industriale ed imprenditoriale,
soprattutto dopo che anche a livello comunitario si è manifestata la tendenza a valorizzare gli
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12.22 Questa emarginazione del concetto di lucro in una chiave soggettiva ha trovato, del resto,

aspetti incentrati sulla produzione di beni o servizi-cfr.Corte Giust. 23 aprile 1991, causa C-41/90-.
12.27 Né può sottacersi che, a livello interno, il legislatore ha dato ampio spazio alla figura
dell’impresa sociale — c.d. no profit- disciplinata dal d.lgs.n.155/2006.
12.28 Occorre solo precisare che ai fini della qualificazione dell’industrialità dell’attività
imprenditoriale(art. 2195 c.c., comma 1) può rilevare, semmai, l’idoneità, almeno tendenziale, dei
ricavi a perseguire il pareggio di bilancio (Cass. 97/2001).

applicarsi rispetto all’attività svolta da un’azienda ospedaliera.
12.30 Orbene, non può revocarsi in dubbio che le aziende ospedaliere erogano prestazioni in
regime di ricovero ospedaliero a ciclo continuativo -art.8 ter d.lgs.n.d.lgs.n.229/99, cit.- e, più in
generale, di assistenza degli ammalati attraverso l’organizzazione di capitali e lavoro realizzata
mediante strutture normalmente dotate di una complessa ed articolata organizzazione tecnica di
capitale e di lavoro, alla quale si affianca ordinariamente l’attività di diagnostica, anch’essa
sicuramente classificabile all’interno delle attività industriali di produzione di servizi, la stessa
concludendosi attraverso i referti di laboratorio elaborati nell’ambito di tale attività.
12.31 La giurisprudenza di questa Corte ha, del resto, ripetutamente affermato che costituisce
produzione di servizi anche l’attività di analisi e di elaborazione di dati al fine di costituire una
nuova utilità (Cass.Sez. un. 10 gennaio 1992 n. 196,Cass. 6 maggio 1995 n. 4932, Cass.15 maggio
1993 n. 5545, Cass.9 maggio 1995 n. 5036; Cass.n. 3215 del 2001).
12.32 In definitiva, non può revocarsi in dubbio, ad onta di quanto diversamente opinato dal giudice
di appello, che l’attività posta in essere dalle aziende ospedaliere- e dunque dall’Azienda
ospedaliera Salvini, per quel che qui rileva- è a pieno titolo attività industriale alla stregua
dell’art.2195 comma 1 n.1 c.c.-comf.Cass.sez.1., n. 5766 del 14/06/1994;Con.Stato 16 gennaio
1992, n.46-.
12.33 Nemmeno sembra potersi dubitare che le aziende ospedaliere hanno visto attribuirsi, per
effetto della riforma introdotta dal d.lgs. n. 229/1999, una piena autonomia imprenditoriale
attraverso l’equiparazione del loro regime giuridico a quelle delle aziende unità sanitarie locali.
12.34 Ed infatti, per effetto delle modifiche apportate all’art.4 d.lgs.n.502/1992 dall’art.4
d.lgs.n.229/1999, non solo è stata prevista l’applicazione alle aziende ospedaliere delle disposizioni
in tema di azienda sanitarie locali, ma si è anche introdotto, in sostituzione dell’autonomia
organizzativa, amministrativa, contabile, gestionale e tecnica prevista dal d.lgs.n.504/1992 il
concetto di autonomia patrimoniale.
12.35 In particolare, l’art.3 comma 1 bis del d.lgs.n.502/1992 ha previsto che “In funzione del
perseguimento dei loro fini istituzionali, le unita’ sanitarie locali si costituiscono in aziende
7

12.29 Non resta, a questo punto che verificare come i principi superiormente espressi possano

con personalita’ giuridica pubblica e autonomia imprenditoriale; la loro organizzazione e
funzionamento sono disciplinati con atto aziendale di diritto privato, nel rispetto dei principi e
criteri stabiliti con la legge regionale di cui all’articolo 2, comma 2-sexies. L’atto aziendale
individua le strutture operative dotate di autonomia gestionale o tecnico-professionale,
soggette a rendicontazione analitica.
12.36 L’art.1 ter aggiunge, poi, che “Le aziende di cui ai commi 1 e 1-bis informano la propria

bilancio, attraverso l’equilibrio di costi e ricavi, compresi i trasferimenti di risorse finanziarie.
Agiscono mediante atti di diritto privato. I contratti di fornitura di beni e servizi, il cui valore sia
inferiore a quello stabilito dalla normativa comunitaria in materia, sono appaltati o contrattati
direttamente secondo le norme di diritto privato indicate nell’atto aziendale di cui al comma 1bis.”
12.37 Tale ultima disposizione è stata abrogata dall’art.256 digs.n.163/2006 a far data dal 3 giugno
2006, senza con ciò possa incidere sulla ormai solida qualificazione di aziende pubbliche
riconosciuta a tali strutture sanitarie, le quali operano in campo sanitario fornendo prestazioni e
servizi sulla base delle scelte operative del direttore generale e del direttore sanitario. Questi ultimi
hanno la responsabilità dell’intera gestione delle aziende e sono soggetti a periodiche verifiche di
efficienza e di rispetto dei vincoli di bilancio.
12.38 In definitiva, non può revocarsi in dubbio che l’attività posta in essere dalle aziende
ospedaliere- e dunque dall’Azienda Salvini, per quel che qui rileva- è a pieno titolo attività
industriale alla stregua dell ‘art.2195 comma 1 n.1 c.c.-comf.Cass.sez.1.,

n.

5766 del

14/06/1994;Con.Stato 16 gennaio 1992, n.46-.
12.39 La tesi dell’Agenzia, che vorrebbe negare il carattere industriale per il solo fatto che
l’Azienda ospedaliera in esame non aveva posti letto a pagamento è irrilevante, a fronte del
cospicuo numero di prestazioni di beni e servizi svolte dall’azienda medesima, per comune
esperienza.
12.40 Orbene, appare evidente l’errore in cui è incorsa la sentenza impugnata che, per escludere
l’agevolazione in punto di accisa agevolata per l’uso industriale del gas metano da parte
dell’azienda ospedaliera, ha fondato il proprio assunto sull’assenza dello scopo di lucro, ritenendo
tale dato indefettibilmente previsto dall’art.2195 cod. civ. e per di più individuando come ratio
decidendi l’asserita diversità tra case di cure — per le quali l’agevolazione andava riconosciuta- ed
aziende ospedaliere ancora una volta sullo scopo di lucro.
12.41 Né fondato risulta il rilievo, esposto dall’Agenzia nel controricorso, secondo il quale la
società contribuente non avrebbe avuto diritto all’agevolazione per non avere depositato la
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attivita’ a criteri di efficacia, efficienza ed economicità e sono tenute al rispetto del vincolo di

certificazione attestante l’iscrizione del consumatore finale del gas metano nel registro della camera
di commercio.
12.42 Giova ricordare che l’art.3 del D.M. 12.7.1977, reso in attuazione dell’art.10 d.ln.1511977,
prevedeva espressamente che la società fornitrice di materie soggetti ad accise redigesse una
dichiarazione indirizzata all’Ufficio tecnico per le imposte di fabbricazione contenente, fra l’altro
“…e) la quantità di gas metano fornita per usi non soggetti ad imposta calcolata secondo i criteri
stabiliti nella precedente lettera d); fi la quantità di gas metano soggetta ad imposta risultante

quantitativo indicato nella precedente lettera e); g) l’ammontare dell’imposta di consumo dovuta
mediante applicazione dell’aliquota d’imposta vigente sulla quantità di gas metano soggetta ad
imposta di cui alla precedente lettera j).”
12.43 L’art.4 4^ comma dello stesso decreto aggiunge che “…Per il quantitativo di gas metano
fornito per usi non soggetti ad imposta, la ditta deve trasmettere, in allegato alla prima
dichiarazione, l’elenco degli utenti i cui consumi di gas metano non sono stati assoggettati a
tassazione con uniti i certificati rilasciati dalla camera di commercio, industria, artigianato ed
agricoltura comprovanti l’iscrizione di detti utenti fra le imprese industriali ed artigiane. In
mancanza di tale certificazione il gas metano consumato dalle predette imprese viene assoggettato
ad imposta.”
12.44 1 commi successivi dello stesso articolo fissano poi con precisione l’epoca in cui le
dichiarazioni devono essere inoltrata, pure prevedendo che la natura di impieghi di gas non soggetti
ad imposta deve essere accertata dall’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione, competente per
territorio, il quale provvede, a seguito di istanza da parte dei soggetti interessati e su conforme
parere del comitato provinciale di cui all’art. 5 della legge 31 dicembre 1962, n. 1852.
12.45 Ora, è noto che l’art.10 ult.cit. è stato abrogato per effetto dell’entrata in vigore del testo
unico accise n.504/1995 e che l’art.67 comma 1 dello stesso t.u.a ha lasciato in vigore la disciplina
regolamentare anteriore alle modifiche introdotte fino a quando non saranno emanate nuove
norme regolamentari “in quanto applicabili”.
12.46 Ciò posto, è vero che questa Corte ha avuto modo di affermare che ai fini dell’ammissione ad
un’agevolazione tributaria, il godimento del beneficio dev’essere richiesto e dimostrato dal soggetto
interessato e la verificazione dei presupposti per l’ammissione dev’essere operata dall’autorità
competente-cfr.Cass.n.23518/2008-.
12.47 Ma tale principio non importa affatto che il diritto alla restituzione delle somme
indebitamente percepite dall’amministrazione a titolo di accisa calcolata senza tenere conto dell’uso
industriale nei confronti dei fruitori, ove realmente accertato il diritto al beneficio, possa essere
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dalla differenza tra il quantitativo complessivamente fornito di cui alla precedente lettera d) ed il

eliso in ragione del mancato deposito della certificazione della camera di commercio attestante lo
svolgimento di attività industriale da parte della fruitrice del gas.
12.48 A ben vedere, infatti, la normativa secondaria cui si è fatto ora cenno, se assume decisivo ed
indiscusso rilievo quanto alla necessità che la società fornitrice, per fruire dell’agevolazione
prevista in tema di uso industriale del gas metano debba indirizzare all’ufficio tecnico apposita
dichiarazione, non può per converso introdurre requisiti ulteriori rispetto a quelli indicati dalla
normativa di riferimento- nel caso di specie, come si è visto, quelli relativi all’individuazione

12.49 Sulla base delle superiori argomentazioni, il primo motivo di ricorso va accolto, rimanendo
assorbito il secondo motivo.
13. La causa, non richiedendo ulteriori accertamenti in fatto, può essere decisa nel merito con
l’accoglimento del ricorso introduttivo del contribuente.
14. Ricorrono giusti motivi per compensare le spese del giudizio di merito in relazione 1 recente
assestamento giurisprudenziale mentre le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza
dell’Agenzia
P.Q.M.
La Corte
Accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo
Cassa la sentenza impugnata e decidendo nel merito accoglie il ricorso della società contribuente.
Compensa le spese del giudizio di merito e condanna l’Agenzia al pagamento delle spese del
giudizio di legittimità, che liquidai n euro 18.000 per compensi, oltre curo 200,00 per esborsi, oltre
accessori come per legge.
Così deciso I’ll marzo 2013 nella camera di consiglio della V sezione civile in Roma.

dell’attività industriale per come disciplinata dalla nota all’art.26 T.U.A.