Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23992 del 24/11/2016

Cassazione civile sez. trib., 24/11/2016, (ud. 06/07/2016, dep. 24/11/2016), n.23992

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SCHIRO’ Stefano – Presidente –

Dott. RAGONESI Vittorio – Consigliere –

Dott. D’ASCOLA Pasquale – Consigliere –

Dott. DE MASI Oronzo – rel. Consigliere –

Dott. ZOSO Liana M.T. – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 11958-2012 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

I.B.S. DESIGN SRL;

– intimato –

avverso la sentenza n. 148/2011 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. di

PESCARA, depositata il 26/05/2011;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

06/07/2016 dal Consigliere Dott. DE MASI ORONZO;

udito per il ricorrente l’Avvocato URBANI NERI che ha chiesto

l’accoglimento;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

CUOMO LUIGI che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

IN FATTO

Con sentenza n. 148/09/2011 del 24/05/2011, depositata il 26/05/2011, la Commissione Regionale dell’Abruzzo – Sezione Staccata di Pescara accoglieva, con compensazione delle spese di lite, l’appello proposto dalla I.B.S. DESIGN S.R.L. avverso la decisione n. 34 del 24/06/2008, depositata il 10/7/2008, pronunciata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Pescara, che aveva respinto il ricorso della società contribuente avverso il provvedimento con cui l’Ufficio Centrale Operativo di Pescara, rideterminato l’importo del maggior credito spettante per gli anni dal 2003 al 2006, ai sensi della L. n. 388 del 2000, art. 7, comma 10, e L. n. 289 del 2002, art. 63, per incremento dell’occupazione, pari a complessivi Euro 286.612,00, fruito attraverso la presentazione di più istanze, aveva provveduto a revocare il beneficio concesso, quanto ad Euro 102.200,00.

Osservava la C.T.R. che non si trattava di un “aiuto di Stato” e quindi che il beneficio si sottraeva alla regola “de minimis” prevista dalla normativa comunitaria, essendo il limite dei 100.000,00 Euro nel triennio applicabile agli aiuti alle imprese e non a quelli per l’occupazione, come pure ricavabile dal Regolamento C.E. n. 2204 del 2002, che si occupa degli aiuti alle persone svantaggiate che si accompagnano agli aiuti introdotti dall’art. 1 del Regolamento C.E. n. 994 del 1998, e comunque che tale regola era espressamente richiamata nella L. n. 388 del 2000, art. 7 e non nella L. n. 289 del 2002, art. 63.

Avverso la sentenza l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi.

Con il primo motivo deduce violazione e falsa applicazione di norme di diritto, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, in relazione alla L. n. 388 del 2000, art. 7, comma 10, L. n. 289 del 2002, art. 62, comma 1, e art. 63, per avere la C.T.R. escluso la legittimità del provvedimento di revoca parziale del credito d’imposta senza considerare che la regola “de minimis” è stata univocamente richiamata sia dalla L. n. 388 del 2000, art. 7, comma 10, sia dalla L. n. 289 del 2002, art. 63, che ha prorogato fino al 31 dicembre 2006 il termine di efficacia della misura agevolativa, e che entrambe le disposizioni prevedono un limite quantitativo alla concessione dell’ulteriore credito d’imposta per l’incremento dell’occupazione nelle aree svantaggiate.

Con il secondo motivo deduce violazione e falsa applicazione di norme di diritto, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, in relazione agli artt. 87 ed 88 del Trattato CE, al Regolamento CE n. 69 del 2001, art. 2, al Regolamento CE n. 2204 del 2002, ed al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, comma 1, per avere la C.T.R. ritenuto il beneficio un aiuto a favore dei lavoratori e non delle imprese e quindi escluso trattarsi di un “aiuto di Stato”, disciplina che neppure può ritenersi derogata dal Regolamento CE n. 2204 del 2002 in quanto il beneficio del quale si discute non soddisfa tutte le condizioni in esso stabilite.

La intimata società contribuente, che nelle more è stata dichiarata fallita, non ha svolto attività difensiva.

Diritto

IN DIRITTO

I motivi di ricorso, che possono essere scrutinati congiuntamente in quanto tra loro logicamente connessi, sono fondati e meritano accoglimento.

La L. n. 388 del 2000, art. 7, comma 10, che disciplina gli incentivi concessi, in forma di credito d’imposta, ai datori di lavoro che incrementano la base occupazionale, prevede: “Per i datori di lavoro che nel periodo compreso tra il 1 gennaio 2001 e il 31 dicembre 2003 effettuano nuove assunzioni di lavoratori dipendenti con contratto a tempo indeterminato da destinare a unità produttive ubicate nei territori individuati nel citato art. 4 e nelle aree di cui all’obiettivo 1 del regolamento (CE) n. 1260/1999, del Consiglio, del 21 giugno 1999, nonchè in quelle delle regioni Abruzzo e Molise, spetta un ulteriore credito d’imposta. L’ulteriore credito d’imposta, che è pari a L. 400.000 per ciascun nuovo dipendente, compete secondo la disciplina di cui al presente articolo. All’ulteriore credito di imposta di cui al presente comma si applica la regola “de minimis” di cui alla comunicazione della Commissione delle Comunità europee 96/C68/06, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale delle Comunità europee C68 del 6 marzo 1996, e ad esso sono cumulabili altri benefici eventualmente concessi ai sensi della predetta comunicazione purchè non venga superato il limite massimo di Lire 180 milioni nel triennio”.

La Commissione CE nel 1992 e, successivamente, nel 1996, aveva introdotto, con una propria Comunicazione, la regola “de minimis” per la quale gli aiuti di esigua entità (aiuti appunto “de minimis”) non rientrano nel campo d’applicazione dell’art. 87, par. 1, del Trattato, perchè, concretamente, non hanno effetti sulla concorrenza e sugli scambi ed, in quanto tali, non sono soggetti all’obbligo di previa notifica alla Commissione (ex art. 88, par. 3 del Trattato).

Per la Commissione, infatti gli aiuti che non superano l’importo di 100.000 ECU (circa Lire 200 milioni) in tre anni non rientrano nel campo d’applicazione dell’art. 92 del Trattato, in quanto non produrrebbero degli effetti percettibili sugli scambi e sulla concorrenza (Comunicazione della Commissione relativa agli aiuti de minimis, in GUCE C 68 del 6 marzo 1996, p. 9).

Il legislatore nazionale ha inteso riconoscere il beneficio dell’ulteriore credito d’imposta in esame, in misura limitata e non in rapporto al numero di lavoratori effettivamente assunti, facendo proprio, in via di rinvio alla relativa fonte normativa, il criterio comunitario c.d. “de minimis”.

Questa Corte ha già affermato che “tale adottata modalità di delimitazione della agevolazione accordata (qualunque ne sia la natura) rientra nel legittimo esercizio delle scelte discrezionali dei legislatore, essendo consentito legiferare con la tecnica del rinvio (recettizio o formale) a norme di altro ordinamento e non riscontrandosi violazioni della normativa comunitaria, atteso che questa se pone agli stati membri il divieto di concedere “aiuti di Stato” in misura eccedente la regola “de minimis”, non impedisce loro di circoscrivere benefici fiscali entro soglie predefinite” (cfr. Cass. Sez. 5, n. 21797 del 20/10/2011).

L’art. 8 stessa legge introduce poi altre agevolazioni fiscali a fronte di nuovi investimenti in aree svantaggiate ed il comma 1 così recita: “Ai soggetti titolari di reddito d’impresa, esclusi gli 2 enti non commerciali, che, a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2000 e fino alla chiusura del periodo d’imposta in corso alla data del 31 dicembre 2006, effettuano nuovi investimenti nelle aree territoriali individuate dalla Commissione delle Comunità europee come destinatarie degli aiuti a finalità regionale di cui alle deroghe previste dall’art. 87, paragrafo 3, lett. a) e c), del Trattato che istituisce la Comunità europea, come modificato dal Trattato di Amsterdam di cui alla L. 16 giugno 1998, n. 209, è attribuito un credito d’imposta entro la misura massima consentita nel rispetto dei criteri e dei limiti d’intensità di aiuto stabiliti dalla predetta Commissione. Per il periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2000 sono agevolabili i nuovi investimenti acquisiti a decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge o, se successiva, dall’approvazione del regime agevolativo da parte della Commissione delle Comunità europee. Il credito d’imposta non è cumulabile con altri aiuti di Stato a finalità regionale o con altri aiuti che abbiano ad oggetto i medesimi beni che fruiscono del credito d’imposta.”.

L’agevolazione compete sugli investimenti effettuati a decorrere dal 14 marzo 2001, vale a dire dal giorno successivo alla data di approvazione da parte dell’Unione europea del regime agevolativo e non può superare la misura massima consentita nel rispetto dei criteri e dei limiti di intensità di aiuto stabiliti dalla Commissione europea.

Il legislatore nazionale, tuttavia, nel disciplinare la possibilità di cumulo delle agevolazioni fiscali prescritte dalla stessa L. n. 388 del 2000, art. 7, comma 10, con altre forme di aiuto, ha ben individuato la portata della regola “de minimis”, prevista per le agevolazioni fiscali (di modesta entità) ivi prescritte.

Infatti, la possibilità di cumulo è limitata alla condizione di non superamento, per i benefici fruiti ai sensi dell’art. 7, del limite massimo “di Lire 80.000.000 nel triennio” (Euro 100.000,00). In tema di agevolazioni fiscali, la L. n. 289 del 2002, art. 63, ha mantenuto fermo il limite comunitario “de minimis”, per cui il credito d’imposta per assunzione di lavoratori disoccupati in aree svantaggiate è cumulabile con ulteriori benefici purchè non sia superato il tetto massimo fissato in sede comunitaria, mentre non ha alcuna incidenza l’esclusione dal cumulo, prevista dal D.L. n. 10 del 2007, art. 1, comma 8, convertito in L. n. 46 del 2007, che riguarda solo gli aiuti concessi in misura superiore al suddetto limite e non l’ulteriore credito d’imposta legislativamente determinato in misura ad esso corrispondente (Cass. Sez. 6 – 5, ordinanza n. 16178 del 15/07/2014; Cass. Sez. 5, n. 20245 del 04/09/2013).

Nel rinnovare il regime di incentivi alle assunzioni, già disposto con la L. n. 388 del 2000, art. 7, la L. n. 289 del 2002, art. 63, comma 1, ha mantenuto esplicitamente ferme, per quanto non diversamente regolato, le disposizioni di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 7, che, relativamente all’ “ulteriore” credito d’imposta per assunzione di lavoratori disoccupati in aree svantaggiate, testualmente dispone (al comma 10 ultima parte): “All’ulteriore credito di imposta di cui al presente comma si applica la regola “de minimis” di cui alla comunicazione della Commissione delle Comunità europee 96/C68/06, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale delle Comunità europee C68 del 6 marzo 1996, e ad esso sono cumulabili altri benefici eventualmente concessi ai sensi della predetta comunicazione purchè non venga superato il limite massimo di Lire 180 milioni nel triennio”.

Pertanto, ai fini della determinazione dell’importo massimo del credito d’imposta di cui all’art. 7, comma 10 (regola c.d. “de minimis” in forza della quale gli aiuti di Stato di esigua entità esulano dal campo di applicazione dell’art. 87, parag. 1, del Trattato CE), si deve tener conto, con le limitazioni indicate, anche del credito d’imposta per nuovi investimenti ottenuto ai sensi della L. n. 388 del 2000, art. 8, nei limiti in cui non venga superato, per le agevolazioni fruite ai sensi della citata norma e nel triennio considerato, il tetto massimo di Euro 100.000, alla cui determinazione complessiva potendo concorrere il diverso credito di imposta per nuovi investimenti disciplinato dall’art. 8 della medesima (Cass. Sez. 5, n. 21797 del 20/10/2011, Cass. Sez. 5, n. 20245 del 04/09/2013).

Nessun rilievo ha sulle norme sovraesposte il D.L. 15 febbraio 2007, n. 10, art. 1, comma 8, convertito in L. 6 aprile 2007, n. 46, secondo cui “sono esclusi dal cumulo per il computo dell’importo massimo fissato per l’applicazione della regola “de minimis” gli aiuti autorizzati dalla Commissione europea o rientranti in un regolamento di esenzione per categoria anche se riferiti allo stesso presupposto, qualora la rispettiva normativa non preveda diversamente” atteso che l’esclusione dal “cumulo” riguarda solo gli “aiuti” che le norme nazionali abbiano concesso in misura superiore a detta “regola” comunitaria, non l'”ulteriore credito di imposta” qui in discussione, legislativamente determinato in misura corrispondente a quella “regola” (Cass. Sez. 6 – 5, ordinanza n. 16178 del 15/07/2014; Cass. n. 7361 del 2012).

Nè può fondatamente sostenersi che, nella fattispecie in esame, non potrebbe trovare applicazione il limite posto dalla regola “de minimis” perchè la normativa nazionale di riferimento sopra esaminata si porrebbe in contrasto con il regolamento CE n. 2204 del 2002, ciò comportando la disapplicazione della normativa nazionale contrastante con quella sovranazionale.

In realtà, come questa Corte ha già avuto modo di affermare, in alcun modo la disciplina del sopravvenuto regolamento CE n. 2204 del 2002 può ritenersi avere inciso, modificandola, sulla disciplina del credito d’imposta per incremento occupazionale nelle aree svantaggiate di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 7, richiamato dalla L. n. 289 del 2000, art. 63, sottraendola all’applicazione della regola “de minimis”, come in dettaglio dimostra il confronto tra la richiamata normativa interna e le disposizioni del “considerando” n. 27, dell’art. 4 par. 2, dello stesso art. 4 par. 4, lett. a), del medesimo art. 4, par. 4 lett. c), dell’art. 5 par. 2 e dell’art. 7 par. 2 del citato regolamento CE n. 2204 del 2002 (Cass. Sez. 5, n. 16735 del 2015).

La sentenza impugnata, che ha disapplicato la richiamata normativa interna in tema di benefici fiscali per incrementi occupazionali, siccome in contrasto con la legislazione comunitaria di rango superiore, rilevando che le misure di cui alla L. n. 289 del 2002, art. 63, non fossero aiuti di Stato e che la regola “de minimis” presupponesse detti aiuti, così eludendo la rilevanza della questione concernente l’eventuale superamento del tetto massimo previsto, va dunque cassata con rinvio, in ragione dei principi di diritto sopra affermati, ai quali altra sezione della C.T.R. – dell’Abruzzo Sezione Distaccata di Pescara si atterà nel decidere nel merito la controversia. Al giudice del rinvio è rimessa anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio ad altra sezione della Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo – Sezione Staccata di Pescara, anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 6 luglio 2016.

Depositato in Cancelleria il 24 novembre 2016