Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23856 del 23/11/2016

Cassazione civile sez. trib., 23/11/2016, (ud. 18/10/2016, dep. 23/11/2016), n.23856

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BOTTA Raffaele – Presidente –

Dott. ZOSO Liana M. T. – Consigliere –

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Consigliere –

Dott. MELONI Marina – Consigliere –

Dott. STALLA Giacomo Maria – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 12381-2011 proposto da:

R.B. nq di figlia ed erede di R.F., elettivamente

domiciliata in ROMA VIALE G. MAZZINI 6, presso lo studio

dell’avvocato L.S., rappresentata e difesa dall’avvocato

LUCIO MAGNIFICO con procura notarile del Not. Dr. AURELIO MORELLO in

GENOVA rep. n. 130702 del 17/02/2011;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 46/2010 della COMM.TRIB.REG. di BARI,

depositata il 03/05/2010;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

18/10/2016 dal Consigliere Dott. GIACOMO MARIA STALLA;

udito per il controricorrente l’Avvocato MARCHINI che ha chiesto il

rigetto;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. DE

MASELLIS MARIELLA che ha concluso per l’accoglimento del 1 motivo di

ricorso, assorbiti gli altri.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL GIUDIZIO

R.B., in qualità di erede di R.F., propone tre motivi di ricorso per la cassazione della sentenza n. 46/5/10 del 3 maggio 2010 con la quale la commissione tributaria regionale Puglia, in riforma della prima decisione, ha ritenuto legittimo l’avviso di liquidazione notificato, nel luglio 2006, a R.F. a titolo di decadenza dalle agevolazioni fruite – ex L. n. 388 del 2000, art. 33, comma 3 – su un atto dell’agosto 2003 con il quale egli aveva venduto una quota di terreno edificabile in (OMISSIS).

In particolare, la commissione tributaria regionale ha ritenuto valida la notificazione dell’avviso di liquidazione effettuata personalmente al R. successivamente al suo decesso, posto che tale decesso non era stato dagli eredi comunicato all’amministrazione finanziaria ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 65, comma 2; nè siffatta modalità di notificazione aveva impedito che gli eredi impugnassero tempestivamente l’avviso medesimo.

Resiste con controricorso l’agenzia delle entrate.

La R. ha depositato memoria ex art. 378 c.p.c..

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

p. 1. Con il primo motivo di ricorso la R. deduce violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 60 e 65 e D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 3; per avere la commissione tributaria regionale ritenuta valida la notificazione dell’avviso di liquidazione direttamente al defunto, nonostante che la decadenza dalle agevolazioni fosse stata disposta (luglio 2006) successivamente al decesso ((OMISSIS)) e, inoltre, quando l’amministrazione finanziaria era già a conoscenza della morte, perchè risultante dalla registrazione (maggio 2006) di altro atto notarile.

La doglianza non può trovare accoglimento.

Soccorre, in proposito, il principio generale secondo cui, in tema di atti d’imposizione tributaria, la notificazione non è un requisito di giuridica esistenza e perfezionamento dell’atto medesimo, ma una condizione integrativa d’efficacia; con la conseguenza che la sua inesistenza o invalidità non determina in via automatica l’inesistenza dell’atto, quando ne risulti inequivocamente la piena conoscenza da parte del contribuente entro il termine di decadenza concesso per l’esercizio del potere all’Amministrazione finanziaria, su cui grava il relativo onere probatorio. (Cass. n. 8374/15; 654/14 ed altre).

Con l’ulteriore conseguenza che – esclusa l’ipotesi di radicale inesistenza dell’atto – la natura sostanziale e non processuale dell’avviso di accertamento tributario “non osta all’applicazione di istituti appartenenti al diritto processuale, soprattutto quando vi sia un espresso richiamo di questi nella disciplina tributaria.

Pertanto, l’applicazione, per l’avviso di accertamento, in virtù del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, delle norme sulle notificazioni nel processo civile comporta, quale logica necessità, l’applicazione del regime delle nullità e delle sanatorie per quelle dettato, con la conseguenza che la proposizione del ricorso del contribuente produce l’effetto di sanare la nullità della notificazione dell’avviso di accertamento per raggiungimento dello scopo dell’atto, ex art. 156 c.p.c.”. Sempre che – come nella specie accaduto – il conseguimento dello scopo avvenga prima della scadenza del termine di decadenza, previsto dalle singole leggi d’imposta, per l’esercizio del potere di accertamento. (Sez. U, 19854/04; Cass. 12153/05; 24962/05; 22197/04; 2272/11).

Corretta deve dunque ritenersi la decisione della commissione tributaria regionale circa la notificazione dell’avviso di liquidazione in esame; attesa indipendentemente dalla mancata conoscenza del decesso da parte dell’ufficio impositore – l’avvenuta sanatoria mediante tempestiva impugnazione dell’atto da parte dell’erede.

p. 2. Con il secondo motivo di ricorso si deduce nullità della sentenza e del procedimento per omesso rilievo della carenza di legittimazione passiva del de cujus, posto che i benefici in esame erano stati riconosciuti alla sola parte acquirente; e, comunque, per l’intervenuta decadenza dal potere di accertamento dell’imposta di registro (da qualificarsi come complementare e non suppletiva) ex D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76, comma 1 bis.

Nemmeno questa doglianza può trovare accoglimento.

Per quanto concerne la pretesa carenza di legittimazione passiva del R., va considerato che, con l’avviso di liquidazione in oggetto, l’amministrazione finanziaria ha inteso recuperare l’imposta di registro corrisposta, in misura asseritamente inferiore al dovuto, in relazione all’atto di compravendita del terreno. Da ciò deriva la correttezza della sua attivazione nei confronti di un soggetto (contraente venditore) gravato da una responsabilità di tipo solidale con gli altri contraenti; così come stabilito, per regola generale, del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 57. Rilevando dunque il dato oggettivo del recupero di una maggiore imposta solidalmente dovuta da tutti i contraenti, nessuna influenza può avere – diversamente da quanto vorrebbe l’odierna ricorrente – la circostanza che le agevolazioni in questione siano state richieste dalla sola società acquirente.

Per quanto concerne la ritenuta decadenza dal potere di accertamento e liquidazione, si è più volte sostenuto – con ragionamento che non si ritiene qui di disattendere – che il termine triennale per l’accertamento in materia di registro, previsto in via generale dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76, comma 2, è assoggettato alla proroga biennale dettata dalla L. n. 289 del 2002, art. 11, commi 1 ed 1 bis; e ciò anche nella specifica materia di revoca delle agevolazioni.

L’art. 11, comma 1 bis della citata Legge, facendo menzione delle “violazioni relative alla applicazione, con agevolazioni tributarie, delle imposte su atti, scritture, denunce e dichiarazioni di cui al comma 1, possono essere definite…” assimila infatti le violazioni delle disposizioni agevolative a quelle relative all’enunciazione di valore degli immobili di cui al comma 1 citata Legge. Ne consegue l’applicabilità anche alle violazioni di cui al comma 1 bis della proroga prevista nel comma 1; e ciò senza necessità di esplicito richiamo, posto che una diversa soluzione determinerebbe una incongrua ed irrazionale disparità di trattamento tra ipotesi del tutto equivalenti (Cass. 23222/15; Cass. Sez. 6-5, Ordinanza n. 279 del 08/01/2013; Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 1672 del 2011; Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 12069 del 17/05/2010; Sez. 5, Sentenza n. 24575 del 03/12/2010; Sez. 5, Ordinanza n. 15750 del 2010 Sez. 5, Ordinanza n. 4321 del 2009).

La soluzione così accolta trova una giustificazione anche di ordine finalistico e sistematico nella tutela della complessiva funzione di accertamento. Dovendosi ritenere che il legislatore abbia individuato nella proroga biennale “generalizzata” ferma restando la necessaria anteriorità, rispetto al termine previsto dalla legge, dell’insorgenza del rapporto tributario astrattamente condonabile, rappresentata dalla registrazione dell’atto – uno strumento esecutivo di contemperamento e raccordo tra – da un lato – l’opportunità di definizione agevolata concessa al contribuente e dall’altro – l’esigenza di effettività dell’azione accertativa dell’amministrazione finanziaria su tutte quelle posizioni pregresse, non fatte oggetto per qualsiasi ragione di istanza di condono, con riguardo alle quali quest’ultima non avrebbe potuto tempestivamente operare il capillare e concreto discernimento dei presupposti impositivi o agevolativi; e ciò proprio per la concomitante funzione di verifica e smaltimento ad essa attribuita sulle istanze presentate.

Nel caso di specie è indubbio che l’atto generatore del rapporto tributario (la compravendita dell’agosto 2003) risalga ad epoca anteriore alla scadenza dei termini di condonabilità, e che l’avviso di liquidazione sia intervenuto (luglio 2006) nel rispetto del termine biennale di decadenza prorogato ex D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76, comma 1 bis, indipendentemente dalla qualificazione dell’imposta come suppletiva ovvero complementare.

p. 3. Con il terzo motivo di ricorso la R. lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – omessa motivazione da parte della commissione tributaria regionale sulle eccezioni di merito da lei opposte fin dall’atto introduttivo, e coltivate anche nelle controdeduzioni con appello incidentale, a riprova della insussistenza dei motivi di decadenza delle agevolazioni ai sensi della L. n. 388 del 2000, art. 33, comma 3; ed L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 30 (riconoscibilità delle agevolazioni anche nel caso in cui esista piano alternativo non convenzionato di iniziativa privata).

Questa doglianza deve essere accolta.

La contribuente aveva dedotto, tra i vari motivi di opposizione all’avviso di liquidazione, anche argomenti sostanziali di merito; concernenti l’asserita insussistenza dei presupposti della decadenza dai benefici, spettando questi ultimi anche nella presente ipotesi, connotata da piano attuativo di iniziativa privata (si invoca, in proposito, la L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 30: “Nell’ipotesi di piani attuativi di iniziativa privata, comunque denominati, le agevolazioni fiscali di cui alla L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 33, comma 3, si applicano, in ogni caso, a seguito della sottoscrizione della convenzione con il soggetto attuatore”.)

Orbene, su questo punto fondamentale di causa la commissione tributaria regionale non ha motivato alcunchè, limitandosi a laconicamente affermare: “ogni altra eccezione disattesa in quanto restante assorbita da quanto precede”. Contrariamente a quest’ultimo assunto, “quanto precede” aveva in realtà ad oggetto unicamente le eccezioni di natura formale e procedurale opposte dalla R. all’avviso di liquidazione, sicchè il rigetto di tali eccezioni non poteva esplicare effetto assorbente alcuno sul “merito” della questione, concernente la sostanziale spettanza o meno delle agevolazioni; problematica riproposta dalla contribuente nelle sue controdeduzioni con appello incidentale. Poichè la decisione dei motivi di opposizione concernenti il merito della pretesa impositiva presuppone la previa ricostruzione in fatto della vicenda – individuazione della esatta destinazione urbanistica del terreno compravenduto; inclusione del medesimo in un piano particolareggiato regolarmente approvato e convenzionato; disamina della certificazione in proposito rilasciata dal Comune di (OMISSIS); esistenza di un piano attuativo dello strumento regolatore – la sentenza impugnata dovrà essere cassata con rinvio ad altra sezione della commissione tributaria regionale Puglia, la quale riesaminerà la fattispecie, nei suoi profili sostanziali, alla luce di quanto qui stabilito.

PQM

LA CORTE

Accoglie il terzo motivo di ricorso, respinti il primo ed il secondo;

Cassa, in relazione al motivo accolto, la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della commissione tributaria regionale Puglia.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Quinta Civile, il 18 ottobre 2016.

Depositato in Cancelleria il 23 novembre 2016