Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24436 del 30/10/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 24436 Anno 2013
Presidente: PIVETTI MARCO
Relatore: PERRINO ANGELINA MARIA

SENTENZA
sul ricorso iscritto al numero 28817 del ruolo generale
dell’anno 2008, proposto
da
Pisacreta Vittorio, rappresentato e difeso, giusta procura
speciale a margine del ricorso, dall’avv. Claudio Preziosi,
col quale domicilia in Roma, presso la cancelleria della
Corte di Cassazione;

2-A

– ricorrente contro

Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro
tempore, rappresentato e difeso ope legis dall’avvocatura
dello Stato, presso gli uffici della quale in Roma, alla via
dei Portoghesi, n. 12, domicilia;
intimata-

RG n. 28817/2008
Angelina-Mari P ‘no es nsore

Data pubblicazione: 30/10/2013

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per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria
regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, sezione 9°,
depositata in data 24 ottobre 2007, n. 169/9/07;
udita la relazione sulla causa svolta alla pubblica udienza in data 17
dicembre 2012 dal consigliere Angelina-Maria Perrino;

entrate l’avv. dello Stato Paola Zerman;
udito il pubblico ministero, in persona del sostituto procuratore
generale Tommaso Basile, che ha concluso per l’inammissibilità e,
in subordine, per il rigetto del ricorso
Fatto

L’agenzia delle entrate notificò a Vittorio Pisacreta, esercente la
professione di geometra, un avviso di accertamento in rettifica,
concernente Iva, IRPEF ed Irap in relazione all’anno d’imposta
1998, col quale furono determinati maggiori compensi, col
conseguente addebito delle maggiori imposte, in applicazione dei
parametri stabiliti dal decreto del presidente del consiglio dei
ministri del 29 gennaio 1996, come modificato dal decreto del
presidente del consiglio dei ministri del 27 marzo 1997.
A seguito dell’impugnazione proposta dal contribuente, la
commissione tributaria provinciale escluse che l’applicazione dei
coefficienti parametrici in relazione ad un unico elemento, il valore
dei beni ammortizzabili, potesse integrare presunzione utile a
sostenere la ricostruzione operata dall’ufficio; aggiunse che l’avviso
di accertamento era affetto da nullità in quanto, in esito al
contraddittorio instaurato con Pisacreta, l’ufficio non aveva valutato
gli elementi da questi offerti e ritenne convincenti le ragioni addotte
dal contribuente in ordine alle peculiarità della propria attività
professionale, la quale aveva necessariamente richiesto l’emissione
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Angelina-Maria

o estensore

uditi per il contribuente l’avv. Claudio Preziosi e per l’agenzia delle

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di fattura per ogni compenso percepito, perché era stata svolta in
favore di soggetti che avevano ricostruito i propri immobili
valendosi dei contributi riconosciuti dallo Stato con la legge 219 del
1981. Di qui l’accoglimento del ricorso.
A seguito di appello dell’agenzia delle entrate, la commissione

-il registro dei beni ammortizzabili, peraltro prodotto in copia
fotostatica non autenticata, non consente la determinazione del
valore dei beni ammortizzabili, anche perché non ne specifica il
valore residuo dopo l’ammortamento;
-non vi è prova della percezione di compensi diversi da quelli
accertati per il principio di cassa, in quanto il contribuente non ha
fornito elementi utili a collocare diversamente nel tempo i compensi
percepiti;
-non vi è prova della esclusività, né della prevalenza
dell’imputazione dei compensi percepiti a lavori inerenti alla
ricostruzione post-sisma.
Di qui la riforma della sentenza di primo grado.
Ricorre Vittorio Pisacreta per ottenere la cassazione della
sentenza impugnata, affidando il ricorso a quattro motivi.
L’agenzia delle entrate non ha spiegato difese scritte.
Diritto

L

Va preliminarmente respinta l’eccezione d’inammissibilità

.

del ricorso proposta dalla procura generale per l’accorpamento di
più censure nei medesimi motivi, in quanto ciascuna distinta censura
è comunque chiaramente individuata nell’esposizione dell’apparato
argomentativo svolto a supporto di ciascuno dei motivi (in termini,
in un’ipotesi similare, vedi Cass. 28 giugno 2012, n. 10785).

2. Con i quattro motivi di ricorso, il contribuente censura:
–

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Angelina-Maria Pe

re

tributaria regionale è andata in contrario avviso, reputando che:

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-ex articolo 360, 1° comma, n. 3 del codice di procedura civile, la
violazione e falsa applicazione dell’articolo 3, commi 181 e 185,
della legge 28 novembre 1995, numero 549, in relazione agli articoli
53 della Costituzione e 2727, 2728 e 2697 del codice civile nonché
la violazione e falsa applicazione dell’articolo 62-sexies del decreto

dalla legge 427 del 1993, formulando i seguenti quesiti di diritto:
“se la norma di cui all’articolo 3, commi 181 e 185 l. 28 dicembre
1995, numero 549, posta a raffronto con gli articoli 2727, 2728 e
2729 del codice civile debba essere interpretata nel senso che la
prova del maggior reddito ivi prevista ha la forza di una
presunzione semplice liberamente apprezzabile dal giudice di
merito, per quanto previsto dall’articolo 62-sexies del decreto legge
30 agosto 1993, numero 331 (convertito con modificazioni dalla
legge 427/1993) e se, in particolare, alla luce del precetto
costituzionale di capacità contributiva, la norma medesima debba
essere interpretata nel senso che, in caso di contestazione da parte
del contribuente che alleghi significative variabili in ragione
dell’età, del tipo di attività professionale, dell’economia locale più
arretrata rispetto a quella nazionale, del tempo etc., la prova
presuntiva si forma validamente soltanto in base al concorso di
ulteriori elementi di valutazione concretamente riferibili al caso
individuale e se, in quest’ultima ipotesi, l’onere processuale della
prova dei suddetti elementi indiziari debba gravare, ai sensi
dell’articolo 2697 del codice civile, interamente a carico dell’ufficio
impositore -primo motivo;
-ex articolo 360, 1° comma, numeri 3 e 5 del codice di procedura
civile, la violazione e falsa applicazione dell’articolo 3, commi 181
e 185 della legge 28 novembre 1995, numero 549 e l’incongrua ed
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sore

legge 30 agosto 1993, numero 331, convertito con modificazioni

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insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il
giudizio, chiedendo, quanto alla doglianza ex articolo 360, 1°
comma, numero 3, “se la norma indicata applicata al caso del
geometra libero professionista non consente al giudice di
valorizzare il dato della marcata fluttuazione del reddito nei vari

statistici dei parametri e con una loro applicazione automatica,
piuttosto rendendo a tal punto necessaria la ricerca di ulteriori
elementi fattuali idonei a condurre all’adattamento soggettivo
postulato dallo specifico tipo di imposizione prescelto dall’ufficio”
e rappresentando l’incongruità e l’insufficienza della motivazione là
dove la commissione tributaria regionale, per un verso, non ha
espresso alcun giudizio sul fatto che i redditi più elevati non erano
suscettibili di valutazione in quanto la relativa normativa era entrata
in vigore nel 1995 e, per altro verso, non ha approfondito la
circostanza che il reddito del contribuente si era stabilizzato tra il
1993 ed il 1999 secondo motivo;
–

-ex articolo 360, 1° comma, numeri 3, 4 e 5 del codice di procedura
civile, per violazione e falsa applicazione degli articoli 2719 e 2712
del codice civile, in relazione agli articoli 16 e 39 del decreto del
presidente della Repubblica 29 settembre 1973, numero 600,
dell’articolo 3 del decreto del presidente della Repubblica numero
695 del 1996, dell’articolo 5 del decreto del presidente del Consiglio
dei ministri 29 gennaio 1996 e dell’articolo 2 del decreto del
presidente del consiglio dei ministri 27 marzo 1997 e degli articoli
214 e 215 del codice di procedura civile nonché per l’insufficiente
motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio in
ordine all’individuazione del valore dei beni ammortizzabili. Quanto
al profilo della violazione di legge, il contribuente formula i
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Angelina-Maria Perrino e

periodi d’imposta in quanto incompatibile con i presupposti

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seguenti quesiti di diritto: “se, ai sensi del combinato disposto degli
articoli 2719 e 2712 c.c., in relazione agli art. 214 e 215 c.p.c., la
copia parziale e/o l’estratto di scrittura fanno piena prova in
giudizio dei fatti e delle cose ivi rappresentate, limitatamente alla
parte dell’originale che riproduce letteralmente, se la parte che vi

citate norme processuali e se il registro dei beni ammortizzabili
regolarmente vidimato e tenuto dal professionista ai sensi
dell’articolo 3, 2° comma, lettera c) del decreto del Presidente della
repubblica 605 del 1996, in relazione all’articolo 16 del decreto del
presidente della Repubblica 600/1973, per il principio ricavabile
dall’articolo 39 del decreto del Presidente della Repubblica
600/1973 costituisca -fino a specifica contestazione di merito da
parte dell’agenzia fiscale- una valida prova in giudizio delle
circostanze e dei valori che vi sono annotati per i fini di cui agli
articoli 5 del decreto del presidente del consiglio dei ministri 29
gennaio 1996 e 2 del decreto del presidente del consiglio dei
ministri 27 marzo 1997”. Sotto il profilo del vizio di motivazione, il
contribuente denuncia l’insufficienza degli argomenti della sentenza
impugnata, là dove non ha considerato che le ultime due pagine del
registro dei beni ammortizzabili si riferivano ad acquisti avvenuti in
anni successivi al 1998 —terzo motivo;
-ex articolo 360, l° comma, numero 3 del codice di procedura
civile, la violazione e falsa applicazione degli articoli 3, commi 181
e 185 della legge 549 del 1995 e 5 del decreto del presidente del
consiglio dei ministri 29 gennaio 1996 e 2 del decreto del presidente
del consiglio dei ministri 27 marzo 1997, là dove la sentenza, in
luogo di considerare il costo storico di ciascun bene strumentale
posseduto nel 1998, ha fatto leva sul valore fiscalmente
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Angelina-Maria Perrino

nsore

ha interesse non la disconosca nelle forme e termini prescritti dalle

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riconosciuto. Il ricorrente formula il seguente quesito di diritto: “se,
ai sensi dell’articolo 5 del decreto del presidente del consiglio dei
ministri 29 gennaio 1996 e dell’articolo 2 del decreto del presidente
del consiglio dei ministri 27 marzo 1997, in relazione all’articolo 3,
commi 181 e 185 della legge 549 del 1995, l’individuazione del

parametrico della determinazione del reddito professionale
prescinde completamente dalla individuazione del loro valore
fiscalmente riconosciuto all’esito dell’ammortamento, essendo
definito dal solo costo storico di acquisizione al lordo di ogni
ammortamento” -quarto motivo.
3.- I quattro motivi, che vanno congiuntamente esaminati, in
quanto frammentazioni di un’unica-censura, sono infondati.
3.1. Il ricorrente intende censurare il meccanismo presuntivo
–

posto a fondamento dell’accertamento induttivo concernente i
maggiori compensi ed opporvi dati di fatto contrari: sul primo
fronte, i primi due motivi sono volti, rispettivamente, a contestare in
generale che ricorra nello schema dell’accertamento una valida
presunzione e a contestare, in particolare, che possano essere
meccanicamente applicati i coefficienti parametrici assunti a
fondamento dell’accertamento.
Sul secondo fronte, gli altri due motivi intendono sottoporre al
giudizio della Corte elementi contrastanti con l’accertamento,
preliminarmente censurando la pretesa valutazione d’inutilizzabilità
delle copie del registro dei beni ammortizzabili e, poi, proponendo
altri criteri di valutazione del valore dei suddetti beni
ammortizzabili.
3.2.-Rileva la Corte che il meccanismo della presunzione
impone o giustifica un giudizio di certezza su un fatto rilevante ai
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Angelina-Maria Penino etqsore

valore dei beni strumentali da assumere quale variabile nel calcolo

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fini del decidere, facendolo derivare non dalla prova di esso, bensì
dalla prova, ossia dal giudizio di esistenza di un altro, distinto fatto.
Nel nostro caso, l’altro, distinto, fatto, ossia il dato fondante
noto, è il reddito ricavabile, in situazioni di normalità, alla stregua
dei parametri approvati con i decreti del 1996 e del 1997 dianzi

ignoto da dimostrare e da accertare, è l’ammontare dei compensi
effettivamente imputabili al contribuente, in relazione ai quali sono
stati calcolati l’Iva, l’Irpef e l’Irap oggetto del presente giudizio.
3.3.-Al riguardo, le sezioni unite di questa Corte hanno chiarito
che gli studi di settore ed i parametri sono soltanto una elaborazione
statistica, il cui frutto è un’ipotesi probabilistica (Cass., sez.un., 18
dicembre 2009, n. 26635). In particolare, i parametri si traducono in
indici statistico-matematici dell’ammontare dei ricavi e dei
compensi in base alle caratteristiche ed alle condizioni di esercizio
di settori omogenei di attività.
Gli indici, da soli, per conseguenza, non riescono ad assurgere
al rango di fatto noto, storicamente dimostrato, al quale ancorare
l’operatività del congegno presuntivo: essi riescono ad integrare il
fatto noto, si ribadisce, soltanto allorquando siano applicati in
condizioni di normalità, ossia allorquando non vi siano variabili tali
da incrinare le caratteristiche e le condizioni di esercizio
considerate.
Il peso dell’elaborazione statistica, dunque, è destinato ad
incrementarsi, sino a dar corpo al fatto noto, allorché, in concreto, in
esito al contraddittorio instaurato col contribuente, questi non
adduca e provi circostanze e variabili (come, in via d’esempio, l’età,
la professione, l’arretratezza dell’economia locale rispettc a quella

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Angelina-Maria Perrino
/els

indicati, là dove il fatto rilevante ai fini del decidere, ossia il fatto

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nazionale, il tempo), che non siano specificamente contestati
dall’ente impositore.
3.4.- Coerentemente, allora, le sezioni unite della Corte hanno
stabilito che la gravità, la precisione e la concordanza degli elementi
desumibili dall’applicazione dei parametri o degli studi di settore

dichiarato rispetto agli standard in sé considerati -meri strumenti di
ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività-,
ma derivano soltanto dal contraddittorio da attivare
obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il
contribuente.
L’onere della prova, hanno precisato le sezioni unite, è così
ripartito:
-all’ente impositore fa carico di dimostrare l’applicabilità dello
standard prescelto al caso concreto oggetto dell’accertamento, ossia
la ricorrenza delle caratteristiche e delle condizioni di esercizio
considerate in relazione al settore omogeneo di attività in seno al
quale è stato considerato il campione di contribuenti esaminato ai
fini dell’elaborazione dei parametri;
-al contribuente fa carico di provare, senza limitazione alcuna di
mezzi e di contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano
l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possono essere
applicati gli standard o la specifica realtà dell’attività economica nel
periodo di tempo in esame e, successivamente, di fornire tale
controprova in sede contenziosa (vedi le sentenze coeve di Cass.,
sez.un., 18 dicembre 2009, n. 26635, n. 26636, n. 26637 e n. 26638
nonché, conforme, più recente, Cass. ord. 6 luglio 2010, n. 15905).
4.

–

Nel caso in questione, l’applicazione dei coefficienti

parametrici è stata propiziata dalla circostanza secondo cui, a quanto
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non sono ex lege determinate dallo scostamento del reddito

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gli legge nello stesso ricorso e nell’avviso di accertamento, in esso
trascritto, nel corso del contraddittorio attivato in fase
amministrativa,/ l’unica contestazione rivolta dal contribuente
concerneva l’indicazione del valore dei beni ammortizzabili:
l’indicazione del valore di questi beni era stata dallo stesso

contraddittorio, è stata imputata ad errore.
41-Ciò posto, la sentenza ha sottoposto a valutazione critica gli
elementi addotti dal contribuente al fme di vanificare l’applicazione
dei coefficienti parametrici per la dedotta insussistenza delle
condizioni di normalità che, si è visto, i parametri postulano.
In particolare, la sentenza ha reputato ininfluenti gli elementi
indicati a causa, rispettivamente:
-dell’inidoneità della documentazione prodotta a provare il diverso,
minore valore dei beni ammortizzabili rispetto a quello dallo stesso
contribuente indicato, a suo dire per errore, in dichiarazione;
-dell’affermata mancanza di prova della percezione di compensi
diversi da quelli accertati per l’applicazione del principio di cassa e
-dell’affermata mancanza di prova dell’inerenza di tutti o della
maggior parte di tali compensi ai lavori concernenti la ricostruzione
post-sisma.
4.2.-Al cospetto di tali valutazioni, le critiche del contribuente
volte ad escludere la situaziontdi normalità proposte con l’odierno
ricorso sono state contrassegnate da estrema genericità.
Il richiamo alle <>contenuto nel primo
motivo rimane vuoto contenitore, in mancanza dell’allegazione di
quali siano le variabili rilevanti nonché della specificazione del
tempo e della misura in cui esse avrebbero operato.

RG n. 28817/2008
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contribuente operata in dichiarazione e, nel corso del

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