Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23715 del 24/09/2019

Cassazione civile sez. trib., 24/09/2019, (ud. 27/06/2019, dep. 24/09/2019), n.23715

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

M.L., rappresentato e difeso, giusta procura speciale

stesa su atto separato allegato al ricorso, dall’Avv. Tiziano

Lucchese del Foro di Verona, il quale ha indicato recapito PEC, ed

elettivamente domiciliato presso lo studio dell’Avv. Francesco

d’Ayala Valva, al viale Parioli n. 43 in Roma;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,

dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata

presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 43, pronunciata dalla Commissione Tributaria

Regionale di Venezia – Mestre, sezione staccata di Verona, il

15.04.2013 e pubblicata il 29.04.2013;

ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal

Consigliere Dott. Di Marzio Paolo;

la Corte osserva.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Al contribuente M.L., in data 12.04.2011, venivano notificati gli avvisi di accertamento nn. T6Z011 2015 10/11, T6Z011 2015 13/11, T6Z011 2015 16/11, mediante i quali, con riferimento rispettivamente agli anni d’imposta 2006, 2007 e 2008, l’Ufficio controlli della Direzione Provinciale di Verona accertava, del D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 38, commi 4 e 5, maggiori imposte ai fini Irpef, oltre accessori, per complessivi Euro 169.198,00.

L’accertamento traeva origine dall’emersione di incongruenze tra l’ammontare dei redditi dichiarati e la capacità contributiva manifestata dal verificato nei periodi di riferimento. Si provvedeva ad instaurare il contradittorio con il contribuente, il quale veniva invitato dall’Amministrazione finanziaria a fornire documentazione giustificativa. L’Ufficio appurava che il M., a fronte dei redditi esigui dichiarati, aveva conseguito, tuttavia, incrementi patrimoniali per un ammontare di Euro 150.940,00. Tale somma comprendeva Euro 14.150,00, quale residua parte derivante dall’acquisto di un’autovettura, nonchè Euro 6.129,00 per l’anno 2006, Euro 98.958,29 per l’anno 2007, ed Euro 31.703,00 per l’anno 2008, a titolo di differenza fra l’ammontare degli investimenti finanziari e dei correlativi disinvestimenti eseguiti nel medesimo intervallo temporale ricordato. In relazione all’anno 2008, fra gli investimenti considerati era ricompreso l’importo di Euro 384.997,00, afferente ad assegni circolari emessi in occasione dell’acquisto di immobili in data 21.10.2008.

Ulteriori elementi, espressivi di capacità contributiva, venivano individuati nei costi di gestione e di mantenimento di un’altra autovettura, posseduta sino all’11.05.2006, nonchè in quelli derivanti dalla titolarità di 5 unità abitative, così come precisato nel prospetto allegato agli avvisi di accertamento.

In relazione all’anno d’imposta 2006 il contribuente aveva corrisposto l’importo di Euro 13.233,00 quale rata annuale di un mutuo ipotecario di Euro 105.000,00, acceso in data 20.06.2002, e si conteggiava anche un premio assicurativo versato in ragione di Euro 458,00 (cifra calcolata anche negli anni successivi).

Con riferimento all’anno d’imposta 2007 il contribuente aveva corrisposto l’importo di Euro 5.620,00 quale rata annuale di un mutuo ipotecario di Euro 105.000,00 acceso in data 20.06.2002; tale mutuo veniva estinto con un nuovo finanziamento pari ad Euro 70.000,00, erogato in data 4.6.2007, la cui quota annuale per l’anno in esame è stata di Euro 4.912,00.

A proposito dell’anno 2008, oltre al premio assicurativo nel medesimo importo di Euro 458,00, veniva presa in considerazione anche la quota annuale di Euro 7.110,00 riferita al nuovo finanziamento di Euro 70.000 erogato il 10.6.2007 (contric. pp. 2 e 3).

Avverso gli atti impositivi, il contribuente proponeva distinti ricorsi innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Verona la quale, previa riunione delle impugnazioni per connessione soggettiva ed oggettiva, li rigettava con riferimento all’anno d’imposta 2006, mentre accoglieva in parte le ragioni del ricorrente, rideterminando il reddito imponibile, per l’anno 2007 in Euro 71.213,00 e per il 2008 in Euro 22.768,00, sul presupposto che non fossero state considerate dall’Ufficio alcune disponibilità del contribuente.

Quest’ultimo spiegava, quindi, appello, argomentando l’erroneità della decisione, nel merito ed in diritto, nonchè affermando la “carenza” nella motivazione (ric. p. 3).

L’Agenzia, costituitasi in giudizio, contrastava il gravame della parte avversaria e, contestualmente, presentava appello incidentale in ordine alla rideterminazione, da parte del giudice di primo grado del reddito per l’anno d’imposta 2008, prestando invece acquiescenza alle statuizioni relative all’anno 2007.

La Commissione Regionale adita respingeva l’appello principale del contribuente, ritenendolo infondato, ed accoglieva quello incidentale dell’Agenzia. Avverso la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale di Venezia – Mestre, ha proposto impugnazione per cassazione M.L., affidandosi a due motivi di ricorso. Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. – Mediante il suo primo motivo d’impugnazione, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, il ricorrente lamenta la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 2 e art. 38, commi 4 e 5 (nella versione vigente all’epoca dei fatti oggetto di contestazione), in quanto “il Giudice dell’appello ha… errato, nel fare applicazione delle disposizioni di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4 e 5, ritenendo che non potessero avere rilevanza disponibilità presenti sul conto, con le quali si è fatto fronte agli acquisti, e rivenienti da disponibilità antecedenti agli anni accertati, dando rilievo esclusivo alla semplice differenza tra importi degli investimenti e dei disinvestimenti dell’anno” (ric., p. 12).

1.2. – Con il secondo motivo di ricorso, introdotto ancora ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, il ricorrente contesta “la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 2 e art. 38, commi 4 e 5, del D.M. 10 settembre 1992 e del D.M. 19 novembre 1992 e successive modificazioni (nonchè delle tabelle allegate come modificate dai provvedimenti del Direttore dell’A.E.), nonchè degli artt. 2697,2727,2728 e 2729” c.c. (ric., p. 12), per avere l’impugnata CTR “attribuito alle disposizioni che disciplinano il meccanismo dell’accertamento c.d. redditometrico il significato di prevedere una presunzione legale relativa” (ric. p. 13), facendo in conseguenza mal governo della norma sulla ripartizione dell’onere della prova.

2.1. – Il ricorrente, con il suo primo motivo d’impugnazione, critica la Commissione d’appello per aver fondato il proprio convincimento esclusivamente, sui movimenti di investimento e disinvestimento rilevati sul conto corrente, senza aver cura di tenere conto delle disponibilità giacenti sul medesimo conto, a loro volta derivanti da pregresse disponibilità.

Nello specifico, il contribuente afferma che “nel confermare l’operazione dell’Ufficio, il Giudice dell’appello, pur non disconoscendo che ogni movimentazione derivi da disponibilità presenti sul conto (non si dà atto di apporti non giustificati), non tiene conto dell’indicazione fornita dal contribuente, secondo la quale sul conto vi erano disponibilità formatesi nel corso degli anni, finendo per fare errata applicazione della disposizione di cui al menzionato del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 5, disposizione che non esclude, anzi ammette, che, in ogni caso, si debba tener conto delle disponibilità pregresse, senza che possa trovare rigida applicazione la presunzione ivi fissata, nel caso in cui, come è nella fattispecie, ogni acquisto sia stato effettuato con disponibilità presenti sul conto medesimo” (ric. p. 11).

La censura, così come proposta dal contribuente, si rivela esposta in violazione del principio di specificità del ricorso per cassazione, ed appare comunque infondata.

Il ricorrente si limita, infatti, a criticare l’operato dell’Amministrazione finanziaria (la quale avrebbe ricavato il valore degli investimenti cui applicare la presunzione di cui al del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 5 citato, dalla differenza tra le somme movimentate per acquisti e vendite, presumendo che la quota risparmio della predetta differenza costituisse reddito dell’anno in corso e dei quattro precedenti), ma non espone quest’ultima di quali diversi elementi disponesse per modificare le proprie valutazioni ed i propri conteggi.

Le argomentazioni proposte dal ricorrente sono generiche, egli afferma laconicamente che “tutti i movimenti del conto sono stati effettuati con disponibilità esistenti sullo stesso e mai l’Ufficio ha ipotizzato l’esistenza di apporti diversi. Così anche l’acquisto dell’abitazione, avvenuto nel corso del 2008, è stato effettuato con le disponibilità del conto del ricorrente, con emissione di assegni indicati nell’atto di acquisto. Analogamente le sottoscrizioni di titoli avvenute nel corso del 2007 sono state effettuate con disponibilità tratte dal medesimo conto” (ric. p. 9), ma il contribuente non ha cura, in un giudizio di natura impugnatoria, quale è per eccellenza quello di cassazione, di indicare specificamente in quali atti processuali fosse stata proposta la doglianza e come fosse stata diligentemente coltivata, indicando pure le formule utilizzate e, soprattutto, dove si rinvengano nel fascicolo processuale le relative prove documentali, al fine di consentire a questa Corte il controllo che le compete circa la tempestività e congruità delle censure proposte, prima ancora di provvedere a stimare la decisività degli argomenti addotti.

Il contribuente invoca disponibilità pregresse accumulate sul proprio conto corrente, ma non ha cura neppure di indicare il loro ammontare, tanto meno chiarisce come abbia fornito la prova della loro esistenza e consistenza. Appare allora opportuno richiamare il consolidato orientamento giurisprudenziale, espresso da questa Corte di legittimità, secondo cui “in tema di ricorso per cassazione, ai fini del rituale adempimento dell’onere, imposto al ricorrente dall’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6, di indicare specificamente nel ricorso anche gli atti processuali su cui si fonda e di trascriverli nella loro completezza con riferimento alle parti oggetto di doglianza, è necessario specificare, in ossequio al principio di autosufficienza, la sede in cui gli atti stessi sono rinvenibili (fascicolo d’ufficio o di parte), provvedendo anche alla loro individuazione con riferimento alla sequenza dello svolgimento del processo inerente alla documentazione, come pervenuta presso la Corte di cassazione, al fine di renderne possibile l’esame”, Cass. sez. I, sent. 19.08.2015, n. 16900. A questi precisi canoni di contestazione il ricorrente non si è attenuto, e comunque neppure ha indicato dove possa rinvenirsi la fornita prova dei suoi assunti.

Il motivo di ricorso deve pertanto essere dichiarato inammissibile.

2.2. – Mediante il secondo motivo di ricorso, il contribuente contesta la natura delle presunzioni poste alla base dell’accertamento sintetico reddito-metrico di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38 erroneamente ritenute dalla impugnata CTR di natura legale, mentre si tratta, in realtà, di presunzioni semplici.

In particolare, a parere del ricorrente, “nessun valido effetto probatorio automatico può riconoscersi alla particolare forma di determinazione del reddito, fondata su elementi standardizzati. Le stesse disposizioni di cui al citato del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4, non prevedono una presunzione legale riconducibile a quelle indicate dall’art. 2728 c.c.” (ric. p. 13). Ne consegue che l’Ufficio avrebbe dovuto dimostrare l’applicabilità degli standards al caso concreto. Invero, questa Corte ha recentemente confermato che “in tema di accertamento in rettifica delle imposte sui redditi delle persone fisiche, la determinazione effettuata con metodo sintetico, sulla base degli indici previsti dai decreti ministeriali del 10 settembre e 19 novembre 1992, riguardanti il cd. redditometro, dispensa l’Amministrazione da qualunque ulteriore prova rispetto all’esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva, sicchè è legittimo l’accertamento fondato su essi, restando a carico del contribuente, posto nella condizione di difendersi dalla contestazione dell’esistenza di quei fattori, l’onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore. (In applicazione di tale principio la S.C. ha cassato con rinvio la sentenza di merito, che aveva accolto il ricorso del contribuente soltanto in ragione della mera discordanza tra alcuni elementi posti a base dell’accertamento)”, Cass. sez. VI – V, ord. 10.08.2016, n. 16912 (in senso conforme cfr. anche Cass. sez. V, sent. 19.10.2016, n. 21142).

La Suprema Corte non ha neppure mancato di ribadire che “in tema di accertamento dei redditi con metodo sintetico del D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 38 la disponibilità di un alloggio e di un autoveicolo integra, ai sensi del citato D.P.R. n. 600 del 1973, art. 2 nella versione catione temporis vigente, una presunzione di capacità contributiva “legale” ai sensi dell’art. 2728 c.c., imponendo la stessa legge di ritenere conseguente al fatto (certo) di tale disponibilità l’esistenza di una “capacità contributiva”, sicchè il giudice tributario, una volta accertata l’effettività fattuale degli specifici “elementi indicatori di capacità contributiva” esposti dall’Ufficio, non ha il potere di privarli del valore presuntivo connesso dal legislatore alla loro disponibilità, ma può soltanto valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile perchè già sottoposta ad imposta o perchè esente) delle somme necessarie per mantenere il possesso di tali beni”, Cass. sez. V, 23.7.2007, n. 16284. Quel che pare opportuno sottolineare, comunque, è che il cuore del problema non consiste nel definire la natura della presunzione che assiste un accertamento tributario effettuato valendosi del c.d. redditometro, bensì nel verificare se il contribuente sia stato in grado di fornire la prova contraria rispetto alle presunzioni raccolte dall’Ente impositore.

Nel caso di specie, il contribuente si limita ad affermare che nel contradit-torio instaurato “aveva dato indicazione, come sopra scritto, della provenienza delle somme utilizzate per investimenti patrimoniali effettuati dallo stesso, nonchè del fatto che non potevano costituire indice di capacità contributiva il soddisfacimento di esigenze primarie della vita come la disponibilità di una abitazione ed il possesso di un autovettura” (ric. p. 14), senza specificare le modalità con le quali avrebbe assolto al ricordato onere probatorio su di lui gravante, nonchè mediante quali documenti, allegati al fascicolo dibattimentale, abbia dimostrato l’insussistenza, nella fattispecie de quo, dei presupposti di fatto che giustificano l’applicabilità dell’accertamento del D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 38.

Il ricorrente, in definitiva, intende demandare al giudice di legittimità una rivalutazione nel merito del fatto processuale, aspirando ad una surrettizia trasformazione del giudizio per cassazione in un terzo grado del processo di merito, nel quale ridiscutere circa la ricostruzione dei fatti operata dal giudice di appello, non condivisa e perciò censurata al solo fine di ottenerne la sostituzione con altra più consona alle proprie aspettative processuali. Richiesta di per sè inammissibile, in quanto “è principio di diritto ormai consolidato quello per cui l’art. 360 c.p.c. non conferisce in alcun modo e sotto nessun aspetto alla Corte di Cassazione il potere di riesaminare il merito della causa, consentendo ad essa, di converso, il solo controllo – sotto il profilo logico-formale e della conformità a diritto – delle valutazioni compiute dal giudice d’appello, al quale soltanto, va ripetuto, spetta l’individuazione delle fonti del proprio convincimento valutando le prove (e la relativa significazione), controllandone la logica attendibilità e la giuridica concludenza, scegliendo, fra esse, quelle funzionali alla dimostrazione dei fatti in discussione (salvo i casi di prove legali, tassativamente previste dal sottosistema ordinamentale civile)” Cass. sez. III, sent. 22.11.2012, n. 20575.

Del resto, in ordine alla legittimità dell’accertamento redditometrico, come risulta dalla pronuncia della impugnata Commissione Tributaria Regionale, l’Agenzia delle Entrate ha, invece, puntualmente compendiato molteplici ragioni – condivise dal Collegio tributario – che militano nel senso di escludere la supposta violazione e l’erronea quantificazione dell’imposta dovuta, in quanto “l’appellante M.L. ha prodotto, a supporto delle sue affermazioni relative alla valutazione dell’autovettura oggetto della citata permuta, la documentazione che si riferisce ad una vettura avente targa completamente diversa da quella che in realtà sarebbe stata data in permuta (…) Quanto all’acquisto di un immobile per l’ammontare di Euro 403.480,00, avvenuto in data 21.10.2008, (…) risulta dalla ricostruzione effettuata dall’Ufficio appellato, che il residuo del mutuo sarebbe stato estinto il giorno 10 ottobre 2008, mentre l’acquisto dell’appartamento è avvenuto il successivo giorno 21 ottobre 2008, per cui non è possibile che l’appellante abbia utilizzato per il pagamento dello stesso anche la somma di Euro 70.000,00, derivante dal mutuo Unicredit. In ogni caso, non risulta possibile che l’acquisto dell’immobile sopra citato sia avvenuto attingendo a fondi derivanti da cessioni di altri immobili, posto che, come si può evincere dalle tabelle predisposte dall’Ufficio appellato, emerge che ad ogni disinvestimento segue un investimento a distanza di poco tempo” (sent. CTR, pp. 5 e 6). Il ricorrente, anzichè impegnarsi a confutare il fondamento di queste valutazioni, domanda invece al Giudice di legittimità di riesaminare il fondamento delle proprie affermazioni, proponendo una critica non consentita.

Il motivo di ricorso deve, pertanto, essere dichiarato inammissibile.

In conseguenza, il ricorso è inammissibile.

Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte dichiara inammissibile il ricorso proposto da M.L., e condanna il ricorrente al pagamento, in favore del controricorrente Agenzia delle Entrate, delle spese di lite del presente giudizio di legittimità che liquida in Euro 5.600,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente Società, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma del citato art. 13, comma 1 bis.

Così deciso in Roma, il 27 giugno 2019.

Depositato in cancelleria il 24 settembre 2019