Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24902 del 06/11/2013


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Civile Sent. Sez. 5 Num. 24902 Anno 2013
Presidente: VIRGILIO BIAGIO
Relatore: GRECO ANTONIO

induttivo

SENTENZA

sul ricorso proposto da:
CASTELLANI CLAUDIO e CICCOINCFRI ROMA,

rappresentati e difesi

dall’avv. Aleandro Tinelli e dall’avv. Alessandro Voglino, presso
il quale sono elettivamente domiciliati in Roma in via F. Siacci
n. 4;
– ricorrenti contro
AGENZIA DELLE ENTRATE,

in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato,
presso la quale è domiciliata in Roma in via dei Portoghesi n.
12;

tra:ricorrente

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale
del Lazio n. 110/14/07, depositata il 27 novembre 2007;
Udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 20 febbraio 2013 dal Relatore Cons. Antonio Greco;
uditi l’avv. Alessandro Vbglino per i ricorrenti e
l’avvocato dello Stato Gianna Galluzzo per la controricorrente;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. Sergio Del Core, che ha concluso per il rigetto

Data pubblicazione: 06/11/2013

del ricorso.
SA1IIUdaY10 DEL PROCESSO

Claudio Castellani e Rosa Cicconofri, coniuge codichiarante, propongono ricorso per cassazione, sulla base di
sette motivi, nei confronti della sentenza della Commissione
tributaria regionale del Lazio che, rigettandone l’appello
incidentale concernente le spese e accogliendo parzialmente
l’appello principale dell’ufficio, ha confermato la legittimità
l’anno 1993, emesso all’esito di verifica nell’impresa familiare
esercente attività di panificazione, con il quale, ai sensi
dell’art. 39, primo coma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600,
veniva rettificata la dichiarazione, all’esito della
contestazione di omessi ricavi e di indebita imputazione di costi
non di competenza.
Il giudice d’appello, infatti, mentre in ordine al rilievo
riguardante l’indebita imputazione di costi in quanto non di
competenza riteneva essersi consolidato il giudicato favorevole
ai contribuenti, per non essere stata la questione riproposta
dall’ufficio con l’appello, riformava la sentenza di primo grado
ritenendo corretto l’accertamento concernente gli omessi ricavi.
Premesso che l’accertamento era stato effettuato in base al
presupposto fissato alla lettera d) del primo comma del citato
art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, rilevava come fosse
indubitabile che l’inesattezza degli elementi indicati nella
dichiarazione discendeva direttamente dalla verifica eseguita ai
sensi del precedente art. 33, e come l’accertamento effettuato
dall’ufficio con il rinvio al processo verbale della Guardia di
finanza si ancorava ad una presunzione di resa della farina
acquistata per la produzione del pane e di prodotti similari pari ad un valore “effettivamente minimo” del 115% -, elaborata
sulla base di precisi dati contabili e in contraddittorio con la
parte. Nelle operazioni condotte, quali emergevano dal verbale di
verifica, era stata prevista inoltre la depurazione dal
quantitativo di materia prima del suo carico naturale, di
lavorazione e tecnico, nonché della rimanenza rimasta invenduta.
Il contribuente, il quale, presente alle operazioni di
verifica, già allora non aveva obiettato alcunché, in sede di

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dell’avviso di accertamento, ai fini dell’ILOR e dell’IRPEF per

giudizio non aveva prospettato successivamente – prosegue la
Commissione regionale – elementi di effettiva dirimenza rispetto
alle ragionate prospettazioni dell’ufficio, attestandosi anzi a
contestare la giustezza dei risultati formulati nella relazione
di verifica sulla base di posizioni di difesa generica, senza
alcun aggancio effettivo alla concretezza dell’azienda, il che
non potrebbe valere a ribaltare un concetto di resa della farina
universalmente accolto, fatte salve situazioni specifiche che
erano convincenti le motivazioni poste a base della sentenza
impugnata, in quanto fondate su elementi negativi mai seriamente
provati dal contribuente, ma semplicemente addotti con generiche
formulazioni.
L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.
/ADITIVI IMMIADECISIME

Con i primi due motivi i ricorrenti denunciano,
rispettivamente, l’omessa pronuncia del giudice d’appello
sull’eccepita inammissibilità dell’impugnazione per mancanza di
specificità dei motivi, e la violazione del disposto dell’art. 53
del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, e dell’art. 342 cod. proc.
civ., per non essere stata dichiarata l’inammissibilità
dell’appello per genericità dei motivi d’impugnazione.
I motivi, da esaminare congiuntamente in quanto legati,
sono infondati, ove si consideri che, come si evince dalla
lettura del “fatto” della sentenza impugnata, con l’atto di
appello l’ufficio “contestò la supposta regolarità della
contabilità”, riportando a conforto un passo del pvc e
“specificando poi le singole violazioni rilevate nella tenuta
delle scritture”; osservò come l’accertamento eseguito era di
natura analitico induttiva, distinto dall’accertamento induttivo
puro, “in quanto l’infedeltà della dichiarazione (per omessi
ricavi e rilevazione di costi non di competenza) viene ricavata”
attraverso presunzioni semplici, purché gravi, precise e
concordanti”; censurò la sentenza di primo grado per aver
affermato non si fosse tenuto conto di tutte le altre variabili,
che invece erano state ben considerate, “come risulta dal pvc che
le evidenzia e attraverso le quali i verbalizzanti hanno
ricostruito i dati contabili dell’azienda in contraddittorio con

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avrebbero dovuto essere puntualmente specificate: né peraltro

il titolare della stessa il quale, meglio di chiunque altro,
avrebbe potuto fornire elementi puntuali in ordine alle varianti
di cui si tratta, conoscendo le capacità produttive dell’azienda
stessa”.
La Commissione tributaria regionale, poi, come può
rilevarsi dai passi della motivazione riportati

supra, esaminò

partitamente le censure formulate col gravame, rigettando
implicitamente l’eccezione, ritenuta infondata, di
Con il terzo ed il quarto motivo i ricorrenti denunciano,
rispettivamente, l’omessa pronuncia del giudice di secondo grado
sull’eccepita inammissibilità dell’appello perché basato su nuove
eccezioni e difese, e la violazione del disposto dell’art. 57 del
d.lgs. n. 546 del 1992, per non essere stata dichiarata
l’inammissibilità dell’appello basato su nuove eccezioni e
difese.
I motivi, da esaminare congiuntamente in quanto legati,
sono infondati, ove si consideri che “nel processo tributario di
appello la novità della domanda deve essere verificata in stretto
riferimento alla pretesa effettivamente avanzata nell’atto
impositivo impugnato e, quindi, alla stregua dei presupposti di
fatto e di diritto in esso indicati, poiché il processo
tributario, in quanto rivolto a sollecitare il sindacato
giurisdizionale sulla legittimità del provvedimento impositivo, è
strutturato come un giudizio di impugnazione del provvedimento
stesso, nel quale l’Ufficio assume la veste di attore in senso
sostanziale, e la sua pretesa è quella risultante dall’atto
impugnato, sia per quanto riguarda il petitum sia per quanto
riguarda la

causa

petendli. Ne consegue che, per eccepire

validamente la inammissibilità dell’appello per novità della
domanda, è necessario dimostrare che gli elementi dedotti in
secondo grado dall’Arministrazione non sono stati evidenziati
neppure nel processo verbale di constatazione e nel conseguente
avviso di accertamento oggetto dell’impugnazione” (Cass. n. 10806
del 2012).
Nel processo tributario, come questa Corte ha ripetutamente
affermato, “il divieto di proporre nuove eccezioni in appello,
posto dall’art. 57, coma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546,

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inammissibilità dello stesso.

riguarda le eccezioni in senso tecnico, ossia lo strumento
processuale con cui il contribuente, in qualità di convenuto in
senso sostanziale, fa valere un fatto giuridico avente efficacia
modificativa o estintiva della pretesa fiscale, ma non limita la
possibilità dell’Amministrazione di difendersi dalle
contestazioni già dedotte in giudizio, perché le difese, le
argomentazioni e le prospettazioni dirette a contestare la
fondatezza di un’eccezione non costituiscono, a loro volta,
2006).
Con il quinto motivo censurano la decisione, denunciando
violazione degli artt. 53 e 14 del d.lgs. n. 546 del 1992 e degli
artt. 291 e 331 cod. proc. civ., per aver mancato di rilevare
l’inammissibilità dell’appello dell’ufficio finanziario privo
dell’indispensabile indicazione di una delle parti del precedente
grado, la Cicconofri, e non proposto nei confronti di
quest’ultima.
Il motivo è infondato, atteso che nella specie non ricorre
l’ipotesi, prevista dal comma l dell’art. 53 del d.lgs. n. 546
del 1992, di mancata “indicazione_ delle altre parti nei cui
confronti è proposto” l’appello, e sanzionata con
l’inammissibilità dell’impugnazione, quanto piuttosto l’ipotesi,
contemplata dal successivo secondo comma, di mancata proposizione
dell’appello “nei confronti di tutte le parti che hanno
partecipato al giudizio di primo grado”, per non essere stata
chiamata in giudizio dall’appellante anche la Cicconofri,
ricorrente in primo grado con il Castellani.
Nella specie il giudice d’appello, rilevato che la
pronuncia riguardava tanto il Castellani che la Cicconofri,
“considerata la sostanziale inscindibilità della controversia si legge nella decisione impugnata – conseguente alla natura del
provvedimento tributario oggetto della controversia e la stessa
sentenza appellata, riguardante entrambi i contribuenti, ha
disposto l’integrazione del contraddittorio nei confronti della
Cicconofri”, e “l’ufficio appellante, in esecuzione
dell’ordinanza ha provveduto ad integrare il contraddittorio nei
confronti della Cicconofri, la quale peraltro non si è
costituita”.

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eccezioni in senso tecnico” (Cass. n. 3338 del 2011, n. 7789 del

Con il sesto motivo, denunciando violazione dell’art. 39,
primo coma, lettera d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, e
degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., sostiene l’illegittimità
dell’accertamento analitico-induttivo basato presuntivamente su
una percentuale di resa di una sola delle materie prime usate
nella produzione, non scientificamente desunta, non documentata e
comunque non costituente una presunzione grave, precisa e
concordante idonea a legittimare il predetto tipo di
Con il settimo motivo denuncia l’insufficienza della
motivazione sul punto.
I motivi, che vanno esaminati congiuntamente in quanto
legati, devono essere disattesi.
Questa Corte ha chiarito come “in tema di accertamento
delle imposte sui redditi, la presenza di scritture contabili
formalmente corrette non esclude la legittimità dell’accertamento
analitico – induttivo del reddito d’impresa, ai sensi dell’art.
39, primo coma, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600,
qualora la contabilità stessa possa considerarsi complessivamente
inattendibile in quanto confliggente con i criteri della
ragionevolezza, anche sotto il profilo della antieconomicità del
comportamento del contribuente. In tali casi, pertanto, è
consentito all’ufficio dubitare della veridicità delle operazioni
dichiarate e desumere, sulla base di presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti -, maggiori ricavi o minori
costi, ad esempio determinando il reddito del contribuente
utilizzando le percentuali di ricarico, con conseguente
spostamento dell’onere della prova a carico del contribuente”
(Cass. n. 7871 del 2012); si è inoltre affermato che
“nell’accertamento induttivo dei redditi d’impresa, consentito
dall’art. 39, coma primo, lett. d), del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 600 sulla base del controllo delle scritture e delle
registrazioni contabili, l’atto di rettifica, qualora l’ufficio
abbia sufficientemente motivato, sia specificando gli indici di
inattendibilità dei dati relativi ad alcune poste di bilancio,
sia dimostrando la loro astratta idoneità a rappresentare una
capacità contributiva non dichiarata, è assistito da presunzione
di legittimità circa l’operato degli accertatori, nel senso che

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accertamento.

null’altro l’ufficio è tenuto a provare, se non quanto emerge dal
procedimento deduttivo fondato sulle risultanze esposte, nentre
grava sul contribuente l’onere di dimostrare la regolarità delle
operazioni effettuate, anche in relazione alla contestata
antieconomicità delle stesse, senza che sia sufficiente invocare
l’apparente regolarità delle annotazioni contabili” (Cass. n. 951
del 2009).
Nella specie, il giudice d’appello ha accertato come la
sia stata posta a confronto con i dati contabili dei contribuenti
ed in contraddittorio con loro; che è stata previsto un
temperamento costituito dalla “depurazione dal quantitativo di
materia prima del suo calo naturale, di lavorazione e tecnico”,
nonché “della rimanenza rimasta invenduta”.
Ha inoltre osservato come il contribuente, pur presente
alle operazioni di verifica non abbia formulato obiezioni né,
quel che più conta, abbia prospettato in giudizio “elementi di
effettiva dirimenza rispetto alle ragionate prospettazioni
dell’ufficio”, essendo stata contestata la giustezza dei
risultati formulati nella relazione di verifica “sulla base di
posizioni di difesa generiche, senza alcun aggancio effettivo
alla concretezza dell’azienda”, ciò che “non può valere a
ribaltare un concetto di resa universalmente accolto, fate salve
situazioni specifiche che avrebbero dovuto essere puntualmente
specificate”.
Ed ha perciò concluso considerando non convincenti le
motivazioni alla base della sentenza impugnata, perché fondate su
elementi negativi mai seriamente provati dal contribuente, ma
semplicemente addotti con generiche formulazioni.
La sentenza impugnata è quindi immune dai vizi ad essa
addebitati.
Il ricorso va pertanto rigettato.
Le spese di lite seguono la soccombenza e si liquidano come
in dispositivo.
P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

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percentuale “al minimo” di resa della farina in sede di verifica

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Condanna i ricorrenti in solido al pagamento delle spese
del giudizio, liquidate in complessivi euro 2.000, oltre alle
spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma il 20 febbraio 2013.

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