Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 2419 del 29/01/2019

Cassazione civile sez. trib., 29/01/2019, (ud. 29/11/2018, dep. 29/01/2019), n.2419

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PETITTI Stefano – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – rel. Consigliere –

Dott. DI MARZIO Mauro – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,

dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata

presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma;

– ricorrente –

contro

C.N., rappresentato e difeso in secondo grado, giusta

procura speciale apposta a margine del controricorso, dall’ Avv.

Margherita Bariè, del Foro di Roma, ed elettivamente domiciliato

presso lo studio dell’Avv. Alessandro Giacchetti, alla via

Costantino Morin n. 45 in Roma;

– controricorrente –

Avverso la sentenza n. 22, pronunciata dalla Commissione Tributaria

Regionale di Milano il 12.01.2011, e pubblicata il 23.02.2011;

ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal

Consigliere Dott. Di Marzio Paolo.

la Corte osserva:

Fatto

FATTI DI CAUSA

C.N. riceveva il 18.9.2008 l’Avviso di accertamento n. (OMISSIS) del 2008, attinente ad IRPEF, Addizionale regionale ed accessori, per complessivi Euro 82.925,00, in relazione ai redditi conseguiti nell’anno 2003. L’Agenzia fondava l’accertamento, a seguito di controllo effettuato ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis, sul fatto che il contribuente aveva dichiarato parzialmente utili non assoggettati a ritenuta alla fonte, derivanti da partecipazioni societarie e da considerarsi redditi da capitale.

Il contribuente proponeva impugnazione innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Brescia, argomentando che il parziale errore, nella dichiarazione dei redditi da partecipazione societaria, era derivato da una inesattezza della Sidermin Srl di cui era socio, avendo la società erroneamente indicato, nella certificazione dei dividendi distribuiti rilasciatagli, un importo errato ed inferiore in relazione agli utili effettivamente attribuiti. Contestava, però, per quanto ancora di interesse, che a seguito dell’invito al contraddittorio rivoltogli dall’Agenzia ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 (sent. CTR, p. 9), in data 9.7.2008, prima di ricevere l’Avviso di accertamento, aveva presentato dichiarazione integrativa ai sensi del D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8, correggendo l’importo dichiarato, nei termini consentiti dalla legge. Inoltre, l’Agenzia aveva ingiustificatamente negato il riconoscimento del (maggior) credito d’imposta in conseguenza della presentazione della dichiarazione integrativa.

Resistendo l’Ente impositore, la Commissione Tributaria Provinciale rigettava il ricorso introdotto dal contribuente, sostanzialmente accogliendo le difese dell’Agenzia delle Entrate. Quest’ultima aveva replicato che della dichiarazione integrativa non poteva tenersi conto, perchè proposta a procedura di accertamento già iniziata, e comunque non avendo il contribuente onorato il pagamento dei tributi dovuti in conseguenza delle maggiori imposte conseguenti alla dichiarazione integrativa. Neppure il credito d’imposta poteva essere riconosciuto, perchè lo stesso può essere richiesto, a pena di decadenza, entro il termine utile per la presentazione della dichiarazione dei redditi, nel caso di specie decorso da anni quando la dichiarazione integrativa era stata presentata.

C.N. impugnava la sentenza pronunciata dai Giudici di primo grado innanzi alla Commissione Tributaria Regionale di Milano, che riformava integralmente la decisione dei primi giudici. L’adita Commissione osservava che il contribuente aveva comunque provveduto a presentare, entro il termine di legge di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, come richiamato, la dichiarazione integrativa di cui al D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8, essendo il termine fissato nel quarto anno successivo rispetto a quello di presentazione della dichiarazione da emendare e risultando irrilevante che l’attività di accertamento dell’Ufficio avesse già avuto inizio, senza che alcun avviso di accertamento fosse stato, peraltro, ancora notificato. Ininfluente, rispetto al “perfezionamento” della dichiarazione integrativa risultava poi il mancato pagamento delle maggiori imposte conseguenti alla dichiarazione integrativa, posto che l’effettivo versamento dei tributi conseguenti alla dichiarazione integrativa non è una condizione di validità o efficacia della stessa. Inoltre, la CTR riteneva competere al contribuente pure l’invocato (maggior) credito d’imposta, non risultando applicabile la decadenza di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 14, comma 5, TUIR, “stante la ritualità della dichiarazione integrativa” (sent. CTR, p. 10).

Avverso la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale di Milano ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, affidandosi a tre motivi. Resiste con controricorso C.N., che ha pure depositato memoria.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. – Con il suo primo motivo d’impugnazione l’Ente impositore contesta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8, per avere la Commissione Tributaria Regionale impugnata integralmente annullato l’avviso di accertamento, mentre la norma invocata prevede espressamente che, in presenza di dichiarazione integrativa pur tempestiva, rimane ferma l’applicazione delle sanzioni.

1.2. – L’Agenzia delle Entrate censura, con il proprio secondo motivo di ricorso, proposto ancora ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione o falsa applicazione di legge, in relazione del D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8, e D.P.R. n. 917 del 1986, art. 14, comma 5, per avere la Commissione Tributaria Regionale impugnata erroneamente ritenuto la non applicabilità della “sanzione impropria” di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 14, comma 5, che esclude il riconoscimento della detrazione del credito d’imposta qualora essa non sia richiesta nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui il diritto sarebbe maturato.

1.3. – Con il suo terzo motivo d’impugnazione l’Ente impositore critica, sempre ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, la violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 36 bis, 36 ter, 37 e 38 per avere la Commissione Tributaria Regionale ritenuto che l’Agenzia delle Entrate avrebbe dovuto attivare le c.d. procedure abbreviate di cui ai ricordati artt. 36 bis 36 ter, mentre, non essendo stati versati i maggiori tributi conseguenti alla dichiarazione integrativa presentata il 9.7.2008, “l’Ufficio ben poteva, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 3, dalla dichiarazione stessa desumere l’incompletezza e dunque recuperare il dovuto” (ric., p. 12).

2.1. – Con il suo primo motivo d’impugnazione l’Ente impositore censura la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale di Milano per aver integralmente annullato l’avviso di accertamento, ponendolo nel nulla anche in relazione all’applicazione delle sanzioni, che invece rimanevano dovute, anche se la dichiarazione integrativa dei redditi avesse dovuto stimarsi regolare e tempestiva.

Il controricorrente, dopo aver ribadito gli argomenti per affermare la tempestività della dichiarazione integrativa presentata, ha replicato proponendo rilievi in materia di ammontare delle sanzioni e di modalità di richiesta delle stesse, oltre che in merito alla ritenuta maturazione della prescrizione. Questi rilievi, in ampia parte attinenti al merito del giudizio, risultano peraltro estranei al thema decidendum sottoposto alla Corte di legittimità.

La tesi secondo cui la presentazione di una dichiarazione integrativa non esclude l’applicazione delle sanzioni, è stata già affermata da questa Suprema Corte, cfr. Cass. sez. 5, sent. 14.10.2015, n. 20653, proponendo un orientamento condivisibile, e pertanto meritevole di essere confermato, e discende, invero, dalla stessa formulazione della norma di riferimento, il D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8. Per completezza, si osserva che neppure il contribuente afferma che, nel caso di specie, non fossero applicabili sanzioni, soffermandosi ad argomentare in materia del loro ammontare.

Il motivo di ricorso deve essere pertanto accolto.

2.2. – Con il secondo motivo di impugnazione l’odierna ricorrente contesta la decisione impugnata per aver ritenuto inapplicabile la sanzione di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 14, comma 5, nel testo allora vigente, nella parte in cui esclude la detrazione del credito d’imposta.

In controricorso il contribuente replica che la norma invocata dall’Agenzia delle Entrate trovasse applicazione soltanto in caso di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi o, comunque, di omessa indicazione di utili nella dichiarazione presentata, ipotesi non ricorrenti nel caso di specie, e si sofferma quindi nel proporre osservazioni in materia di iniquità del disconoscimento del credito d’imposta in presenza di una dichiarazione integrativa tempestivamente presentata.

Invero, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 14, comma 5, nella formulazione originaria dettava: “La detrazione del credito di imposta, deve essere richiesta, a pena di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui gli utili sono stati percepiti e non spetta in caso di omessa presentazione della dichiarazione o di omessa indicazione degli utili nella dichiarazione presentata”. Risulta pertanto infondata la tesi proposta dal controricorrente. La detrazione del credito d’imposta, infatti, stante il chiaro dettato normativo della disposizione, non spettava in nessun caso nell’ipotesi di: omissione nella presentazione della dichiarazione dei redditi o di indicazione nella stessa di non aver percepito alcun utile, ipotesi non ricorrenti nel caso di specie. Tanto premesso, la detrazione doveva essere accordata, purchè fosse richiesta nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui sono stati percepiti, a pena di decadenza. Avendo il contribuente percepito i maggiori utili nell’anno 2003, ed avendo pacificamente presentato la propria dichiarazione integrativa, mediante la quale provvedeva a dichiararli, soltanto nell’anno 2008, in relazione a tali maggiori redditi la detrazione del credito d’imposta non spettava al contribuente.

Il motivo di ricorso deve pertanto essere accolto.

2.3. – Mediante il suo terzo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate, con argomenti non agevolmente comprensibili, censura la Commissione Tributaria Regionale impugnata per aver ritenuto che l’Ente impositore avrebbe dovuto attivare le procedure di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 36 bis e 36 ter, per effettuare il recupero di quanto dovuto dal contribuente, mentre occorreva invece tener conto del disposto di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38.

Il controricorrente ha replicato, in proposito, che l’illegittimità dell’avviso di accertamento risultava palese, non solo in materia di sanzioni, ma anche in relazione alle maggiori imposte pretese, calcolate sulla base della dichiarazione dei redditi originariamente proposta, senza tener conto della dichiarazione integrativa tempestivamente presentata.

Il motivo di ricorso si appalesa, ancor prima che infondato, inammissibile. La critica proposta dall’Agenzia, infatti, non investe una specifica questione controversa su cui la Commissione Tributaria Regionale abbia pronunciato. Indubbiamente è in astratto possibile che la CTR sia stata richiesta di pronunciare sul punto, ma abbia invece omesso di decidere. Ora, a parte il fatto che la contestazione avrebbe dovuto, in tal caso, essere proposta ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 (e non 3), deve osservarsi che la ricorrente avrebbe dovuto pure indicare quando la sua domanda di pronuncia in materia fosse stata proposta e con quale formula, oltre ad indicare mediante quali atti processuali fosse stata diligentemente coltivata, in modo da consentire a questa Corte il controllo che le compete sulla tempestività e congruità delle domande proposte.

Il motivo di ricorso deve essere, in conseguenza, dichiarato inammissibile.

Il ricorso deve essere pertanto accolto limitatamente al primo e al secondo motivo, mentre il terzo deve essere dichiarato inammissibile. Con riferimento ai motivi di gravame accolti, l’impugnata sentenza deve essere cassata con rinvio ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale di Milano che, in diversa composizione, procederà a nuovo giudizio, uniformandosi ai principi innanzi esposti e provvedendo anche ad esaminare le osservazioni del contribuente, nonchè a verificare la loro tempestività e conformità a legge. Allo stesso Giudice si demanda di provvedere pure alla regolamentazione delle spese di lite relative al giudizio di legittimità.

PQM

La Corte accoglie il primo e il secondo motivo di ricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate, inammissibile il terzo e, in relazione ai motivi accolti, cassa la decisione impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale di Milano che, in diversa composizione, procederà alla rinnovazione del giudizio, nel rispetto dei principi innanzi esposti, e provvederà pure a disciplinare le spese di lite del presente ricorso per cassazione.

Così deciso in Roma, il 29 novembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 29 gennaio 2019