Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24273 del 09/09/2021

Cassazione civile sez. trib., 09/09/2021, (ud. 24/06/2021, dep. 09/09/2021), n.24273

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – rel. Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. FRAULINI Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 23185-2015 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

ASTRA CONGLOMERATI SRL, in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA SICILIA 66, presso

lo studio dell’avvocato ROBERTO ESPOSITO, che la rappresenta e

difende unitamente all’avvocato ALDO PERCOCO;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 211/2015 della COMM. TRIB. REG. BASILICATA,

depositata il 27/02/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

24/06/2021 dal Consigliere Dott. LUCIO NAPOLITANO.

Fatto

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle entrate notificò alla società Astra Conglomerati S.r.l. (di seguito, per brevità, Astra), avviso di accertamento, col quale contestò l’indeducibilità a fini fiscali della minusvalenza, qualificata da valutazione, relativa alla partecipazione in Cogestra S.p.A., (di seguito, Cogestra), conseguita nell’anno 2004, per la quota parte di Euro 407.154,00, riportata come perdita nel periodo d’imposta successivo, recuperando quindi a tassazione, ai fini IRES, l’importo di Euro 134.361,00 per l’anno 2005, oltre interessi ed irrogazione di sanzione di Euro 16795,13.

La società impugnò l’atto impositivo dinanzi alla Commissione tributaria provinciale (CTP) di Matera, che respinse il ricorso.

La sentenza di primo grado fu riformata, a seguito dell’appello proposto dalla società soccombente, dalla Commissione tributaria regionale (CTR) della Basilicata, con sentenza n. 211/3/15, depositata il 27 febbraio 2015, non notificata, che – confermato il decisum di primo grado in punto di sufficienza della motivazione dell’atto impositivo – accolse nel resto il gravame, ritenendo legittima la deduzione della minusvalenza come oggetto di minusvalenza da cessione, in quanto intervenuta entro l’anno dall’operazione di svalutazione contestata dall’Amministrazione, prima della chiusura dell’esercizio 2004.

Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un solo motivo, cui resiste, con controricorso, la società contribuente.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con l’unico motivo di ricorso l’Amministrazione finanziaria denuncia violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 94 e art. 101, comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

In fatto l’Ufficio, nel riportare quanto esposto nei gradi di merito, evidenzia che, a decorrere dall’8 aprile 1991, l‘Astra acquistò nel corso degli anni azioni da Cogestra fino a detenere il 59% del capitale sociale di quest’ultima, il cui restante 41% era detenuto dall’ing. Angelo Lisanti, che rivestiva la carica di amministratore unico e legale rappresentante tanto dell’una, quanto dell’altra società.

Il costo complessivo dell’acquisto dell’anzidetta partecipazione è risultato di Euro 784.000,79.

Con verbale di assemblea straordinaria dell’11 febbraio 2004 Cogestra: a) ridusse il capitale sociale da Euro 722.740,00 ad Euro 112.000,00, ripianando le perdite per Euro 653.490,00 accumulate negli anni, azzerando la riserva da valutazione per Euro 687,00 e quella legale per Euro 42.403,00, abbattendo quindi parte del capitale sociale per Euro 610.400,00; b) trasformò Cogestra da società per azioni a società a responsabilità limitata. Per effetto di dette operazioni il valore nominale della partecipazione detenuta da Astra in Cogestra passò da Euro 421,401,72 ad Euro 66.080,00.

In data primo aprile 2004 l’Ing. Lisanti acquistò da Astra l’intera partecipazione da quest’ultima detenuta in Cogestra, pari, come si è detto, a quote per valore nominale di Euro 66.080,00, di cui la cedente dichiarò di avere regolarizzato la cessione con compensazione del prezzo convenuto.

A fronte dei costi sostenuti per l’acquisto delle partecipazioni Astra iscrisse per l’anno 2004 al conto 04.03.003 “perdite su partecipazione” una perdita da partecipazione di Euro 722.244,24 (per Euro 717.920,79 imputata alla cessione delle quote Cogestra, per la parte residua alla liquidazione di altra società, Agriuno S.r.l., in cui Astra egualmente deteneva partecipazioni), di cui l’Ufficio contestò quindi la deducibilità per la quota parte utilizzata nell’anno 2005, sul presupposto che essa non costituisse minusvalenza da cessione, ma minusvalenza da valutazione di partecipazione, essendosi essa realizzata per l’effetto della riduzione del capitale sociale di Cogestra.

2. In via preliminare va rigettata l’eccezione della controricorrente d’inammissibilità del ricorso erariale per pretesa carenza di autosufficienza dello stesso, in ragione del fatto che, ai fini dell’esposizione sommaria dei fatti di causa, la ricorrente ha riportato nel ricorso per cassazione l’avviso di accertamento nell’ambito di un’attività definita dalla controricorrente di “farcitura”, in cui non sarebbe dato ritrovare l’opera di rappresentazione ed interpretazione dei fatti giuridici che si richiede alla parte.

2.1. Invero nella fattispecie in esame – premesso che la giurisprudenza di questa Corte non esclude che possa riprodursi il contenuto di atti propri del giudizio di merito nel contesto del ricorso per cassazione, purché la parte, attraverso la propria elaborazione, stabilisca la necessaria correlazione tra il documento riprodotto, facilmente isolabile, col fatto processuale e con i motivi, così soddisfacendo il requisito di cui all’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 3 (cfr., tra le altre, Cass. sez. 5, 4 aprile 2018, n. 8245) – è agevole rilevare come la riproduzione dell’avviso di accertamento sia opportunamente legata con le premesse in fatto chiaramente riportate ed esposte, al solo fine di comprendere la natura della contestazione di cui all’atto impositivo, di cui, nel motivo di ricorso, l’Amministrazione lamenta la non corretta valutazione da parte della sentenza impugnata in relazione alle norme che si assumono violate dalla decisione della CTR.

2.2. Sempre in via preliminare va dato atto che quanto dedotto dalla controricorrente nel paragrafo 3) del controricorso in punto d’illegittimità dell’avviso di accertamento per pretesa violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, commi 1 e, per vizio di sottoscrizione valida, integra eccezione nuova, non essendo essa mai stata sollevata nel giudizio di merito, come tale non proponibile per la prima volta in sede di legittimità (cfr., tra le altre, Cass. sez. 5, 18 settembre 2015, n. 18448; Cass. sez. 6-5, ord. 12 dicembre 2016, n. 25447).

3. Ciò premesso il motivo, così come il ricorso su di esso soltanto basato, è fondato e va accolto.

3.1. Premesso che i fatti così come esposti non sono oggetto di contestazione tra le parti, vertendo la controversia sulla qualificazione della minusvalenza ai fini della sua deducibilità o meno, ritiene la Corte che la pronuncia impugnata sia incorsa nel vizio denunciato.

Nella fattispecie in esame, in relazione alla cronologia degli avvenimenti, deve ritenersi che ci si trovi di fronte a perdita conseguente a svalutazione di partecipazioni societarie già iscritte come immobilizzazioni finanziarie (voce B.III-1 dello stato patrimoniale, art. 2424 c.c.), in ragione del deliberato di riduzione del capitale sociale di Cogestra del primo febbraio 2004.

Ciò comporta che, nella disciplina del nuovo TUIR, per effetto dell’art. 64 e dell’art. 101, comma 2, applicabile ratione temporis, viene ad essere stabilito il principio dell’assoluta indeducibilità delle minusvalenze iscritte (rectius, delle minusvalenze da valutazione), operando detta indeducibilità con riferimento a tutte le partecipazioni, siano o meno esse qualificate per l’esenzione.

3.2. Parte controricorrente, nel giustificare il proprio assunto, secondo cui la minusvalenza portata come deducibile è conseguente alla successiva cessione, nel richiamare il disposto dell’art. 94 al quale rinvia l’art. 101 TUIR, comma 2 – art. 94, che, al comma 1, stabilisce che “(i) titoli indicati nell’art. 85, comma 1, lett. c), d) ed e), esistenti al termine di un esercizio, sono valutati applicando le disposizioni dell’art. 92, commi 1, 2, 3, 4, 5 e 7, salvo quanto stabilito dai seguenti commi”, deduce che, essendo intervenuta la cessione delle partecipazioni in Cogestra nell’aprile dello stesso 2004, e quindi prima della chiusura di detto esercizio, non vi era l’obbligo di riportare in contabilità la previa perdita da svalutazione delle anzidette partecipazioni.

3.2.1. Sennonché tale assunto non può essere condiviso, non apparendo in linea per un verso, come evidenziato dall’Amministrazione ricorrente, con gli obblighi relativi alla tenuta del libro giornale, che, ai sensi dell’art. 2216 c.c., “deve indicare giorno per giorno le operazioni relative all’esercizio dell’impresa”, nonché di registrazione nelle scritture cronologiche nel termine di giorni sessanta, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 22, comma 1, u. p.; per altro dovendosi anche rilevare come nella fattispecie in esame la nota integrativa al bilancio, che pone la minusvalenza come effetto della cessione della partecipazione detenuta dall’odierna controricorrente in Cogestra, solo in parte adempia ai requisiti di contenuto di cui all’art. 2427 c.c., n. 2, che prevede che la nota integrativa debba indicare, tra l’altro, “i movimenti delle immobilizzazioni, specificando per ciascuna voce: il costo; le precedenti rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni; le acquisizioni; gli spostamenti da una ad altra voce; le alienazioni avvenute nell’esercizio; le rivalutazioni, gli ammortamenti e le svalutazioni effettuati nell’esercizio; il totale delle rivalutazioni riguardanti le immobilizzazioni esistenti nell’esercizio”.

3.3. Il fatto che, dalla nota integrativa al bilancio, sarebbe dovuta risultare la previa svalutazione da partecipazione, circostanza ivi invece taciuta, essendo stata la minusvalenza indicata come da cessione, esclude, infine, che nella fattispecie possa trovare applicazione la norma transitoria di cui al D.Lgs. 12 dicembre 2012, n. 344, art. 4, comma 1, lett. d), che consente la deducibilità delle svalutazioni delle azioni o quote se realizzate entro il secondo periodo d’imposta successivo al 2003.

4. Per quanto precede, ritiene la Corte che il ricorso dell’Amministrazione finanziaria debba essere accolto, dovendosi affermare il seguente principio di diritto: “L’indeducibilità delle minusvalenze da valutazione di partecipazioni societarie costituenti immobilizzazioni finanziarie, ai sensi dell’art. 101 TUIR, comma 2, in relazione all’art. 94 TUIR (testo post-riforma 2004, applicabile ratione temporis) deve ugualmente affermarsi in base alle citate norme se, nello stesso esercizio di riferimento, intervenga cessione delle partecipazioni medesime per lo stesso valore nominale di cui alla svalutazione intervenuta, stante la riconducibilità, in ogni caso, della minusvalenza a detta previa svalutazione, presupponendo l’operatività della deroga stabilita dalla norma transitoria di cui al D.Lgs. 12 dicembre 2012, n. 344, art. 4, comma 1, lett. d), che consente la deducibilità delle svalutazioni delle azioni o quote, se realizzate entro il secondo periodo d’imposta successivo al 2003, la rituale indicazione in contabilità della relativa perdita da svalutazione”.

5. La sentenza impugnata, che non risulta avere fatto applicazione di detto principio, va per l’effetto cassata, con rinvio per nuovo esame alla Commissione tributaria regionale della Basilicata, in diversa composizione, che, uniformandosi all’anzidetto principio di diritto, provvederà anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Basilicata, in diversa composizione, cui demanda anche di provvedere sulle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 24 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 9 settembre 2021