Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23825 del 11/10/2017

Cassazione civile, sez. trib., 11/10/2017, (ud. 19/09/2017, dep.11/10/2017),  n. 23825

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – rel. Consigliere –

Dott. ZOSO Liana Maria Teresa – Consigliere –

Dott. STALLA Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CARBONE Enrico – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 27538/2010 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

IMPRESA COSTRUZIONI G.M. SPA, DELMA SPA;

– intimati –

avverso la sentenza n. 47/2009 della COMM. TRIB. REG. di VENEZIA,

depositata il 28/09/2009;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del

19/09/2017 dal Consigliere Dott. ORONZO DE MASI.

Fatto

RILEVATO

che la C.T.R. del Veneto, con la sentenza in epigrafe, ha confermato la decisione di primo grado, che aveva parzialmente accolto il ricorso proposto dalla DELMA s.p.a. (oggi IMPRESA DI COSTRUZIONI G.M. s.p.a.), società operante prevalentemente all’estero, avverso l’avviso di accertamento, inerente l’anno d’imposta 2003, con cui l’Agenzia delle entrate aveva ripreso a tassazione l’importo di Euro 265.800,70, corrispondente alla perdita su cambi realizzata dalla società nell’anno predetto, che la contribuente aveva imputato tra le componenti negative del conto economico, deducendola dal reddito, nonostante l’ampia capienza del fondo di copertura per rischi di cambio, ammontante alla fine dell’anno in questione ad Euro 1.800.000,00 (Euro 1.580.000,00 alla data del 31/12/2002), giusta l’intervenuto ulteriore accantonamento nell’anno di Euro 220.000,00;

che, ad avviso del giudice di appello, l’errore commesso dalla contribuente, la quale anzichè imputare la perdita al costituito fondo rischi su cambi, riducendolo del corrispondente importo, aveva viceversa provveduto ad imputare la perdita direttamente al conto economico, è fiscalmente ininfluente atteso che, in forza del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 72, la società avrebbe potuto comunque effettuare nell’anno un accantonamento sul fondo di ammontare superiore a quello (Euro 220.000,00) in concreto contabilizzato, ricomprendente l’ammontare della predetta perdita, deducendolo poi dall’imponibile, per cui “nessuno squilibrio (l’errore in questione) ha portato al risultato del conto economico”;

che l’Agenzia delle Entrate ricorre per ottenere la cassazione della sentenza con un motivo, mentre le società intimate non hanno svolto attività difensiva.

Diritto

CONSIDERATO

che la ricorrente, con il motivo d’impugnazione, deduce, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 72, comma 3, nel testo applicabile ratione temporis, giacchè il giudice di appello, erroneamente interpretando la disposizione, ha ritenuto che, in relazione alla perdita per cui è causa, non risultava contabilizzato alcun accantonamento al fondo di copertura rischi su cambi, il quale ineriva rapporti negoziali diversi da quello che aveva effettivamente generato la perdita in questione, e che l’Amministrazione finanziaria non aveva titolo ad effettuare la ripresa a tassazione, nè tantomeno a sanzionare la condotta della contribuente, in quanto non si era determinato alcun danno per l’erario, atteso che, ai sensi dell’art. 72, comma 3, citato, il contribuente che ha costituito un fondo rischi per perdite su cambi è tenuto ad imputare al fondo medesimo, nei limiti della sua capienza, le perdite che effettivamente realizzate, per cui la società DELMA non poteva conseguire un vantaggio fiscale diversamente non conseguibile;

che, invero, il fondo di copertura dei rischi di cambio, secondo la disciplina vigente prima delle modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 344 del 2003 (con decorrenza dal 1 gennaio 2004), ha la funzione di raccogliere, nel corso degli esercizi, accantonamenti destinati a far fronte al rischio derivante dall’oscillazione nei cambi, determinati secondo competenza economica, ed i relativi importi sono poi utilizzati allorchè il rischio diventa una perdita effettiva;

che l’accantonamento è effettuato considerando congiuntamente crediti e debiti in valuta estera, a fronte di saldo negativo netto delle differenze di conversione maturare a fine esercizio e originate dal raffronto tra il valore risultante dalla conversione dei debiti e dei crediti in valuta estera al cambio di fine esercizio e quello storico determinato all’origine nel momento in cui sono sorti, per cui non ha pregio l’argomento impiegato dai giudici di merito per escludere la contestata violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 72, comma 3, che fa leva sulla asserita estraneità della perdita de qua ai rapporti in relazione ai quali, in precedenza, erano stati effettuati gli accantonamenti sul fondo, essendo quest’ultimo utilizzabile indistintamente per tutte le perdite su cambi;

che, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 72, commi 1 e 2, gli accantonamenti al fondo di copertura dei rischi di cambio sono fiscalmente deducibili entro certi limiti ed a determinate condizioni, sia inizialmente (1. “nel limite della differenza negativa tra il saldo dei crediti e dei debiti in valuta estera risultanti in bilancio… valutati secondo il cambio dell’ultimo mese di esercizio, e il saldo degli stessi valutati secondo il cambio del giorno in cui sono sorti o del giorno antecedente più prossimo e, in mancanza secondo il cambio del mese in cui sono sorti. La differenza si considera negativa in caso di diminuzione del saldo attivo o di aumento del saldo passivo. Non si tiene conto dei crediti e dei debiti per i quali il rischio di cambio è coperto da contratti a termine o da contratti di assicurazione”), sia nei successivi esercizi (2. “Se in un esercizio la differenza negativa di cui al comma 1 è superiore all’ammontare del fondo risultante alla chiusura dell’esercizio precedente, la deduzione è ammessa limitatamente alla parte eccedente; se essa è pari o inferiore all’ammontare del fondo alla chiusura dell’esercizio precedente, la deduzione non è ammessa e l’eventuale eccedenza del fondo concorre a formare reddito dell’esercizio”);

che, inoltre, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1984, art. 72, comma 3, le perdite su cambi effettive (non presunte) devono essere innanzitutto coperte mediante utilizzo del fondo rischi di cambio, mentre è imputabile direttamente al conto economico, e fiscalmente deducibile, soltanto l’importo eccedente il fondo medesimo (3. “Le perdite di cambio derivanti dalle riscossioni e dai pagamenti effettuati nell’esercizio sono deducibili limitatamente alla parte che non trova copertura nel fondo”), per cui neppure ha pregio l’ulteriore argomento che fa leva sulla indimostrata assenza di uno “squilibrio” al risultato del conto economico, per aver imputato la società contribuente la perdita su cambi tra le componenti negative del conto economico, in tal modo deducendola dal reddito, nonostante la capienza del fondo all’uopo costituito, apparendo del tutto inconferente il riferimento alla ipotetica circostanza che “la parte in realtà avrebbe potuto effettuare nel 2003 un accantonamento di rischi superiore a quello imputato”;

che, in conclusione, il ricorso va accolto, la impugnata sentenza cassata senza rinvio e non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso originario della contribuente;

che l’evoluzione della vicenda processuale, e la peculiarità delle questioni trattate, giustificano la compensazione tra le parti delle spese dell’intero giudizio.

PQM

La Corte, accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata senza rinvio e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario della contribuente. Compensa le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 19 settembre 2017.

Depositato in Cancelleria il 11 ottobre 2017