Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24004 del 23/10/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 24004 Anno 2013
Presidente: PIVETTI MARCO
Relatore: VALITUTTI ANTONIO

SENTENZA

sul ricorso 8585-2007 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente 2012
2425

contro

MANFREDINI ERMINIA, elettivamente domiciliata in ROMA
VIA OSLAVIA 30, presso lo studio dell’avvocato GIZZI
FABRIZIO, che la rappresenta e difende unitamente
all’avvocato CIERI FRANCESCO giusta delega a margine;

Data pubblicazione: 23/10/2013

- con troricorrente –

avverso la sentenza n. 2/2006 della COMM.TRIB.REG. di
FIRENZE, depositata il 18/02/2006;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 11/12/2012 dal Consigliere Dott. ANTONIO

udito per i controricorrenti gli Avvocati GIZZI e
CIFRI, che hanno chiesto l’inammissibilità del ricorso
in via pregiudiziale, comunque rigetto;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. TOMMASO BASILE, che ha concluso per il
rigetto del ricorso.

VALITUTTI;

PREMESSO IN FATTO.
1. Con sentenza n. 2/06, depositata il 18.2.06, la Commissione Tributaria Regionale della Toscana rigettava
l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate – Ufficio
di Firenze 3, avverso la decisione di primo grado, con la
quale era stato accolto il ricorso proposto da Manfredini
Erminia nei confronti dell’avviso di accertamento con il
quale era stato recuperato a tassazione il reddito di
partecipazione, nella società Signoria di Salmieri & C.
s.n.c., imputabile alla socia, ai fini IRPEF per l’anno
1995, ai sensi déll’art. 5 d.P.R. 917/86.
2. La CTR riteneva, invero, inapplicabile alla contribuente la succitata disposizione di cui all’art. 5 del
decreto cit., trattandosi di partecipazione a società
sottoposta alla procedura di concordato preventivo con
cessione dei beni ai creditori, ed essendo, comunque, applicabili ai redditi in questione – costituiti da interessi attivi bancari sulle somme derivanti dalla liquidazione dei beni ceduti, e da interessi moratori su crediti
dell’azienda – le disposizioni di cui agli artt. 54, co.
6
e
55,
co.
4
d.P.R.
che
sottraggono
917/86,
all’imposizione le plusvalenze e le sopravvenienze attive
realizzate in sede concordataria.
3. Per la cassazione della sentenza n. 2/06 ha proposto
ricorso l’Agenzia delle Entrate, affidato a quattro motivi, ai quali la contribuente ha replicato con controricorso.
OSSERVA IN DIRITTO.
1. Con i quattro motivi di ricorso, da esaminare congiuntamente, attesa la loro intima connessione, l’Agenzia
delle Entrate denuncia la violazione e falsa applicazione
degli artt. 3, 5, 54, co. 6, 55, co. 4 e 56 del d.P.R. n.
917/86, in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.
1.1. Avrebbe, invero, errato la CTR nel ritenere che
l’art. 5 del d.P.R. 917/86 – che imputa al socio di società di persona i redditi societari, “proporzionalmente
alla sua quota di partecipazione agli utili” e “indipendentemente dalla percezione” – non si applichi alle società ammesse, come la Signoria di Salmieri & C. s.n.c.
(il cui reddito è stato – nella specie – imputato alla
Manfredini sub specie di reddito di partecipazione), alla
procedura di concordato preventivo.
Il giudice di appello sarebbe, difatti, incorso – ad avviso dell’Amministrazione ricorrente – nell’equivoco di
considerare la norma dell’art. 5 del decreto cit. come
“riferita ad una situazione normale dell’attività aziendale”, tale non potendo reputarsi, invece, a parere del
giudice di appello, quella di una società sottoposta ad
una procedura di concordato preventivo. Ed infatti, secondo la CTR, il debitore concordatario sarebbe assoggettato a tassazione solo se, e nella misura in cui,
all’esito della procedura, ed una volta soddisfatti integralmente i creditori con il ricavato dell’alienazione
dei beni aziendali, dovesse risultare un residuo attivo
dalla liquidazione dell’attivo societario.
a parere
Del tutto incongruo sarebbe, poi,
1.2.
dell’Agenzia delle Entrate, il richiamo – operato dalla

2

CTR – agli artt. 54, co. 6 e 55. co. 4, che escludono,
rispettivamente, dalla base imponibile in sede di concordato preventivo le plusvalenze patrimoniali conseguite a
seguito della cessione dei beni aziendali a terzi, in
esecuzione del concordato, nonché le plusvalenze attive
conseguenti alla riduzione dei debiti dell’impresa ammessa alla procedura in parola. Nel caso concreto, infatti,
il reddito imputato ai soci, costituito esclusivamente da
interessi attivi bancari sulle somme derivanti dalla liquidazione dei beni ceduti e da interessi moratori su
crediti dell’azienda, sarebbe del tutto estraneo – ad avviso della ricorrente – al disposto degli artt. 54, co. 6
e 55, co. 4 d.P.R. 917/86.
Ed invero, dovrebbe considerarsi, al riguardo, per un
verso, la diversità strutturale e genetica sussistente
tra gli interessi bancari attivi e la plusvalenza derivante dalla liquidazione dei beni concordatari, avente
natura giuridica ed origine economica del tutto differenti da quelle degli interessi, per altro verso, la diversità esistente tra gli interessi medesimi e le sopravvenienze attive, identificabili esclusivamente “nella riduzione dei debiti dell’impresa”, conseguente alla falcidia concordataria.
2. Le suesposte censure sono fondate e vanno, pertanto,
accolte.
2.1. La CTR muove, infatti, dal presupposto secondo cui
l’imputazione del reddito societario ai soci di società
di persone, proporzionalmente alla loro quota di partecipazione, non si attaglierebbe alle società ammesse, come
la Signoria di Salmieri & C. s.n.c. alla procedura di
concordato preventivo con cessione dei beni ai creditori,
nella quale solo l’eventuale residuo attivo della liquidazione dei beni aziendali, e una volta soddisfatti integralmente i creditori, potrebbe dare luogo, a parere del
giudice di appello, a reddito tassabile in capo ai soci.
Tale conclusione sarebbe, di poi, avvalorata – secondo la
CTR – dalla considerazione che, come dichiarato dalla
stesso liquidatore della società, nessun reddito di impresa, fatta eccezione per gli interessi summenzionati,
sarebbe stato distribuito ai soci nell’anno 1995, oggetto
di accertamento da parte dell’Ufficio.
2.1.1. Senonchè va osservato, al riguardo, che il reddito
di partecipazione agli utili societari del socio di una
società di persone costituisce, ai fini dell’IRPEF, reddito proprio del socio, al quale è imputato sulla base di
una presunzione di effettiva percezione per il fatto
stesso della sua partecipazione all’ente (cd. principio
di trasparenza), e non reddito della società che lo ha
prodotto. E ciò a prescindere – come, del resto, si evince con chiarezza dallo stesso tenore letterale della norma di cui all’art. 5 d.P.R. 917/86 – dal fatto che gli
utili siano stati effettivamente percepiti dal socio, al
quale compete, in ogni caso, il diritto di agire in giudizio nei confronti della società, per recuperare la quota di utili a lui spettante, ai sensi dell’art. 2262 c.c.
(cfr. Cass. 2899/02, 23359/06, 14926/11).

3

2.1.2. Ebbene, deve ritenersi che il meccanismo di imputazione reddituale suesposto, a differenza di quanto sostenuto in proposito dal giudice di appello, non possa in
alcun modo essere escluso per il solo fatto
dell’ammissione della società alla procedura di concordato preventivo. Va considerato, infatti, che il debitore
ammesso al concordato preventivo subisce una sorta di
“spossessamento attenuato”, in quanto conserva, oltre ovviamente alla proprietà (come nel fallimento), l’amministrazione e la disponibilità dei propri beni, salve le
limitazioni connesse alla natura stessa della procedura,
la quale impone che ogni atto sia comunque funzionale
all’esecuzione del concordato. In particolare, nella procedura – ricorrente nel caso concreto – di concordato
con cessione dei beni, la legittimazione a disporre dei
beni ceduti viene attribuita al commissario liquidatore,
che agisce in una veste, per lo più, qualificata come di
mandatario dei creditori, mentre il debitore in ogni caso
mantiene (oltre alla proprietà dei beni) la legittimazione processuale, mancando nel concordato una previsione
analoga a quella dettata dall’art. 43 1.f. per il fallimento (Cass. 4728/08).
Da tali premesse, discende inevitabilmente che, restando
il debitore ammesso a concordato parte in senso sostanziale di tutti gli atti che attengano al suo patrimonio,
il medesimo lo rimane certamente anche per i rapporti
tributari; con la conseguenza che il debitore medesimo
continua ad essere soggetto passivo di imposta e destinatario di tutti gli obblighi di natura fiscale connessi
alla prosecuzione della sua attività, sebbene conseguenti
a quelle attività svolte per suo conto dal liquidatore
(Cass. 12422/11). Il perdurare della soggettività passiva
ai fini impositivi del socio di società di persone – che
a differenza del socio di società di capitali, condivide
personalmente le vicende concorsuali nelle quali sia
coinvolta la società (tanto da essere dichiarato fallito
unitamente a quest’ultima, se illimitatamente responsabile per le obbligazioni sociali) – durante la procedura di
concordato preventivo comporta, pertanto, contrariamente
a quanto affermato, nella specie, dalla CTR, che
l’imputazione del reddito societario al medesimo, ai sensi dell’art. 5 del d.P.R. 917/86, deve ritenersi pienamente operante.
2.2. Il giudice di appello – peraltro – ha ritenuto, altresì, applicabili nel caso concreto le disposizioni di
cui agli artt. 54, co. 6 e 55, co. 4 del d.P.R. 917/86
(nel testo applicabile ratione temporis), e da tale applicazione ha desunto la non tassabilità dei redditi imputati, nella specie, alla contribuente, e costituiti da
interessi attivi bancari sulle somme derivanti dalla liquidazione dei beni ceduti, e da interessi moratori su
crediti dell’azienda.
2.2.1. Senonchè va osservato, in proposito, che il contesto legislativo di tassazione dell’impresa in concordato
non evidenzia affatto – come dianzi detto – un’esenzione
generale dell’impresa stessa, che si trovi ad essere ammessa a tale procedura, ponendosi, per converso, le norme

succitate come uniche e tassative deroghe alla disciplina
fiscale comune, cui la società ammessa al beneficio in
parola resta pur sempre soggetta.
Ciò posto, va osservato che l’art. 54, co. 6, del d.P.R.
n. 917/86, nel prevedere che la cessione dei beni ai creditori in sede di concordato preventivo non costituisce
realizzo di plusvalenze tassabili, risponde all’esigenza
di ridurre l’onere fiscale delle operazioni compiute nel
corso della liquidazione concordataria, al fine d’incentivare ed agevolare l’attuazione di tale procedura. La
norma succitata, pertanto, si riferisce non già alla cessione dei beni ai creditori propriamente intesa, la quale
è ontologicamente insuscettibile di generare plusvalenze
tassabili, bensì al trasferimento a terzi dei beni ceduti, effettuato dal liquidatore in esecuzione del concordato, al fine di ricavare le risorse necessarie a soddisfare i creditori secondo l’intesa concordataria (Cass.
11701/07).
Ebbene, tale essendo l’oggetto delle plusvalenze non tassabili prese in considerazione dalla menzionata norma, è
di tutta evidenza che nell’ambito applicativo della stessa non possono in alcun modo ricomprendersi gli interessi
attivi bancari, che maturano sulle somme conseguite dalle
vendite dei beni concordatari. Tali interessi hanno, per
vero, una diversa genesi economica e giuridica, traendo
origine da obbligazioni scaturenti da contratti bancari,
e sono da questi disciplinate, laddove le sopravvenienze
derivanti dalla vendita dei beni operata dal commissario
giudiziale, traggono origine dall’attività di liquidazione operata da tale organo, nella sua qualità di mandatario dei creditori dell’impresa in concordato, alla cui
esecuzione le somme ricavate dalla vendite sono destinate. Di contro, gli interessi bancari su tali somme – costituendo una forma di investimento remunerativo delle
stesse, come tale costituente reddito effettivo per i soci cui sono imputati – non possono di certo essere accomunate alle plusvalenze non imponibili prese in considerazione dalla norma in esame; tanto vero che detti interessi concorrono a formare il reddito societario – imputabile al socio ex art. 5 d.P.R. 917/86 – per l’ammontare
maturato nell’esercizio, ai sensi dell’art. 56, co. 3 del
citato decreto.
2.2.2. Per quanto attiene, poi, alle sopravvenienze attive ex art. 55, co. 4 d.P.R. 917/86, dallo stesso – inequivoco – tenore letterale della norma si evince che non
si considera sopravvenienza attiva, e non è, pertanto,
imponibile, esclusivamente il cosiddetto “bonus” da concordato, e cioè la parte dei crediti che esulano dalla
proposta di pagamento, e che si traduce in una “riduzione
dei debiti dell’impresa”, atteso che l’effetto estintivo
di tali crediti è istituzionalmente correlato con il concordato stesso (Cass. 7800/95). Non è, pertanto, riconducibile al suindicato “bonus” da falcidia concordataria
dei crediti, la percezione di interessi di mora sui crediti dell’impresa, non a caso considerata dal legislatore
una forma di reddito, come tale soggetta alla diversa di-

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sciplina di cui alla succitata norma di cui all’art. 56
d.P.R. 917/86.
Anche sotto tale profilo, pertanto,
le doglianze
dell’Amministrazione si palesano pienamente fondate.
3. L’accoglimento del ricorso comporta la cassazione
dell’impugnata sentenza. Non essendo necessari ulteriori
accertamenti di fatto, la Corte, nell’esercizio del potere di decisione nel merito di cui all’art. 384, co. l
c.p.c., rigetta il ricorso introduttivo proposto dalla
contribuente.
4. Le spese del presente giudizio di legittimità vanno
poste a carico della resistente soccombente, nella misura
di cui in dispositivo. Concorrono giusti motivi per dichiarare interamente compensate fra le parti le spese dei
giudizi di merito.
P.Q.M.
La Corte Suprema di Cassazione;
accoglie il ricorso; cassa l’impugnata sentenza e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della
contribuente; condanna la resistente alle spese del presente giudizio, che liquida in C 2.600,00, oltre alle
spese prenotate a debito; dichiara compensate tra le parti le spese dei giudizi di merito.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria, il 11.12.2012.

MATERIA TRIBUTARIA