Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24696 del 03/10/2019

Cassazione civile sez. trib., 03/10/2019, (ud. 28/05/2019, dep. 03/10/2019), n.24696

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al R.G. 17822/15, proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

P.A., rappresentato e difeso dall’avv. Fabio Pace, come

da mandato a margine del controricorso, presso il cui studio è

elettivamente domiciliato in Milano, al corso di Porta Romana n.

89/b;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del

Piemonte, n. 1238/24/14, depositata il 29 ottobre 2014, non

notificata.

Udita la relazione svolta nella Camera di consiglio del 28 maggio

2019 dal Consigliere Rosita d’Angiolella.

Fatto

RITENUTO

che:

P.A., ex dirigente ENEL fino al gennaio 2003, impugnò il silenzio rifiuto opposto dall’amministrazione finanziaria avverso la sua istanza di rimborso Irpef, a suo dire indebitamente ritenuta alla fonte, sull’importo erogato a titolo di corresponsione anticipata della pensione integrativa prevista dall’accordo nazionale del 16 maggio 1985.

La Commissione Tributaria Provinciale di Torino (di seguito, per brevità, CTP) con sentenza n. 21/7/2006 rigettava il ricorso del contribuente ritenendo la legittimità dell’assoggettamento a tassazione separata, trattandosi di emolumenti, di natura non assicurativa.

Tale decisione, appellata dal contribuente, veniva riformata dalla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte (di seguito, per brevità, CTR) che accoglieva le ragioni del contribuente.

Avverso tale sentenza proponeva ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate lamentando, tra l’altro, la violazione e falsa applicazione della L. n. 486 del 1985, art. 6.

Con ordinanza n. 29197 del 2011, veniva accolto il ricorso, con rinvio ad altra sezione della CTR, richiamandosi il principio di diritto enunciato con Cass. S.U. n. 13642 del 2011, secondo cui la ritenuta del 12,50% doveva ritenersi applicabile solo sulle somme rinvenienti dalla liquidazione del cd. rendimento netto, imputabile alla gestione del mercato da parte del Fondo del capitale accantonato.

La CTR adita dal contribuente in sede di riassunzione, con la sentenza di cui in epigrafe, accoglieva l’appello e dichiarava dovuto il rimborso della somma di Euro 170.384,32, in quanto “(…) la contribuente produsse un’attestazione rilasciata dall’Ebel dalla quale risultano i contributi a carico del dirigente e quelli a carico dell’azienda oltre che il rendimento conseguito nel periodo di permanenza nella forma previdenziale complementare. Dal che se ne deve desumere che siffatta differenza altro non era che il rendimento derivante dall’impiego del capitale in parola all’interno dell’azienda (…)”. Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate affidandosi ad un motivo.

Resiste con controricorso P.A. il quale ha depositato memoria ai sensi dell’art. 380 bis 1. c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

che:

Con il primo motivo d’impugnazione, la difesa erariale lamenta, in relazione, all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1, comma 2, dell’art. 384 c.p.c. e dell’art. 2697 c.c. per aver erroneamente interpretato i principi richiamati dall’ordinanza di rinvio quali espressi da Cass. S.U. n. 13642 del 2011, senza considerare che vi sono diversi regimi tributari per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000 e che l’applicazione della ritenuta nella misura ridotta del 12,50%, prevista per i redditi di capitali, trova applicazione sugli importi corrisposti dal Fondo del capitale accantonato che ne costituiscano il rendimento in quanto solo tali somme sono assimilabili, anche sotto il profilo fiscale, ai redditi di capitale. Deduce, inoltre, che la sentenza è erronea nella parte in cui ha ritenuto probante, ai fini del rendimento netto, la certificazione Enel – che potrebbe al più riferirsi ad una stima presunta ma giammai ad un rendimento effettivamente realizzato – violando così anche le regole di riparto dell’onere probatorio.

Il ricorso è fondato e va accolto pe ri motivi qui di seguito esposti.

Occorre anzitutto rammentare che, a decorrere dal 1 gennaio 1986 (in base al CCNL del 16 maggio 1985, recepito dall’Enel, art. 12, comma 4), venne prevista a favore dei dirigenti Enel la stipula di un’assicurazione sulla vita con la previsione contrattuale dell’erogazione di una prestazione al momento del collocamento a riposo.

Successivamente, sempre nel 1986 (16 aprile 1986), a seguito di apposita richiesta delle rappresentanze sindacali dei dirigenti, tale previsione venne modificata con l’accordo tra l’Enel e la Federazione nazionale dirigenti di aziende industriali (Fndai), in virtù del quale venne sostituito il trattamento assicurativo di cui sopra con un rapporto di previdenza pensionistica integrativa (c.d. P.I.A., ovvero Previdenza Integrativa Aziendale) con prestazioni da erogare in forma di trattamento periodico (ciò peraltro con efficacia retroattiva al 1 gennaio 1986, da ciò potendosi desumere che la disposizione che prevedeva la stipula di polizze vita di fatto non venne mai applicata).

Tale forma di previdenza venne però dismessa nel 1998 e i fondi accumulati trasferiti a Fondenel, Fondo di Previdenza integrativa esterno, chiamato a gestire una forma di previdenza complementare a capitalizzazione individuale, con diritto degli aderenti alla liquidazione dell’intero capitale in luogo della rendita vitalizia.

Risulta dalla sentenza della CTR piemontese – nonchè dal principio di diritto enunciato da Cass. 13642 del 2011, richiamata nella sentenza in epigrafe – che il contribuente si è iscritto al Fondo anteriormente al 1993.

Ciò posto, secondo i principi di questa Corte consolidatesi proprio a seguito della sentenza delle Sez. U. 22 giugno 2011, n. 13642, in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a), e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dall’1 gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 cit., art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17.

E’ altresì principio consolidato, che il trattamento tributario dei “vecchi” iscritti, quindi prima del 21 aprile 1993, dipende dalla “composizione strutturale delle prestazioni”, che sono appunto composte da una “sorte capitale”, costituita dagli accantonamenti imputabili ai contributi versati dal datore di lavoro (e in notevole misura dal lavoratore) e da un “rendimento netto”, imputabile alla gestione sul mercato da parte del Fondo del capitale accantonato.

Sul punto la successiva ed attuale giurisprudenza di questa Corte (cfr. Cass. 26 aprile 2017 n. 10285; Cass. 18 ottobre 2017, n. 24525; Cass. 7 marzo 2018, n. 5436; Cass. n. 4941 del 2018) si è già attestata, con numerosi arresti, di gran lunga prevalenti su quelli di segno diverso, su una lettura del principio affermato dalle Sezioni Unite secondo la quale il più favorevole criterio impositivo può trovare applicazione limitatamente alle somme rivenienti dall’effettivo investimento, da parte del fondo, sul mercato finanziario (o comunque di riferimento) del capitale accantonato e che ne costituiscono il rendimento.

Pertanto, l’applicazione del più favorevole meccanismo impositivo di cui alla L. n. 482 del 1985, art. 6 (con aliquota del 12,50%), si giustifica in ragione della “equiparazione” tra i capitali corrisposti in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita e (quelli corrisposti in dipendenza di contratti) di capitalizzazione posta dall’art. 41 t.u.i.r. (ora 44), comma 1, lett. g – quater) e dall’art. 42 t.u.i.r. (ora 45), comma 4, con applicazione analogica dell’art. 6 suddetto ai capitali corrisposti in dipendenza di contratti di capitalizzazione.

Solo se e in quanto, dunque, nei capitali corrisposti possano identificarsi “redditi di capitali derivanti da contratti di capitalizzazione” può giustificarsi l’applicazione del meccanismo impositivo di cui alla L. n. 482 del 1985, art. 6, senza possibilità di operare alcuna distinzione tra P.I.A. e Fondenel.

Resta dunque confermato che sono tassabili con l’aliquota del 12,50% ai sensi della L. n. 482 del 1985, art. 6, i capitali maturati anteriormente al 1 gennaio 2001 dai soggetti iscritti al fondo di previdenza integrativa di che trattasi (P.I.A., poi Fondenel) prima dell’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, limitatamente a quella parte di essi costituita dal rendimento netto, derivante dalla gestione sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato, con la realizzazione di un rendimento.

La CTR non ha fatto, dunque, buon governo dei principi esposti in quanto ha omnicomprensivamente applicato l’aliquota agevolata del 12,50%, senza distinguere tra sorte capitale e rendimento netto e, soprattutto, senza individuare la parte di fondo costituita rendimento netto, quale parte derivante dalla gestione sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato, con la realizzazione di un rendimento.

Peraltro, senza indicare gli elementi di fatto caratterizzanti la fattispecie, ha ritenuto che la certificazione Enel costituisse la prova di un impiego sul mercato di capitali accantonati, assoggettabili ad un’aliquota minore.

Ed invero, posto che grava sul contribuente che impugna un’istanza di rimborso l’onere di provare quale sia la parte dell’indennità ricevuta ascrivibile a rendimenti frutto d’investimento sui mercati finanziari di riferimento, quanto alla certificazione Enel, questa Corte ha chiarito che tale documentazione non è idonea ad assolvere l’onere probatorio gravante sul contribuente che agisca per ottenere l’accertamento del suo diritto al rimborso poichè, non contiene alcuna specificazione dei criteri utilizzati per la quantificazione della voce rendimento, così da chiarire se si tratta effettivamente di incremento della quota individuale del fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato (cfr. Cass. 15/03/2017 n. 13278; 16/03/2017 n. 13281; Cass. n. 9246 del 2019).

Il ricorso va dunque accolto e non essendo necessari ulteriori accertamento di fatto – e in ossequio al principio di ragionevole durata del processo – la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384 c.p.c., comma 2, u.p., con rigetto del ricorso proposta da P.A..

Le difficoltà sorte per la concreta applicazione del principio di diritto espresso dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza n. 13642 del 2011, come ribadito dalla su indicata Cass. n. 29197 del 2011, che ha dato luogo al giudizio di rinvio conclusosi con la sentenza qui impugnata, giustificano la compensazione tra le parti dell’intero giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso del contribuente. Dichiara compensate le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della V sezione civile della Corte di Cassazione, il 28 maggio 2019.

Depositato in Cancelleria il 3 ottobre 2019