Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24030 del 03/10/2018

Cassazione civile sez. trib., 03/10/2018, (ud. 19/04/2018, dep. 03/10/2018), n.24030

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino – Presidente –

Dott. NONNO G. M. – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M. G – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 15921 del ruolo generale dell’anno

2011, proposto Da:

Ministero dell’Economia e delle Finanze, in persona del Ministro pro

tempore, e Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro

tempore, domiciliati in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrenti –

Contro

La Fattoria sotto il cielo s.r.l., in persona del legale

rappresentante C.R.B., rappresentata e difesa

giusta procura speciale a margine del controricorso dall’avv.to

Prof. Piero Sandulli Amalio Landolfi, elettivamente domiciliata

presso lo studio del difensore in Roma, alla Via F. Paulucci dè

Calboli n. 9;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Basilicata n. 144/01/10 depositata in data 28 maggio

2010, non notificata;

Lette le conclusioni scritte del PG, in persona del sostituto

procuratore generale dott. Molino Pietro, il quale ha chiesto il

rigetto del ricorso;

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

19 aprile 2018 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati

Viscido di Nocera.

Fatto

RILEVATO CHE

– con sentenza n. 144/01/10 depositata in data 20 maggio 2010, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Basilicata accoglieva l’appello proposto dalla società La Fattoria sotto il cielo s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, nei confronti dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 235/04/07 della Commissione tributaria provinciale di Potenza, dichiarando, in riforma di quest’ultima, la illegittimità dell’avviso di accertamento n. (OMISSIS) con il quale l’Ufficio aveva contestato alla detta società, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, per l’anno 1999, un maggior reddito di impresa, ai fini Irpeg, Irap e Iva, per ricavi non contabilizzati e indebite detrazioni di spese di manutenzione di beni ammortizzabili;

– il giudice di appello, in punto di fatto, premetteva che: 1) l’Ufficio aveva notificato in data 2 maggio 2006 alla società La Fattoria sotto il cielo s.r.l. l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) con il quale aveva contestato alla detta società, esercente attività alberghiera e di ristorazione, per l’anno 1999, un maggior reddito d’impresa, ai fini Irpef, Irap e Iva, per ricavi non contabilizzati e indebite detrazioni di costi; 2) in data 3 luglio 2007, la società contribuente aveva presentato istanza di accertamento con adesione e, in data 15 novembre 2006, aveva proposto ricorso dinanzi alla CTP di Potenza che lo aveva dichiarato inammissibile per tardività, essendo inapplicabile al procedimento di definizione concordata, avente natura amministrativa la proroga (dal sabato al lunedì) di cui all’art. 155 c.p.c. riguardante soltanto gli atti processuali; 3) avverso la sentenza di primo grado, aveva proposto appello la società contribuente deducendo la erronea applicazione dell’art. 155 c.p.c., essendo la proroga (dal sabato al lunedì) valida anche con riguardo alla presentazione dell’istanza di accertamento con adesione; nel merito, ribadiva la mancanza dei presupposti legittimanti l’accertamento analitico – induttivo ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d); 4) aveva controdedotto l’Ufficio, chiedendo la conferma della sentenza di primo grado;

– la CTR, in punto di diritto, per quanto di interesse, osservava che: 1) il criterio della proroga di diritto del termine scadente il sabato al primo giorno seguente non festivo di cui all’art. 155 c.p.c. aveva carattere generale essendo applicabile tanto in materiale processuale che in materia sostanziale e, dunque, anche in rapporto alla istanza di accertamento con adesione; 2) il ricorso avverso l’avviso di accertamento notificato il 2 maggio 2006 era tempestivo, il 15 novembre 2006 e avendo la società usufruito del periodo di sospensione di novanta giorni previsto dal D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 6, comma 3, con decorrenza dal 3 luglio 2006 – data di presentazione dell’istanza di accertamento con adesione, essendo stato il relativo termine prorogato dal sabato (1 luglio 2006) al lunedì – nonchè del periodo di sospensione feriale dei termini processuali; 3) l’accertamento dei contestati maggiori ricavi era viziato con riguardo alla quantità di merci considerate ed, in particolare, alle percentuali di sfrido applicate, al numero di coperti e ai prezzi di vendita rilevati nonchè al valore dei pasti in autoconsumo, con conseguente carenza motivazionale dell’atto impositivo nonchè assenza dei requisiti di gravità, precisione e concordanza degli elementi presuntivi posti a fondamento della verifica fiscale;

– avverso la sentenza della CTR, il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle entrate propongono ricorso per cassazione affidato a due motivi, cui resiste la società contribuente, con controricorso;

– la Fattoria sotto il cielo s.r.l. ha depositato memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c. insistendo per il rigetto del ricorso;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2 e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1 bis convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO CHE

– in via pregiudiziale, rileva la Corte che il ricorso proposto dal Ministero dell’Economia e delle Finanze deve essere dichiarato inammissibile per difetto di legittimazione attiva dell’amministrazione ricorrente. Qualora, infatti, come nel caso di specie, al giudizio di appello abbia partecipato solo l’Agenzia delle entrate, succeduta a titolo particolare nel diritto controverso al Ministero nel giudizio di primo grado, ossia in epoca successiva al 10 gennaio 2001, data nella quale le Agenzie sono divenute operative in forza del D.Lgs. n. 300 del 1999, e il contribuente abbia accettato il contraddittorio nei confronti del solo nuovo soggetto processuale, deve ritenersi verificata, ancorchè per implicito, l’estromissione del Ministero dal giudizio. Ne consegue che l’unico soggetto legittimato a proporre ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale è l’Agenzia delle entrate, sicchè il ricorso proposto dal Ministero deve essere dichiarato inammissibile per difetto di legittimazione attiva (Cass. n. 24245 del 2004, n. 6591 del 2008);

– con il primo motivo, l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, in combinato disposto con il D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 6, commi 2 e 3, e della L. n. 742 del 1969, art. 1 per avere il giudice di appello erroneamente applicato la proroga (dal sabato al lunedì) ex art. 155 c.p.c., operante per il computo dei termini processuali, quale quello finale per l’impugnazione dell’atto impositivo, anche per la determinazione del termine iniziale per il decorso del periodo di sospensione di novanta giorni del D.Lgs. n. 218 del 1997, ex art. 6, comma 3, estendendo all’istanza di accertamento con adesione, avente natura amministrativa, il regime proprio dei termini processuali;

– il motivo è infondato;

– ai sensi dell’art. 384 c.p.c., u.c. non sono soggette a cassazione le sentenze erroneamente motivate in diritto, quando il dispositivo sia conforme al diritto; in tal caso la Corte si limita a correggere la motivazione;

– nella sentenza impugnata, il giudice a quo ha ritenuto tempestivo il ricorso avverso l’atto impositivo in forza della estensione applicativa della proroga di diritto dal sabato al primo giorno seguente non festivo di cui all’art. 155 c.p.c., comma 4, al termine per la presentazione della istanza di accertamento con adesione;

– invero, è chiara la lettera della norma di cui all’art. 155 c.p.c. che, al comma 5, correla la proroga prevista dal comma 4 (dal giorno di scadenza festivo al primo giorno seguente non festivo) ai termini per il compimento degli “atti processuali svolti fuori dell’udienza” che scadono nella giornata del sabato;

– come già chiarito da questa Corte, nelle controversie tributarie il termine per proporre ricorso deve essere qualificato come termine “a decorrenza successiva” e, pertanto, computato secondo il criterio di cui all’art. 155 c.p.c., comma 1, cioè escludendo il giorno iniziale e conteggiando quello finale; tale termine deve ritenersi compreso fra quelli “per il compimento degli atti processuali svolti fuori dall’udienza” di cui all’art. 155 c.p.c., comma 1, cit., con la conseguenza che, ove il “dies ad quem” del medesimo vada a scadere nella giornata di sabato, esso è prorogato di diritto al primo giorno seguente non festivo (conf., tra le altre, Cass. n. 11269 del 2016; n. 16303 del 2015; n.6728 del 2012);

– ai sensi del D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 6, comma 2 “il contribuente nei cui confronti sia stato notificato avviso di accertamento o di rettifica, non preceduto dall’invito di cui all’art. 5, può formulare anteriormente all’impugnazione dell’atto innanzi la commissione tributaria provinciale, istanza in carta libera di accertamento con adesione, indicando il proprio recapito, anche telefonico”;

– nella specie, una volta prorogato di diritto, ex art. 155 c.p.c., comma 5, dal sabato (1 luglio 2006) al lunedì successivo (3 luglio 2006) il termine per la proposizione del ricorso avverso l’atto impositivo notificato il 2 maggio 2006, è da intendersi tempestiva anche l’istanza di accertamento con adesione presentata entro tale termine prorogato, con decorrenza del periodo di sospensione di novanta giorni (ai sensi del comma terzo dell’art. 6 cit.), cui si aggiunge il periodo di sospensione feriale;

– quanto alla cumulabilità dei due periodi di sospensione in argomento (quello di novanta giorni di cui all’accertamento per adesione del D.Lgs. n. 218 del 1997, ex art. 6, comma 3, e quello feriale L. n. 742 del 1969, ex art. 1), mentre la prassi amministrativa – Risoluzione del Ministero delle Finanze dell’11 novembre 1999 n. 159/E – e un primo orientamento di questa Corte (Cass. n. 2682 del 2011) erano nel senso della cumulabilità degli stessi, avuto riguardo alle diverse rationes sottese alle dette previsioni, l’orientamento successivo della giurisprudenza di legittimità è stato in prevalenza nel senso opposto, escludendo la applicabilità “della sospensione del periodo feriale al termine di 90 giorni relativo all’accertamento con adesione” (in questi termini, da ultimo, Cass. n. 11632 del 2015) coerentemente alla non ritenuta cumulabilità della sospensione dei termini (di 90 giorni di cui all’accertamento con adesione e/o feriale) con quella prevista in tema di condono di cui alla L. n. 289 del 2002 (ex plurimis, Cass. n. 11632 del 2015 cit., Cass. n. 10741 del 2014, Cass. n. 16877 del 2014, Cass. n. 16876 del 2014; Cass. n. 16347 del 2013; Cass. 23576 del 2012; Cass n. 14898 del 2007; Cass. n. 5924 del 2010);

– è stato il legislatore a ripristinare il tradizionale orientamento della Corte di cassazione, con il D.L. n. 193 del 2016, art. 7 quater, comma 18, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 225 del 2016, secondo cui: “I termini di sospensione relativi alla procedura di accertamento con adesione si intendono cumulabili con il periodo di sospensione feriale dell’attività giurisdizionale”;

– sulla natura di norma di interpretazione autentica della suddetta disposizione e, dunque, sulla portata retroattiva della stessa, si è espressa autorevole dottrina, traendo spunto dal dato testuale (i termini… si intendono… cumulabili) e dal dato sostanziale della sussistenza di un previo contrasto interpretativo;

– in disparte la portata retroattiva o meno della novella legislativa, il fondamento della cumulabilità dei periodi di sospensione in questione si risolve nelle diverse rationes sottese alle relative previsioni normative e, cioè, quanto a quello di 90 giorni di cui all’accertamento per adesione, la finalità di garantire al contribuente un concreto spatium deliberandi per valutare la convenienza o meno di aderire al concordato tributario dopo avere esaminato il carattere di decisività degli elementi posti a base dell’accertamento e l’opportunità di evitare una contestazione giudiziaria, mentre, quanto a quello feriale la finalità di assicurare l’irrinunciabilità del diritto alle ferie;

– alla luce di quanto sopra, computando la ripresa dei termini dalla data di cessazione del periodo di sospensione di giorni novanta per la definizione del procedimento di accertamento con adesione, avuto riguardo anche alla sospensione feriale dei termini per la proposizione dell’impugnazione, il ricorso avverso l’avviso di accertamento notificato il 2 maggio 2006 risulta proposto (in data 15 novembre 2006) nel rispetto del termine di cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21;

– ne segue l’affermazione del seguente principio di diritto:” Al termine di impugnazione dell’atto dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21 è applicabile la proroga di diritto, nel caso di scadenza nella giornata del sabato al primo giorno seguente non festivo, ai sensi dell’art. 155 c.p.c., comma 5″;

– con il secondo motivo, la Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la omessa e insufficiente motivazione della sentenza impugnata in ordine ai fatti decisivi e controversi per il giudizio quali gli elementi presuntivi posti dall’Ufficio a fondamento dell’accertamento, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d) di maggiori ricavi in capo alla società contribuente;

– al riguardo, la ricorrente, da un lato, deduce la insufficienza motivazionale della sentenza impugnata quanto alla ritenuta mancanza dei requisiti di gravità, precisione e concordanza in ordine agli elementi presuntivi fondanti l’accertamento in capo alla società contribuente dei maggiori ricavi (quali la quantità complessiva di alimenti impiegati nell’anno per la preparazione dei pasti di cui alle fatture di acquisto, le percentuali di sfrido, la determinazione dei prezzi praticati e del numero di coperti, il valore dei pasti in autoconsumo) e, dall’altro, l’erroneità delle valutazioni svolte dalla CTR circa l’assunta inattendibilità dei rilievi svolti dall’Ufficio (quanto, ad esempio, alla ritenuta discordanza tra la percentuale di sfrido rilevata e quella risultante dalla metodologia di controllo; alla asserita aleatorietà della determinazione dei prezzi sulla base di un campione di ricevute; alla ritenuta arbitraria determinazione del numero dei coperti sulla base dei soli secondi piatti nonchè alla assunta inattendibile stima della redditività dei beni destinati a confezionare i pasti per i dipendenti);

– la censura si espone a molteplici profili di inammissibilità;

– in difetto del principio di autosufficienza sancito dall’art. 366 c.p.c., la ricorrente ha impugnato la sentenza della CTR sotto il profilo della insufficienza dell’iter logico-argomentativo svolto in ordine alla ritenuta inattendibilità e incongruenza degli elementi presuntivi posti dall’Ufficio a fondamento dell’accertamento, senza riportare il contenuto nè dell’avviso di accertamento nè del relativo p.v.c., non consentendo alla Corte di valutare, sulla base degli atti, la fondatezza della censura proposta;

– peraltro, la censura si profila inammissibile anche nella parte in cui denuncia l’erroneità delle valutazioni svolte dal giudice di appello circa la ritenuta inattendibilità/incongruenza degli elementi presuntivi fondanti l’accertamento, in quanto tendente, in realtà, ad ottenere, sotto il velo della denuncia di omessa e insufficiente motivazione, una inammissibile diversa valutazione dei fatti e un nuovo apprezzamento delle risultanze processuali che spetta solo al giudice di merito;

– in conclusione, dichiarato inammissibile il ricorso proposto dal Ministero dell’Economia e delle Finanze, il ricorso dell’Agenzia delle entrate va rigettato; le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.

PQM

la Corte:

Dichiara l’inammissibilità del ricorso proposto dal Ministero dell’Economia e delle Finanze; rigetta il ricorso proposto dall’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, e condanna quest’ultima alla rifusione, in favore della società La Fattoria sotto il cielo s.r.l. in persona del legale rappresentante pro tempore, delle spese del presente grado di giudizio che liquida in Euro 5.600,00 per compensi, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15% e agli altri oneri di legge; compensa le spese del presente grado tra il Ministero dell’economia e delle finanze e la controricorrente.

Così deciso in Roma, il 19 aprile 2018.

Depositato in Cancelleria il 3 ottobre 2018