Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23878 del 25/09/2019

Cassazione civile sez. trib., 25/09/2019, (ud. 29/05/2019, dep. 25/09/2019), n.23878

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. PERINU Renato – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 18283/2013 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

G.G., rappresentato e difeso dall’avv. Giorgio

Stefano, presso cui è elettivamente domiciliato in Roma al viale

Bruno Buozzi n. 59;

– controricorrente – ricorrente incidentale-

e

Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Prato, in persona del

direttore pro tempore;

– intimata –

avverso la sentenza n. 155/1/12 della Commissione Tributaria

Regionale della Toscana, depositata il 31/5/2012 e non notificata.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29 maggio

2019 dal Consigliere Giudicepietro Andreina.

Fatto

RILEVATO

Che:

1. l’Agenzia delle Entrate ricorre con tre motivi contro G.G. per la cassazione della sentenza n. 155/1/12 della Commissione Tributaria Regionale della Toscana, depositata il 31/5/2012 e non notificata,

che, in sede di rinvio, ha parzialmente accolto l’appello dell’Ufficio, in controversia avente ad oggetto l’impugnativa dell’avviso di accertamento, con cui l’Amministrazione, sulla base dei parametri, aveva quantificato maggiori ricavi e conseguenti maggiori Irpef, Iva ed altro per l’anno di imposta 1998;

2. con la sentenza impugnata, la C.T.R. della Toscana (di seguito C.T.R.) riteneva che l’età del contribuente portava a presumere un’attività in qualche misura ridotta, mentre la disponibilità dello studio era ricollegabile ai cospicui redditi percepiti in passato;

pertanto, il giudice di rinvio rideterminava i maggiori ricavi del contribuente in 350 milioni di vecchie lire;

3. a seguito del ricorso, G.G. resiste con controricorso e spiega ricorso incidentale condizionato, affidato ad un unico motivo;

4. il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 29 maggio 2019, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., u.c., e art. 380-bis.1, c.p.c., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1.1. preliminarmente, deve rilevarsi che le conclusioni, solo apparentemente contraddittorie, del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, con le quali si chiede l’accoglimento del ricorso incidentale ed il rigetto di quello principale, sono evidentemente frutto di un mero errore materiale e non ne comportano l’inammissibilità, atteso il tenore, estremamente chiaro, dello stesso nel senso dell’accoglimento del ricorso principale avanzato dall’Ufficio;

con il primo motivo, la ricorrente Agenzia delle Entrate denunzia la violazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, poichè, nonostante gravasse sul contribuente l’onere della prova in ordine agli elementi giustificativi dello scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli accertati dall’Ufficio sulla base dei parametri, la C.T.R. ha ritenuto sufficienti le generiche affermazioni del professionista in ordine all’età avanzata ed alla riconducibilità dell’acquisto dei beni strumentali anche ai pregressi cospicui redditi;

con il secondo motivo, l’Agenzia delle Entrate censura l’omessa motivazione o motivazione apparente in ordine alle ragioni che avrebbero giustificato, sia pure in parte, lo scostamento dei ricavi dichiarati da quelli accertati mediante l’applicazione dei parametri;

secondo l’Agenzia delle Entrate, la C.T.R. non avrebbe dato alcun conto delle puntuali eccezioni dell’Ufficio in ordine alle giustificazioni addotte dal contribuente, in particolare in relazione all’irrilevanza della sua qualità di pensionato, al volume d’affari dichiarato dal 1996 al 2002, agli importanti incarichi professionali ricevuti fino al 2004, come risultava anche da alcuni quotidiani locali;

con il terzo motivo, l’Agenzia delle Entrate censura l’insufficiente e contraddittoria motivazione in ordine ai maggiori ricavi determinati dal giudice di appello in misura superiore ai maggiori ricavi accertati dall’Ufficio ed, addirittura, inferiori a quelli dichiarati dal contribuente;

la ricorrente rileva che, in mancanza di un adeguato supporto motivazionale, evidentemente la C.T.R. ha voluto quantificare i ricavi complessivamente accertati (e non solo i maggiori ricavi) in 350 milioni di vecchie lire, con ciò riducendo in parte l’accertamento dell’Ufficio;

1.2. il motivi sono fondati e vanno accolti;

1.3. invero, con la sentenza n. 20855/2010, ampiamente riportata dalla C.T.R. investita del giudizio di rinvio, la Corte di Cassazione ha rilevato che il giudice “a quo” si era basato “sulla non pregnante attendibilità del metodo parametrico, che veniva vinto dalle prove fornite dall’interessato circa la remota presenza dei beni strumentali e la ridotta attività professionale”;

in particolare, la Corte riteneva l’inesattezza della decisione impugnata circa il superamento del regime dei “parametri” di cui alla L. n. 549 del 1995, art. 3 (commi 181 e segg.) da parte del contribuente, in quanto, dall’applicazione “degli opportuni parametri agli specifici, rilevanti dati utilizzati, desunti dalla dichiarazione del contribuente”, si deduceva “l’esistenza di un reddito ulteriore e/o maggiore di quello dichiarato, con conseguente onere di G. di allegare (prima) e di provare (poi), in sede di contestazione giudiziaria, (…) gli eventuali elementi (soggettivi e/o oggettivi) che nel caso giustificavano lo scostamento evidenziato dall’applicazione dei parametri ai dati esposti in dichiarazione”;

la Corte di Cassazione, quindi, nell’annullare la sentenza del giudice di appello, ha ritenuto che la generica considerazione dell’età, nonchè del presumibile acquisto dello studio con i redditi percepiti in parte in anni pregressi, non fossero elementi sufficienti a superare l’accertamento basato sui parametri, condotto in contraddittorio con il contribuente, ed ha affermato la necessità che il contribuente fornisse una prova specifica, in ordine alla giustificazione dello scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli accertati con l’applicazione dei parametri, demandando la valutazione sulla sussistenza della stessa al giudice di rinvio;

ciò conformemente a quanto chiarito dalle Sezioni Unite (Sentenza n. 26635 del 18/12/2009 e successive), secondo cui “la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sè considerati – meri strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività – ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente. In tale sede, quest’ultimo ha l’onere di provare, senza limitazione alcuna di

mezzi e di contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possono essere applicati gli standards o la specifica realtà dell’attività economica nel periodo di tempo in esame, mentre la motivazione dell’atto di accertamento non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento, ma deve essere integrata con la dimostrazione dell’applicabilità in concreto dello standard prescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente. L’esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l’applicabilità degli standards al caso concreto, da dimostrarsi dall’ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all’invito al contraddittorio in sede amministrativa, restando inerte. In tal caso, però, egli assume le conseguenze di questo suo comportamento, in quanto l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola base dell’applicazione degli standards, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice può valutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all’invito”;

nel caso in esame, essendo pacifico che il contraddittorio endoprocedimentale si sia svolto regolarmente, il contribuente aveva l’onere di provare gli specifici elementi addotti a giustificazione del rilevato scostamento e la C.T.R., investita in sede di rinvio dell’esame della prova contraria addotta dal contribuente, avrebbe dovuto adeguatamente motivare in ordine alla stessa;

la motivazione della sentenza impugnata, nel fare riferimento all’età del contribuente ed all’acquisto dello studio, avvenuto presumibilmente in parte con proventi percepiti in periodi pregressi, appare, invece, meramente ripetitiva di quanto già rilevato dal giudice di appello, con la sentenza successivamente cassata con rinvio;

il giudice del rinvio, contrariamente al dictum della Cassazione, si è limitato ad evidenziare circostanze generiche, insufficienti a palesare l’iter logico seguito nel ritenere che il contribuente avesse adempiuto all’onere probatorio su di lui gravante, in relazione alle caratteristiche concrete della fattispecie ed ai dati di fatto dedotti dall’Ufficio;

per quanto riguarda, poi, la quantificazione dell’importo dovuto, anche prescindendo dalla confusione terminologica tra “maggiori ricavi” e “ricavi complessivamente accertati”, nello specifico appare evidente che la C.T.R., senza alcuna motivazione plausibile, abbia determinato i ricavi in misura notevolmente inferiore a quella dichiarata dal contribuente;

2.1. passando al ricorso incidentale, il ricorrente denunzia la violazione della L. n. 549 del 1995, art. 3, per l’avvenuto accertamento del “non normale” svolgimento dell’attività;

2.2. il motivo è infondato;

1.3 nel caso di specie, il contribuente contesta che il giudice di appello avrebbe rideterminato i maggiori ricavi, pur avendo accertato che non sussistevano le condizioni per l’accertamento basato sui parametri;

in particolare, secondo il ricorrente, la C.T.R., avendo affermato che l’attività doveva presumersi ridotta per l’età del professionista (avvocato in pensione) e che la disponibilità dello studio doveva ricollegarsi ai cospicui redditi pregressi dello stesso, avrebbe dovuto annullare l’accertamento, prendendo atto dell’impossibilità di applicare i parametri al caso di specie;

come già detto, con la sentenza n. 20855/2010, ampiamente riportata dalla C.T.R. investita del giudizio di rinvio, la Corte ha rilevato che il giudice “a quo” si era basato “sulla non pregnante attendibilità del metodo parametrico, che veniva vinto dalle prove fornite dall’interessato circa la remota presenza dei beni strumentali e la ridotta attività professionale”;

la Corte affermava l’inesattezza della decisione impugnata, circa il superamento del regime dei “parametri” di cui alla L. n. 549 del 1995, art. 3 (commi 181 e segg.) da parte del contribuente, e riteneva, con statuizione definitiva sul punto, che le circostanze, genericamente dedotte dal contribuente e relative all’età avanzata ed all’acquisizione della dotazione strumentale (in particolare dello studio) in anni pregressi, non fossero sufficienti ad escludere l’accertamento fondato sui parametri;

in conclusione, per quanto fin qui detto, il ricorso principale va accolto ed il ricorso incidentale va rigettato;

la sentenza impugnata va cassata in relazione all’accoglimento del ricorso principale, con rinvio alla C.T.R. della Toscana, in diversa composizione, che procederà a nuovo esame, secondo quanto già disposto da questa Corte con la sentenza n. 20855/2010, provvedendo anche alla regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.

PQM

la Corte accoglie il ricorso principale e rigetta quello incidentale;

cassa la sentenza impugnata in relazione all’accoglimento del ricorso principale e rinvia alla C.T.R. della Toscana, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente incidentale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma del citato art. 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, il giorno 29 maggio 2019.

Depositato in Cancelleria il 25 settembre 2019