Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24263 del 09/09/2021

Cassazione civile sez. trib., 09/09/2021, (ud. 29/04/2021, dep. 09/09/2021), n.24263

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. MANZON Enrico – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – rel. Consigliere –

Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 14730/2019 R.G. proposto da:

STANLEYBET MALTA LIMITED, in persona del suo legale rappresentante

pro tempore rappresentata e difesa giusta delega in atti dall’avv.

Daniela Agnello e con domicilio eletto in Roma presso lo studio

dell’avv. Roberta Feliziani in via Crescenzio n. 269;

– ricorrente –

Contro

AGENZIA DELLE DOGANE E DEI MONOPOLI, in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, con domicilio eletto in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12,

presso l’Avvocatura Generale dello Stato;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della

Lombardia n. 4725/21/18 depositata il 05/11/2018, non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del

29/04/2021 dal Consigliere Roberto Succio.

Fatto

RILEVATO

che:

– con la sentenza impugnata la CTR rigettava l’appello della contribuente e pertanto confermava la sentenza di primo grado che aveva dichiarata la legittimità dell’atto impugnato, avviso di accertamento relativo al mancato assolvimento dell’imposta unica su concorsi pronostici, oltre a sanzioni ed interessi, per operazioni svoltesi negli anni 2013 e 2014;

– ricorre a questa Corte STANLEYBET MALTA con atto affidato a sette motivi e illustrato da memorie; resiste con controricorso, pure illustrato da memoria, l’Amministrazione Finanziaria.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– preliminarmente, ritiene la Corte che l’istanza di trattazione della causa in pubblica udienza proposta dalla società ricorrente con memoria depositata in data 30 marzo 2021 vada in ogni caso qui disattesa; in adesione all’indirizzo già espresso dalle sezioni unite di questa Corte, il collegio giudicante ben può escludere, nell’esercizio di una valutazione discrezionale, la ricorrenza dei presupposti della trattazione in pubblica udienza, in ragione del carattere consolidato dei principi di diritto da applicare nel caso di specie (Sez. U, n. 14437 del 5 giugno 2018), e non si verta in ipotesi di decisioni aventi rilevanza nomofilattica (Sez. U, n. 8093 del 23 aprile 2020);

– in particolare, la sede dell’adunanza camerale non è incompatibile, di per sé, anche con la statuizione su questioni nuove, soprattutto se non oggettivamente inedite e già assistite da un consolidato orientamento, cui la Corte fornisce il proprio contributo. Nel caso in questione, il tema oggetto del giudizio non è neppure nuovo nella giurisprudenza di questa Corte (v. Cass. poi citate) e, comunque, è compiutamente affrontato in tutti i suoi risvolti da un lato dalla Corte costituzionale (con la sentenza 14 febbraio 2018, n. 27) e dall’altro da quella unionale (con la sentenza 26 febbraio 2020 in causa C-788/18, relativa alla Stanleybet Malta Limited); e i principi da quelle Corti stabiliti risultano ampiamente e diffusamente recepiti pure dalla giurisprudenza di merito e anche di Legittimità;

– altrettanto preliminarmente va disattesa l’istanza di sospensione del giudizio formulata in esordio del ricorso e ribadita in memoria del 16 aprile 2021; il tema oggetto del giudizio non è inedito, in quanto compiutamente affrontato in tutti i suoi risvolti da un lato sia dalla Corte costituzionale (con la sentenza 14 febbraio 2018, n. 27) sia da quella unionale (con la sentenza in causa C-788/18, relativa giustappunto alla Stanleybet Malta Limited); e i principi da quelle Corte stabiliti risultano ampiamente e diffusamente recepiti pure dalla giurisprudenza di merito, oltre che recentemente applicati anche in questo giudizio di Legittimità, come si dirà nel prosieguo. Così ampie e convergenti affermazioni inducono quindi a ritenere adeguata anche la decisione in sede di procedimento camerale, funzionale alla decisione di questioni di diritto di rapida trattazione non caratterizzate da peculiare complessità (sulla medesima falsariga, si veda Cass. 20 novembre 2020, n. 26480);

– con il primo motivo di ricorso si denuncia violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 7, nonché degli artt. 24 e 97 Cost. per non avere la CTR ritenuto lillegittimo l’avviso di accertamento in quanto non tradotto, nella copia notificata alla ricorrente, in lingua inglese;

– il motivo è infondato;

– infatti, risulta dalla sentenza impugnata come parte ricorrente, ancorché soggetto non residente privo di stabile organizzazione in Italia (per quanto nulla si dica in atto in ordine alla conoscenza o meno della lingua italiana da parte dei propri amministratori, circostanza che andava quantomeno dedotta dal contribuente), abbia in concreto nei gradi del merito svolte le sue articolate e valorose difese, contestando la pretesa tributaria azionata con l’atto impugnato;

– con ciò, parte ricorrente ha dimostrato di avere adeguatamente compreso le ragioni di fatto e di diritto poste alla base dell’atto impugnato, le cui motivazioni sono state prima comprese e poi contestate di fronte ai precedenti giudici;

– questa Corte, in argomento, ha già ritenuto in fattispecie analoga il cui principio trova applicazione anche nel caso per cui è processo (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 26407 del 19/10/2018; Ordinanza n. 9144 del 2/04/2021) che il vizio dell’atto impositivo emesso in lingua italiana nei confronti di soggetto appartenente alla minoranza linguistica tedesca privo dell’informazione sul diritto di sollevare eccezione di nullità per la mancata traduzione ai sensi del D.P.R. n. 574 del 1988, art. 8, è in concreto sanato ove il destinatario abbia comunque promosso, in sede amministrativa o giurisdizionale, un procedimento volto alla difesa dei propri diritti;

– il secondo motivo si incentra sulla violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. n. 504 del 1998, art. 3, come interpretato dalla Legge di stabilità 2011, art. 1, comma 66, lett. b), in relazione con art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la CTR erroneamente ritenuto il CTD soggetto passivo del tributo;

– il terzo motivo denuncia la violazione e falsa applicazione della L. n. 288 del 1998, art. 1, comma 2, lett. b), e degli artt. 1326, 1327,1336 c.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la CTR errato nel ravvisare in capo al CTD il presupposto territoriale del tributo;

– il quarto motivo denuncia la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 56 TFUE e dei principi del diritto dell’Unione Europea di parità di trattamento e non discriminazione, con riferimento al D.Lgs. n. 504 del 1998, art. 3, come interpretato dalla Legge di stabilità 2011, art. 1, comma 66, nonché la violazione del principio di legittimo affidamento in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non avere la CTR disapplicato il D.Lgs. n. 540 del 1998, art. 3;

– tutti i ridetti motivi, tra di loro connessi, possono trattarsi congiuntamente in quanto riguardanti i requisiti del tributo in esame; gli stessi sono infondati;

– le questioni in parola sono già state oggetto di ripetuta e articolata disamina da parte di questa Corte a partire dalla sentenza n. 8757 del 30 marzo 2021, seguita da numerose altre (tra le tante Cass. 8907-8911/2021, 9079-9081/2021, 9144-9153/2021, 9160/2021, 9162/2021, 9168/2021, 9176/2021, 9178/2021, 9182/2021, 9184/2021, 9160/2021, 9516/2021, 9528-9537/2021, 97289735/2021), le cui motivazioni sono qui espressamente condivise e richiamate ex art. 118 disp. att. c.p.c.;

– il quadro normativo qui rilevante è stato sottoposto all’esame e della Corte costituzionale e della Corte di giustizia, che ne hanno compiutamente esaminato le relazioni rispettivamente con la Costituzione e col diritto unionale prospettate nell’odierno ricorso; il che esclude la necessità della trattazione relativa in pubblica udienza, poiché non residuano profili di particolare rilevanza. Quanto all’ambito soggettivo dell’imposta, affrontato dal secondo motivo di ricorso, la Corte costituzionale ha dato atto dell’incertezza correlata all’interpretazione del D.Lgs. n. 504 del 1998, art. 3, per il periodo antecedente alla disposizione interpretativa del 2010 (nel senso che era incerto se la pretesa impositiva si potesse rivolgere anche nei confronti dei soggetti che operavano al di fuori del sistema concessorio); ma ha riconosciuto che il legislatore con la L. n. 220 del 2010, art. 1, comma 66, da un canto ha stabilito che l’imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio e, d’altro canto, ha esplicitato l’obbligo delle ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione al versamento del tributo e delle relative sanzioni. A questo riguardo ha escluso che l’equiparazione, ai fini tributari, del “gestore per conto terzi” (ossia del titolare di ricevitoria) al “gestore per conto proprio” (ossia al bookmaker) sia irragionevole. Entrambi i soggetti, difatti, ha sottolineato quella Corte, partecipano, sia pure su piani diversi e secondo diverse modalità operative, allo svolgimento dell’attività di “organizzazione ed esercizio” delle scommesse soggetta a imposizione. In particolare, ha rimarcato, il titolare della ricevitoria, benché non partecipi direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque un’attività di gestione, perché assicura la disponibilità di locali idonei e la ricezione della proposta, si occupa della trasmissione al bookmaker dell’accettazione della scommessa, dell’incasso e del trasferimento delle somme giocate, nonché del pagamento delle vincite secondo le procedure e le istruzioni fornite dal bookmaker. Sicché, ha specificato, l’attività gestoria che costituisce il presupposto dell’imposizione va riferita alla raccolta delle scommesse, il volume delle quali determina anche la provvigione della ricevitoria e per conseguenza il suo stesso rischio imprenditoriale. Ne’, ha aggiunto la Corte costituzionale, la scelta di assoggettare all’imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione viola il principio di capacità contributiva, nei limiti in cui il rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato. Ciò perché attraverso la regolazione delle commissioni il titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera. Tal rivalsa svolge funzione applicativa del principio di capacità contributiva, poiché redistribuisce tra i coobbligati, bookmaker e ricevitoria, che hanno comunque concorso, sia pure in vario modo, alla realizzazione del presupposto impositivo, il carico fiscale in relazione alla partecipazione di ognuno a tale realizzazione. In ogni caso, poi, della sussistenza (evidente in questo caso) di autonomi rapporti obbligatori che ai fini tributari sono avvinti dal nesso di solidarietà per conseguenza paritetica, e non già dipendente – non dubita, d’altronde, la giurisprudenza civile di questa Corte, la quale, sia pure con riguardo al gioco del lotto, ha chiarito, appunto, che sono due i rapporti obbligatori, quello concluso tra lo scommettitore e il raccoglitore e quello che si instaura tra lo scommettitore ed il gestore (Cass. 27 luglio 2015, n. 15731). E la stessa giurisprudenza penale citata in memoria dalla contribuente (ossia Cass. 9 luglio 2020, n. 25439) evidenzia la rilevanza dei ruoli del ricevitore appartenente alla rete distributiva del bookmaker (punto 5), consistente nella “…raccolta e trasmissione delle scommesse per conto di quest’ultimo, rilasciando le ricevute emesse dal terminale di gioco -con le annesse attività di incasso delle poste e di pagamento delle eventuali vincite-…”. Per conseguenza la Corte costituzionale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del D.Lgs. n. 504 del 1998, art. 3 e della L. n. 220 del 2010, art. 1, comma 66, lett. b), nella sola parte in cui prevedono che, nelle annualità d’imposta precedenti al 2011, siano assoggettate all’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione. In quel periodo non si può difatti procedere alla traslazione dell’imposta, perché l’entità delle commissioni già pattuite fra ricevitorie e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro precedente alla L. n. 220 del 2010 (Corte Cost. 23 gennaio 2018, n. 27). Quella Corte ha anche chiarito (punto 4.5) che, in mancanza di regolazione degli effetti transitori e in considerazione della natura interpretativa della L. n. 220 del 2010, art. 1, comma 66, lett. b), la disposizione va applicata anche ai rapporti negoziali perfezionatisi prima della sua entrata in vigore. Ne consegue anzitutto che per le annualità d’imposta antecedenti al 2011 non rispondono le ricevitorie, ma rispondono i bookmaker, con o senza concessione; inoltre, che l’incostituzionalità è destinata a investire, quanto alle ricevitorie, anche i rapporti in essere nel 2011, se risalenti ad epoca precedente, nei limiti in cui non consentono la traslazione dell’imposta. La censura complessiva si rivela quindi fondata esclusivamente in relazione alle annualità d’imposta precedenti al 2011, nonché ai rapporti in essere nel 2011, perché risalenti ad epoca precedente, che non consentano la traslazione dell’imposta, ma in relazione soltanto alla posizione – qui non oggetto di ricorso – del CTD. Per il resto, ossia per tutti i periodi d’imposta quanto al bookmaker e, in relazione al ricevitore, per i periodi d’imposta successivi, o anche per il 2011 qualora il rapporto negoziale tra Stanleybet Malta Limited e centro di trasmissione dati consenta la traslazione dell’imposta, la censura è infondata. In particolare:

– è infondato il secondo motivo di ricorso, col quale si assume che la funzione gestoria postuli l’assunzione del rischio d’impresa, l’esercizio della funzione decisionale e organizzatoria in ordine alla fissazione degli eventi oggetto di scommessa, delle quote e dei criteri di accettazione e la titolarità del rapporto giuridico di scommessa con lo scommettitore, in base alle considerazioni che precedono in ordine all’accezione di gestione del ricevitore, come illustrata da Corte Cost. n. 27/18;

– è infondato il terzo motivo, col quale si fa leva, in relazione al ricevitore, sulla conclusione del contratto di scommessa, perché il fatto imponibile è la prestazione di servizi consistente nell’organizzazione del gioco da parte del ricevitore e nella raccolta delle scommesse, che consiste, in relazione a ciascun scommettitore, nella valida registrazione della scommessa, documentata dalla consegna allo scommettitore della relativa ricevuta (così Cass. n. 1.5731/15); attività, queste, tutte svolte in Italia;

– è infondato il quarto motivo di ricorso, che denuncia profili di censura riguardanti frizioni col diritto unionalle; in memoria, inoltre, il profilo centrale della linea difensiva seguita si fonda, in sostanza sul riconoscimento della liceità dell’attività svolta nel tempo dalla ricorrente, come riconosciuta dalla giurisprudenza penale di questa Corte il che, secondo l’assunto di parte ricorrente, comporterebbe effetti anche sul piano strettamente fiscale e, inoltre, dovrebbe indurre a ritenere che la Corte di giustizia, con la pronuncia del 26 febbraio 2020, non avrebbe preso in considerazione la specificità della “peculiare posizione” nella quale la ricorrente si sarebbe venuta a trovare basata sulla illegittima ed originaria discriminazione dalla stessa subita nel tempo dall’autorità nazionale;

– la linea difensiva seguita dalla ricorrente, più in particolare, si fonda sulla considerazione della natura sanzionatoria dell’intervento normativo di cui alla L. 220/2010, sicché la disciplina in esso contenuta troverebbe applicazione solo con riferimento allo svolgimento di una attività di gioco illecita, dunque non anche nei confronti della ricorrente, con la conseguenza che, ove applicata nei propri confronti, deriverebbe una violazione del principio di non discriminazione, della parità di trattamento nonché di legittimo affidamento e di libertà di stabilimento determinando, inoltre, un contrasto interno della giurisprudenza di legittimità, tra le sezioni civili e quelle penali, in ordine alla questione;

– qui l’infondatezza emerge dalla giurisprudenza della CGUE. Al riguardo, giova premettere che le imposte sui giochi d’azzardo non hanno natura armonizzata; sicché i giochi d’azzardo rilevano, ai fini del diritto sovraordinato, in relazione alle norme concernenti la libera prestazione di servizi presidiata dall’art. 56 del TFUE (Corte giust. 26 febbraio 2020, causa C-788/18, punto 17). Inoltre, nel settore dei giochi d’azzardo con poste in danaro, secondo costante giurisprudenza della Corte di Giustizia, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione dell’incitamento a una spesa eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative dell’ordine sociale in generale costituiscono motivi imperativi d’interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi: per conseguenza, in assenza di un’armonizzazione unionale della normativa sui giochi d’azzardo, ogni Stato membro ha il potere di valutare, alla luce della propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità (Corte giust. 24 ottobre 2013, causa C-440/12, punto 47; 8 settembre 2009, causa C-42/07). Non solo: gli Stati membri non hanno l’obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio della rispettiva competenza fiscale (Corte giust. in causa C-788/18, cit., punto 23; per analogia, Corte giust. 1 dicembre 2011, causa C-253/09, punto 83); in questo contesto la normativa italiana, si anticipava, ha superato il vaglio della giurisprudenza unionale. La Corte di giustizia ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l’imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti (punto 21 di Corte giust. in causa C-788/18), di modo che la normativa italiana “non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la Stanleybet Malta, nello Stato membro interessato”. E ancora, ha sottolineato quella Corte, la situazione di un centro di trasmissione dati che raccoglie scommesse per conto di una società che ha sede in un altro Stato membro non è analoga a quella degli operatori nazionali: di qui l’esclusione di ogni restrizione discriminatoria della normativa che esclude che i centri di trasmissione dati che agiscono per conto degli operatori di scommesse nazionali siano soggetti al pagamento in solido dell’imposta;

le suddette considerazioni rendono dunque priva di ogni fondamento sia l’asserita assimilazione dell’imposizione alle sanzioni, ipotizzandone una oggettiva finalità afflittiva, che, invece, è del tutto assente attesa la riferibilità della pretesa ad ordinari, seppur specifici, meccanismi impositivi l’assenza, come su evidenziato, di caratteri discriminatori, sia la prospettata esistenza di un contrasto interno della giurisprudenza di legittimità in ordine alla questione;

la ricorrente, infatti, è considerata soggetto passivo d’imposta proprio per avere realizzato, per il tramite dii propri centri di trasmissione dati operanti in Italia, il presupposto impositivo dell’imposta in esame;

la giurisprudenza penale di questa Corte (Cass. pen., 10 settembre 2020, n. 25439), poi, ha esaminato la questione relativa alla realizzazione del reato di cui alla L. n. 401 del 1989, art. 4, comma 4bis, ritenendo di dovere escludere la sussistenza del reato de quo in base alla considerazione che la ricorrente era stata “illegittimamente escluso dai bandi di gara attributivi delle concessioni…e la successiva trasmissione di dette scommesse all’allibratore non possono essere punite ai sensi della L. n. 401 del 1989, art. 4, comma 4 bis, dovendosi disapplicare la disciplina penale nazionale per contrasto con la normativa dell’Unione Europea”;

il riconoscimento della natura non illecita dell’attività svolta dalla ricorrente, tuttavia, non implica la sottrazione della stessa dall’ambito della disciplina dell’imposta unica, anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto di imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nella L. n. 220 del 2010, art. 1, comma 66, che ha, come visto, disposto che: “Ferma restando l’obbligatorietà, ai sensi della legislazione vigente, di licenze, autorizzazioni e concessioni nazionali per l’esercizio dei concorsi pronostici e delle scommesse, e conseguentemente l’immediata chiusura dell’esercizio nel caso in cui il relativo titolare ovvero esercente risulti sprovvisto di tali titoli abilitativi, ai soli fini tributari: a) il D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 1, si interpreta nel senso che l’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell’economia e delle finanze Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato; b) il D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 3, si interpreta nel senso che soggetto passivo d’imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell’economia e delle finanze – Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all’estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Se l’attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l’attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell’imposta e delle relative sanzioni”;

l’applicabilità della previsione normativa in esame esclude altresì che possa porsi una questione di violazione del principio di non discriminazione o di libertà di stabilimento, secondo quanto ulteriormente esposto in memoria, basata sulla considerazione della natura lecita dell’attività svolta, ovvero ancora che possa ritenersi che la Corte di Giustizia, con la pronuncia citata non abbia preso in considerazione la “specifica situazione” nella quale la ricorrente ha dovuto operare;

a parte il rilievo che il pregiudizio subito risulta solo affermato, ma non concretamente precisato e specificato, quel che rileva, come detto, è il fatto che la ricorrente, per il fatto di avere realizzato in Italia l’attività di gestione della raccolta delle scommesse per il tramite di propri centri di trasmissione dati, ha realizzato il presupposto dell’imposta e, dunque, è da considerarsi soggetto passivo del tributo e, sotto tale profilo, va fatto richiamo alla pronuncia della Corte di giustizia che, sul punto, ha escluso ogni violazione dei principi unionali citati;

– il quinto motivo di ricorso si incentra sulla violazione e falsa applicazione della Dir. 2006/112 CE, art. 401, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non avere la CTR disapplicato la normativa di cui al D.Lgs. n. 504 del 1998 in ragione della sua contrarietà al divieto di mantenere o introdurre imposte sul volume d’affari diverse dall’IVA, tributo armonizzato;

– anche questo motivo non ha fondamento;

– come correttamente osservato in controricorso (pagg. 47 e 48) il tributo che qui rileva è differente da una imposta sulla cifra di affari per plurime ragioni: riguarda unicamente operazioni relative all’esercizio delle scommesse, irrilevanti a fini IVA; non tiene conto del valore aggiunto di ciascuna, difettando nel sistema il meccanismo della detrazione IVA e applicandosi il tributo all’importò scommesso; è calcolata senza alcun riconoscimento di deduzione degli acquisti di beni e servizi inerenti effettuati nel periodo in cui sono poste in essere le operazioni di scommessa;

– in tal senso non rilevano quindi i soli fatti consistenti nella proporzionalità, nell’esser riscossa a ogni fase e nella sua traslazione in capo al consumatore, evidenziati in ricorso, anche perché (come con evidente contraddizione logica e giuridica si ammette proprio in ricorso per cassazione a pag. 83) proprio la disciplina IVA che si cita da parte del ricorrente, il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, comma 2, proclama esenti dal tributo armonizzato le operazioni in parola con ciò evitando il concorrere di due imposte sul medesimo volume d’affari;

– e comunque, effetto del tutto risolutivo e dirimente ha sul punto, il chiaro dictum del Giudice Unionale (CGUE, sent. n. 24 ottobre 2013 in causa n. C-440/2012), Metropol Spielsttten Unternehmergesellschaft (haftungsbeschr.nkt) secondo il quale “in forza della Dir. IVA, art. 401 “le disposizioni di (tale) direttiva non vietano ad uno Stato membro di mantenere o introdurre imposte (…) sui giochi e sulle scommesse, (…) e qualsiasi imposta, diritto o tassa che non abbia il carattere di imposta sul volume d’affari (…)”. La formulazione di tale articolo non osta, pertanto, a che gli Stati membri assoggettino un’operazione all’IVA, nonché, in modo cumulativo, a un tributo speciale non avente il carattere d’imposta sul volume d’affari (v., in tal senso, la sentenza dell’8 luglio 1986, Kerrutt, 73/85, Racc. pag. 2219, punto 22)”;

– secondo la ridetta pronuncia, quindi, la Dir. 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, art. 401, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, in combinato disposto con l’art. 135, paragrafo 1, lett. i) della stessa, deve essere interpretato nel senso che l’imposta sul valore aggiunto e un tributo speciale nazionale sui giochi d’azzardo possono essere riscossi in modo cumulativo, a condizione che siffatto ultimo tributo non abbia il carattere di un’imposta sul volume d’affari; inoltre, sempre secondo tal sentenza, la Dir. 2006/112, art. 1, paragrafo 2, prima frase, e art. 73, devono essere interpretati nel senso che non ostano a una disposizione o a una prassi nazionale secondo cui, per la gestione di apparecchi per giochi d’azzardo con possibilità di vincita, l’importo dei proventi di cassa di tali apparecchi dopo che è trascorso un determinato periodo di tempo viene considerato come base imponibile;

– è pure infondato il sesto motivo di ricorso, col quale si denuncia la violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 8, art. 5, comma 1 e art. 6, comma 2 e della L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3, perché il giudice d’appello non ha applicato l’esimente data dalle obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si si riferiscono. Ritiene la Corte che limitatamente al periodo antecedente alla disposizione interpretativa del 2010, la stessa Corte costituzionale abbia dato adeguato conto di come la sussistenza di tale incertezza è stata espressamente riconosciuta dall’Agenzia autonoma dei monopoli di Stato. Il motivo è pertanto – in questa fattispecie – infondato in quanto la controversia è relativa ad un provvedimento impositivo emesso con riguardo a operazioni di gioco risalenti al 2013 e al 2014, periodi successivi alla legge d’interpretazione autentica n. 220 del 2010, la quale ha appunto sciolto ogni incertezza;

– il settimo motivo si incentra, infine, in un suo primo profilo, sulla violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 12 e 15 e degli artt. 91 e 92 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la CTR disposto la liquidazione delle spese in favore dell’Amministrazione Finanziaria rappresentata da proprio funzionario e in subordine per non aver disposto la compensazione delle spese in difetto di presentazione di nota;

– il motivo è evidentemente infondato;

– la questione della legittimità della condanna alle spese a favore dell’Erario nel caso di soccombenza del contribuente è stata esaminata anche sotto i profili di rilevanza costituzionale;

– per quanto, infatti, la Corte Costituzionale l’abbia sul punto affrontata solo in rito (Corte Cost. n. 292 del 2010), la stessa per quanto rilevante risulta manifestamente priva di fondamento alla luce sia dei principi generali del processo civile in tema di spese di giudizio, che pare ricorrente invoca rimandando impropriamente agli artt. 91 e 92 c.p.c., sia alla luce dell’interpretazione dell’art. 15 d. Lgs. n. 546 del 1992 adottata da questa Corte;

– va esclusa ogni contrarietà di tal previsione ridetta rispetto all’art. 76 Cost. anche considerando che la L.D. n. 413 del 1991 (esercitata con il D.Lgs. n. 546 del 1992); due sono le ragioni che contrastano con successo la tesi della illegittimità: la prima risiede nella evidente superfluità di tal previsione; stante il richiamo del D.Lgs. n. 546 del 1002, art. 1, comma 2, al codice di rito, che contiene la disciplina delle spese di giudizio. Ciò dato, è evidente che al processo tributario, pure nei confronti dell’Ente impositore che pacificamente ne è parte, trova applicazione anche detta disciplina. E per vero la L. n. 413 del 1991, art. 30, ha invece espressamente inserito tra i principi e criteri direttivi della legge delega – in evidente connessione con l’obbligatorietà dell’assistenza tecnica per le parti private e ai fini di ridurre il numero delle controversie – la previsione di un modello processuale fondato sul principio processuale civilistico della soccombenza, disponendo alla lett. i) che la legge delegata avrebbe dovuto prevedere la “i) disciplina dell’assistenza tecnica delle parti diverse dall’Amministrazione avanti agli organi della giustizia tributaria ad opera di avvocati, procuratori legali, dottori commercialisti, ragionieri e periti commerciali iscritti nell’apposito albo e, nelle materie di rispettiva competenza, ad opera di altri esperti in materia tributaria iscritti in albi o ruoli o elenchi istituiti presso l’intendenza di finanza competente per territorio; previsione dell’assistenza delle parti diverse dell’amministrazione ad opera di avvocati, procuratori legali, dottori commercialisti, ragionieri e periti commerciali iscritti nell’apposto albo, consulenti del lavoro, consulenti tributari, ovvero mediante procuratore generale o speciale nei procedimenti davanti alle commissioni tributarie ai sensi della lett. b); regime delle spese processuali in base al principio della soccombenza (sottolineatura aggiunta)1 previsione della facoltà dell’Amministrazione di affidare il patrocinio all’Avvocatura dello Stato nel giudizio di secondo grado”;

– non solo: anche avendo riguardo alla sostanziale natura semi-sanzionatoria di tal condanna alle spese a carico del contribuente soccombente, non è vero infatti che quanto liquidato a titolo di spese non costituisce per l’Ufficio vittorioso il rimborso di un costo ma unicamente un suo arricchimento; questa Corte ha già chiarito come (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 24675 del 23/11/2011) in tema di contenzioso tributario, all’Amministrazione finanziaria (nella specie, l’Agenzia delle Dogane) assistita in giudizio dai propri funzionari, in caso di vittoria nella lite, spetta, ai sensi del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 15, comma 2 bis, la liquidazione delle spese che va effettuata applicandosi la tariffa vigente per gli avvocati e procuratori, con la riduzione del venti per cento degli onorari di avvocato. Tal importo vale come sostanziale ristoro per la sottrazione del funzionario delegato alla difesa giudiziale dall’attività lavorativa ordinaria, utilizzabile altrimenti in compiti interni di ufficio e tenuto conto dell’identità della prestazione professionale profusa dal funzionario rispetto a quella del difensore abilitato, in forza della qual circostanza è prevista appunto la riduzione ex lege prevista del venti per cento rispetto ai compensi spettanti agli avvocati;

– con riguardo poi alla mancata produzione della nota spese, osserva la Corte che la condanna al pagamento delle spese processuali costituisce una conseguenza legale della soccombenza ed alla relativa pronuncia il giudice provvede anche d’ufficio, indipendentemente dalla domanda della parte vittoriosa e dall’Unione al fascicolo della nota spese come stabilito dall’art. 75 disp att. c.p.c., qui applicabile in forza del rinvio operato dal D.Lgs. n. 546 del 1992 al codice di rito civile, poiché l’inosservanza di questa norma non esclude il potere/dovere del giudice di liquidare le spese e gli onorari in base agli atti di causa;

– il motivo contiene poi un secondo profilo, con il quale ci si duole della mancata compensazione delle spese da parte della CTR, a fronte della complessità e peculiarità dell’argomento giuridico trattato;

– il motivo e’, sotto questo ulteriore profilo, comunque infondato; non può essere censurata ammissibilmente la mancata compensazione delle spese processuali, in quanto appartiene alla discrezionalità del giudice di merito, sicché l’omessa compensazione non è censurabile in sede di legittimità, neppure sotto il profilo della carenza di motivazione (Cass. Sez. 2, Sentenza n. 15502 del 6 dicembre 2000; Cass., sez. un., 15 luglio 2005, n. 14989; Cass. 26 aprile 2019, n. 11329);

– in ultimo, è evidente che le questioni giuridiche di fondo poste nel primo, nel secondo e nel quarto motivo di ricorso hanno effettivamente trovato completa e definitiva soluzione solo con le pronunce della CGUE e del Giudice delle Leggi di cui si è detto in precedenza, entrambe successive alla sentenza impugnata come al ricorso per cassazione; le spese del giudizio di Legittimità sono quindi compensate;

– il ricorso è quindi rigettato.

P.Q.M.

rigetta il ricorso; compensa le spese del presente giudizio di Legittimità.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari quello dovuto per il ricorso principale a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 29 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 9 settembre 2021