Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24893 del 06/11/2020

Cassazione civile sez. trib., 06/11/2020, (ud. 21/07/2020, dep. 06/11/2020), n.24893

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. MELE Maria Elena – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9501/2014 R.G., proposto da:

P.R.F., rappresentato e difeso dall’Avv. Nazzareno

Ciarrocchi, con studio in Pedaso (FM), elettivamente domiciliato

presso l’Avv. Alberto Marsilli Feliciangeli, con studio in Roma,

giusta procura in calce al ricorso introduttivo del presente

procedimento;

– ricorrente –

contro

l’Equitalia Centro S.p.A.” (già “Equitalia Marche Uno S.p.A.” e,

poi, “Equitalia Marche S.p.A.”) con sede in Roma, in persona del

procuratore pro tempore, in virtù di procura a mezzo di rogito

redatto dal Notaio D.L.M. da Roma il 19 marzo 2014, rep. n.

38993, nella qualità di agente della riscossione per le Province di

Ancona, Ascoli Piceno, Fermo, Pesaro e Macerata, rappresentata e

difesa dall’Avv. Prof. Salvatore Menditto, con studio in Ancona,

elettivamente domiciliata presso l’Avv. David Giuseppe Apolloni, con

studio in Roma, giusta procura in calce al controricorso di

costituzione nel presente procedimento;

– controricorrente –

e

l’Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore

Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, con sede in Roma, ove elettivamente

domiciliata;

– intimata –

avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale

di Ancona il 22 gennaio 2013 n. 6/3/2013, non notificata;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata (mediante collegamento da remoto, ai sensi del D.L. 17

marzo 2020, n. 18, art. 83, comma 12-quinquies, convertito, con

modificazioni, nella L. 24 aprile 2020, n. 27) del 21 luglio 2020

dal Dott. Lo Sardo Giuseppe.

Fatto

RILEVATO

CHE:

P.R.F. ricorre per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale di Ancona il 22 gennaio 2013 n. 6/3/2013, non notificata, che, in controversia su impugnazione di silenzio-rifiuto su istanza di rimborso dell’I.N. VI.M. per l’anno 2002, ha accolto gli appelli proposti, rispettivamente, dall’Agenzia delle Entrate e dall'”Equitalia Centro S.p.A.” avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Ascoli Piceno il 13 novembre 2008 n. 14/1/2009, con compensazione delle spese di lite. La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la decisione di primo grado sul presupposto della ritualità della notifica della cartella di pagamento (oltre che degli avvisi di rettifica e liquidazione di imposta) presso il domicilio fiscale del contribuente in Italia (secondo le risultanze della dichiarazione dei redditi). L”Equitalia Centro S.p.A.” si è costituita con controricorso. L’Agenzia delle Entrate si è tardivamente costituita al solo fine di partecipare all’eventuale udienza di discussione.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. Con il primo motivo, il ricorrente denuncia nullità della sentenza o del procedimento per violazione degli artt. 112,113 e 116 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per aver apoditticamente affermato che l’invalidità della notificazione cagionerebbe un danno alle entrare erariali ed un risparmio per il contribuente, per cui un’interpretazione estensiva della normativa non produrrebbe soltanto un ritardo della riscossione dei tributi, ma anche un vero e proprio salto di imposta.

2. Con il secondo motivo, il ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60,artt. 140 e 142 c.p.c., della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 6, della L. 20 novembre 1982, n. 890, art. 7,artt. 2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver erroneamente ritenuto che, a seguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 377 del 7 novembre 2002, la notifica degli atti impositivi ad un cittadino italiano residente all’estero non dovesse essere eseguita nel luogo risultante dall’iscrizione all’A.I.R.E., bensì nel domicilio risultante dalla dichiarazione dei redditi, mediante consegna del plico a persona non incaricata e non identificata (nemmeno con riguardo alla relazione familiare col destinatario).

3. Con il terzo ed ultimo motivo, il ricorrente denuncia violazione o falsa applicazione dell’art. 132 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver adottato una motivazione contrastante con il dispositivo in relazione all’appello proposto dall’agente della riscossione.

RITENUTO CHE:

1. Il primo motivo è inammissibile.

1.1 Invero, la doglianza attiene ad un passo incidentale della motivazione della sentenza impugnata, che integra una considerazione generica (oltre che metagiuridica) sulla opportunità di un’interpretazione restrittiva in ordine alla portata normativa dei vizi inficianti la notifica degli atti impositivi, sul presupposto della incontrovertibile debenza delle somme liquidate dall’amministrazione finanziaria, al fine di evitare il rischio di un danno (anche sul piano del ritardo) nella riscossione dei tributi. Comunque, si tratta di un’argomentazione avulsa dalla ratio decidendi, la quale è fondata sulle modalità della notifica ad un cittadino italiano residente all’estero.

2. Il secondo motivo è infondato.

2.1 Sulla premessa che “un limite inderogabile alla discrezionalità del legislatore nella disciplina delle notificazioni è rappresentato dall’esigenza di garantire al notificatario l’effettiva possibilità di una tempestiva conoscenza dell’atto notificato e, quindi, l’esercizio del suo diritto di difesa” (Corte Cost., 19 dicembre 2003, n. 360), il giudice delle leggi ha dichiarato l’illegittimità costituzionale – per violazione degli artt. 3 e 24 Cost. – del combinato disposto del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 58, comma 1 e comma 2, periodo 2, e art. 60, comma 1, lett. c), e) ed f), e del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 6, nella parte in cui prevede, nel caso di notificazione a cittadino italiano avente all’estero una residenza conoscibile dall’amministrazione finanziaria in base all’iscrizione nell’A.I.R.E., che le disposizioni contenute nell’art. 142 c.p.c. non si applicano (Corte Cost., 7 novembre 2007, n. 366).

“Le norme censurate violano detto limite, perchè, equiparando la situazione del contribuente residente all’estero e iscritto nell’A.I. R. E. a quella del contribuente che non ha abitazione, ufficio o azienda nel Comune del domicilio fiscale, impongono di eseguire le notificazioni a lui destinate solo mediante il deposito di copia dell’atto nella casa comunale e l’affissione dell’avviso di deposito nell’albo dello stesso comune. In tal modo, esse non garantiscono al notificatario non più residente in Italia l’effettiva conoscenza degli atti a lui destinati, senza che a tale diminuita garanzia corrisponda un apprezzabile interesse dell’amministrazione finanziaria notificante a non subire eccessivi aggravi nell’espletamento della procedura notificatoria. Le modalità di notificazione previste in via generale dall’art. 142 c.p.c. assicurerebbero, invece, al notificatario l’effettiva conoscenza dell’atto a lui destinato, imponendo all’amministrazione finanziaria di espletare la non troppo gravosa procedura di notifica presso la residenza estera risultante dall’A.I.R.E.”. Del resto, proprio al fine di ampliare le possibilità di effettiva conoscenza, da parte del destinatario dell’atto, il legislatore ha successivamente modificato il regime della notifica degli atti tributari ai cittadini italiani residenti all’estero.

Infatti, pur mantenendo ferma l’esclusione dell’applicabilità dell’art. 142 c.p.c., il legislatore ha inteso limitare l’inconveniente denunciato dal rimettente, seguendo la diversa via della “spedizione a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento” dell’atto tributario all'”indirizzo estero” che il contribuente ha “facoltà” di comunicare al “competente ufficio locale” (D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37, comma 27, convertito, con modificazioni, nella L. 4 agosto 2006, n. 248, che ha introdotto la nel suddetto D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1, lett. e-bis).

In tal modo, nel caso di iscrizione del contribuente nell’A.I.R.E., l’applicazione della disciplina censurata resta circoscritta all’ipotesi in cui il contribuente abbia omesso di indicare al competente ufficio locale l’indirizzo estero per la notificazione degli atti tributari.

2.2 Nel caso di dichiarazione di illegittimità costituzionale di una norma processuale, fin quando la validità ed efficacia degli atti disciplinati da detta norma sono sub judice, il rapporto processuale non può considerarsi esaurito; sicchè nel momento in cui viene in discussione la ritualità dell’atto, la valutazione della sua conformità alla disposizione va valutata tenendo conto della sua modificazione conseguita alla pronuncia di incostituzionalità, indipendentemente dal tempo in cui l’atto è stato compiuto (Cass., Sez. 1, 28 maggio 2003, n. 8548; Cass., Sez. 1, 14 novembre 2003, n. 17184; Cass., Sez. 1, 9 gennaio 2004, n. 113; Cass., Sez. 2, 16 febbraio 2007 n. 3642; Cass., Sez. 5, 28 aprile 2017, n. 10528).

Per cui, è corretto ritenere la invalidità della notifica della cartella di pagamento a cittadino italiano avente all’estero una residenza conoscibile dall’amministrazione finanziaria, in base all’iscrizione all’A.I.R.E., per effetto della declaratoria di incostituzionalità del combinato disposto del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 58, comma 1 e comma 2, periodo 2, e art. 60, comma 1, lett. c), e) ed f), art. 26, comma 6, nella parte in cui prevede la non applicabilità delle disposizioni di cui all’art. 142 c.p.c. (Cass., Sez. 5, 28 aprile 2017, n. 10528; Cass., Sez. 5, 12 gennaio 2018, n. 618).

Nella specie, è indubbia l’efficacia retroattiva della citata sentenza del giudice delle leggi rispetto alla notifica anteriormente effettuata della cartella esattoriale presupposta (oltre che degli atti prodromici), la cui invalidità è stata fatta valere tempestivamente con l’impugnazione del silenzio-rifiuto sull’istanza di rimborso, primo atto idoneo a porre il contribuente in grado di esercitare il diritto di difesa.

2.3 Invero, è orientamento consolidato che, in tema di contenzioso tributario, l’omessa impugnazione di una cartella di pagamento nel termine di legge rende l’atto inoppugnabile e il pagamento dell’imposta richiesta con l’atto di riscossione non è idoneo a riaprire, attraverso l’istituto del rimborso, un termine scaduto, al fine di contestare un rapporto tributario ormai esaurito. Pertanto, il successivo silenzio – rifiuto sull’istanza di rimborso della somma pagata in adempimento della cartella non è autonomamente impugnabile, atteso che tale comportamento amministrativo è, sia pure implicitamente, meramente confermativo del precedente provvedimento costituito dall’avviso di liquidazione e, come tale, in ragione di un siffatto rapporto di conseguenzialità, si sottrae ad autonoma impugnazione (ex plurimis: Cass., Sez. 5, 14 febbraio 2003, n. 2249; Cass., Sez. 5, 2 settembre 2004, n. 17718; Cass., Sez. 5, 4 dicembre 2008, n. 28784).

Ciò nondimeno, l’operatività di tale preclusione postula che l’atto impositivo – a cui si riconduce il pagamento della somma costituente oggetto dell’istanza di rimborso nell’anno 2006 sia stato ritualmente notificato al contribuente. Ma tale circostanza è stata espressamente contestata nel caso di specie con il ricorso originario del contribuente.

2.4 Secondo le risultanze dei giudizi di merito, la residenza all’estero del contribuente è stata iscritta all’A.I.R.E. del Comune di Roma sin dall’anno 1986 e la notifica della cartella di pagamento è stata ricevuta (da persona diversa) dal contribuente presso il domicilio fiscale (indicato nelle dichiarazioni dei redditi per gli anni 2001, 2002 e 2003) il 18 giugno 2003, mentre la notifica degli avvisi di rettifica e liquidazione di imposta è stata eseguita a mezzo dell’agente postale presso località diversa dal domicilio fiscale (indicato nelle dichiarazioni dei redditi per gli anni 2001, 2002 e 2003) ed il plico è stato ritirato presso l’ufficio postale della medesima località da persona diversa dal contribuente l’11 marzo 2002. 2.5 Ciò posto, occorre stabilire la valenza dell’elezione del domicilio fiscale (peraltro, nelle dichiarazioni dei redditi) ai fini della notifica di atti tributari ad un cittadino avente residenza all’estero secondo l’iscrizione all’A.I.R.E..

2.6 E’ pacifico che in tema di notifica degli atti impositivi a persona non residente, nè dimorante, nè domiciliata nella Repubblica, il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 4, previsto per la notifica degli atti impositivi che accertano un maggior credito erariale, costituisce norma speciale rispetto all’art. 142 c.p.c., con la conseguenza che per il contribuente residente all’estero, in paese della U.E. o extra U.E., la notifica è validamente effettuata anche mediante spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all’indirizzo della residenza estera rilevato dai registri dell’A.I.R.E. (in termini: Cass., Sez. 5, 22 agosto 2017, n. 20256).

Il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1, lett. d (nel testo originario vigente ratione temporis, prima delle modifiche apportate dal D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, art. 7-quater, comma 6, convertito, con modificazioni, nella . 1 dicembre 2016, n. 225), nel consentire al contribuente di eleggere domicilio presso una persona o un ufficio nel Comune del proprio domicilio fiscale per la notificazione degli atti o degli avvisi che lo riguardavano, disponeva che l’elezione di domicilio dovesse risultare espressamente dalla dichiarazione annuale ovvero da altro atto comunicato successivamente al competente ufficio a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento.

2.7 In più occasioni, questa Corte ha avuto modo di affermare che in tema di accertamento delle imposte dei redditi, in caso di originaria difformità tra la residenza anagrafica e quella indicata nella dichiarazione dei redditi, è valida la notificazione dell’avviso perfezionatasi presso quest’ultimo indirizzo, atteso che l’indicazione del Comune di domicilio fiscale e dell’indirizzo, da parte del contribuente, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 58, va effettuata in buona fede e nel rispetto del principio di affidamento dell’amministrazione finanziaria, la quale non è tenuta a controllare l’esattezza del domicilio eletto (Cass., Sez. 6″, 21 luglio 2015, n. 15258; Cass., Sez. 5, 14 dicembre 2016, n. 25680;Cass., Sez. 6, 10 ottobre 2019, n. 25450).

2.8 Tale principio deve essere confermato anche per il caso in cui la residenza del contribuente sia stata fissata all’estero ed il domicilio fiscale sia stato eletto dal medesimo nel territorio dello Stato mediante la dichiarazione annuale dei redditi, dovendo prevalere, ai fini delle notifiche degli atti tributari, il luogo (speciale) ove il contribuente ha manifestato la specifica volontà di ricevere le comunicazioni inerenti ai rapporti con l’amministrazione finanziaria (art. 47 c.c., comma 1) rispetto al luogo (generale) ove il contribuente ha deciso di fissare la dimora abituale (art. 43 c.c., comma 2).

2.9 Resta da esaminare il profilo relativo alla consegna del plico da parte dell’agente postale a persona non incaricata e non identificata (nemmeno con riguardo alla relazione familiare col destinatario).

In proposito, questa Corte ha specificamente affermato che, allorchè l’ufficio finanziario proceda alla notifica mediante invio diretto dell’atto a mezzo posta, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 1, si applicano le disposizioni concernenti il servizio postale ordinario con la conseguenza che, in caso di consegna a persona diversa dal destinatario la quale si sia dichiarata “autorizzata al ritiro della posta”, deve presumersi che la qualità indicata, sostanzialmente equivalente a quella di “incaricato”, sia stata dichiarata proprio da chi ha ricevuto l’atto sicchè, per vincere la presunzione derivante dalla consegna a tale persona, occorre provare che il consegnatario non era nè dipendente del notificando nè addetto alla casa per non aver ricevuto neppure un incarico provvisorio e precario (Cass., Sez. 5, 3 aprile 2019, n. 9240).

Sicchè la validità della notifica non può considerarsi inficiata dall’omessa indicazione della relazione corrente (familiare o dipendente) tra il consegnatario ed il destinatario del plico.

Tantomeno occorre l’identificazione della persona del consegnatario. Difatti, ai fini del perfezionamento della notifica diretta effettuata, a mezzo del servizio postale, dall’incaricato della riscossione è sufficiente la consegna del plico al domicilio del destinatario, senza nessun altro adempimento ad opera dell’ufficiale postale se non quello di curare che la persona da lui individuata come legittimata alla ricezione apponga la propria firma sul registro di consegna della corrispondenza, oltrechè sull’avviso di ricevimento da restituire al mittente, essendo la notifica valida anche se manchi l’indicazione delle generalità della persona cui l’atto è stato consegnato, trattandosi di adempimento non previsto da alcuna norma (in termini: Cass., Sez. 5, 27 maggio 2011, n. 11708; Cass., Sez. 5, 17 gennaio 2020, n. 946).

3. Parimenti, il terzo motivo è palesemente infondato.

3.1 E’ agevole constatare che non vi è alcuna contraddizione o distonia tra motivazione e dispositivo della sentenza impugnata.

Difatti, il rigetto dell’appello proposto dall’agente della riscossione risulta, seppure per implicito, nel corpo della motivazione della sentenza impugnata, ma non trova corrispondenza in un’esplicita statuizione del dispositivo, il quale contiene soltanto – in accoglimento dell’appello proposto dall’ente impositore – l’affermazione della validità della notifica degli avvisi di rettifica e liquidazione dell’imposta e della cartella di pagamento.

2. Pertanto, valutandosi l’inammissibilità del primo motivo, nonchè l’infondatezza del secondo motivo e del terzo motivo, il ricorso deve essere rigettato.

3. Le spese giudiziali seguono la soccombenza e sono liquidate nella misura fissata in dispositivo, con esclusivo riguardo ai rapporti tra ricorrente e controricorrente. Viceversa, nulla per le spese con riguardo ai rapporti tra ricorrente ed intimata, non essendo stata svolta alcuna attività difensiva da parte di quest’ultima.

4. Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

PQM

La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente alla rifusione delle spese giudiziali in favore della controricorrente, liquidandole nella misura complessiva di Euro 6.000,00 per compensi, oltre spese forfettarie ed altri accessori di legge; dà atto dell’obbligo, a carico del ricorrente, di pagare l’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, se dovuto.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale effettuata da remoto, il 21 luglio 2020.

Depositato in Cancelleria il 6 novembre 2020