Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23695 del 24/09/2019

Cassazione civile sez. trib., 24/09/2019, (ud. 14/06/2019, dep. 24/09/2019), n.23695

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angel – Maria –

Dott. TRISCARI Giancarlo – rel. Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. MUCCI Roberto – Consigliere –

Dott. DINAPOLI Marco – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17035 del ruolo generale dell’anno 2012

proposto da:

G.A., rappresentato e difeso dall’Avv. Marco Beccia per

procura speciale in calce al ricorso, presso il cui studio in Roma,

Piazza Farnese, n. 101, è elettivamente domiciliato;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del direttore generale pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso

i cui Uffici in Roma, via dei Portoghesi n. 12, è domiciliata;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria

Regionale del Lazio, n. 12/22/2012, depositata in data 16 gennaio

2012;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del giorno 14

giugno 2019 dal Consigliere Giancarlo Triscari.

Fatto

RILEVATO

che:

dall’esposizione in fatto della sentenza del giudice di appello si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva emesso nei confronti di G.A. due avvisi di accertamento, con i quali, relativamente agli anni di imposta 2004 e 2005, aveva contestato un maggiore reddito ai fini Irpef e Irap ed una maggiore Iva, attese le incongruenze riscontrate tra i dati esposti nelle dichiarazioni dei redditi e le movimentazioni bancarie; il contribuente aveva proposto ricorso avverso l’avviso di accertamento relativo all’anno 2004, lamentando la violazione del contraddittorio preventivo e l’infondatezza nel merito della pretesa, che era stato rigettato dalla Commissione tributaria provinciale di Roma; avverso la pronuncia del giudice di primo grado il contribuente aveva proposto appello;

la Commissione tributaria regionale del Lazio ha rigettato l’appello, in particolare ha ritenuto che: il contribuente aveva proposto ricorso solo avverso l’avviso di accertamento relativo all’anno di imposta 2004; non sussisteva alcuna violazione del contraddittorio; nessuna prova era stata fornita dal contribuente idonea a contrastare la pretesa impositiva;

avverso la suddetta pronuncia ha proposto ricorso G.A. affidato a quattro motivi di censura, illustrati da successiva memoria, cui ha resistito l’Agenzia delle entrate depositando controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, per non avere tenuto conto del fatto che, nella fattispecie, non era stato rispettato il termine dilatorio di sessanta giorni prima della notifica dell’avviso di accertamento;

con il secondo motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, nonchè della L. n. 241 del 1990, art. 21-septies, con riferimento al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, commi 2 e 3, e al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, comma 5, in quanto gli avvisi di accertamento erano privi di motivazione in ordine alla sussistenza di ragioni di urgenza per l’emissione dell’avviso di accertamento prima della decorrenza del termine dilatorio;

i motivi, che possono essere esaminati unitamente, in quanto attengono alla medesima questione del rispetto del principio del contraddittorio endoprocedimentale, sono infondati;

si evince dalla sentenza impugnata che l’amministrazione finanziaria, a seguito di controllo sulle movimentazioni bancarie del contribuente, aveva provveduto ad invitarlo a fornire chiarimenti, come previsto dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1;

inoltre, va tenuto conto del fatto che l’avviso di accertamento in esame ha avuto riguardo non solo alla maggiore Irpef e Irap, ma anche all’Iva, sicchè occorre valutare se la diversa natura delle imposte in esame (non armonizzate, le prime, armonizzate, le seconde) abbia una qualche incidenza ai fini della applicabilità della previsione di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7;

va osservato che questa Corte (da ultimo, Cass. civ., 10 maggio 2019, n. 12451; Cass. civ., 15 gennaio 2019, nn. 701 e 702), con specifico riferimento all’applicabilità della previsione di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7, anche alle verifiche fiscali (quale quella in esame) conseguenti ad accertamenti bancari ovvero “a tavolino”, è intervenuta ripetutamente affermando che la suddetta disposizione trova applicazione, come da espressa previsione legislativa, solo nel caso in cui l’Amministrazione finanziaria proceda ad accessi, ispezioni, verifiche fiscali “nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali”;

in particolare, questa Corte, (Cass. S.U., n. 24823/2015), ha chiarito che l’obbligo di contraddittorio preventivo non riguarda i c.d. “accertamenti a tavolino”, non conseguenti ad accessi, verifiche ed ispezioni all’interno dei locali del contribuente;

peraltro, con specifico riferimento agli accertamenti fondati su indagini bancarie, questa Corte (Cass. civ., n. 5135/2015; Cass. civ., n. 25770/2014; Cass. civ., n. 5152/2017), ha ritenuto che l’invito al contraddittorio previsto dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2), costituisce uno dei poteri istruttori esercitabili dall’Ufficio in via generale, anche per richiedere spiegazioni in ordine ai dati desumibili dalla documentazione bancaria acquisita ai sensi dello stesso D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, n. 7;

ed invero, in quanto passaggio procedimentale facoltativo, l’invito al contraddittorio non integra una ipotesi di contraddittorio preventivo obbligatorio con il contribuente destinatario degli accertamenti bancari, che sia specificamente previsto dalla legge a pena di illegittimità della successiva emissione dell’atto impositivo, sicchè la legittimità della ricostruzione della base imponibile, mediante l’utilizzo delle movimentazioni bancarie acquisite, non è subordinata al contraddittorio con il contribuente, anticipato alla fase amministrativa, in quanto l’invito a fornire dati, notizie e chiarimenti in ordine alle operazioni annotate nei conti bancari costituisce per l’Ufficio una mera facoltà, da esercitarsi in piena discrezionalità, e non un obbligo, sicchè dal mancato esercizio di tale facoltà non deriva alcuna illegittimità della rettifica operata in base ai relativi accertamenti;

certamente, quindi, per quanto riguarda i tributi non armonizzati oggetto della presente controversia, non può dirsi sussistente alcuna violazione della previsione di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7;

per quanto concerne l’Iva e, in generale, per i tributi armonizzati, secondo quanto precisato da questa Corte (Cass. civ., 10 maggio 2019, n. 12451; Cass. civ., 15 gennaio 2019, nn. 701 e 702) la prova di resistenza non si deve applicare nelle tre ipotesi in cui nei confronti del contribuente sia stato effettuato un accesso, un’ispezione o una verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività, dovendosi applicare “solo se la normativa interna non preveda già la sanzione della nullità: ipotesi in cui (come nelle verifiche a tavolino) è il giudice tributario chiamato a compiere, caso per caso, una valutazione “ex post” sull’intervenuto rispetto o meno del contraddittorio medesimo”;

ma, proprio con riferimento alla presente controversia, nella quale l’accertamento ha fatto seguito ad un controllo sui conti correnti bancari, quindi non a seguito di accesso, ispezione o verifica, risulta dalla stessa sentenza che l’amministrazione finanziaria aveva attivato il contraddittorio, invitando il contribuente a dare chiarimenti in ordine alle riscontrate incongruenze tra i dati esposti nelle dichiarazioni dei redditi e quelli emersi dalle indagini bancarie, assolvendo quindi adeguatamente al rispetto del principio del contraddittorio preventivo;

la pronuncia in esame, poi, ha ulteriormente precisato, ragionando in ordine alla congruità del termine concesso al contribuente per fornire i chiesti chiarimenti e quindi sulla prova di resistenza del contribuente, che, in sede di successivo contraddittorio instaurato a seguito di accertamento con adesione, questi aveva espresso solo generiche dichiarazioni, così come in sede del precedente contraddittorio, senza, quindi, fornire all’ufficio elementi che potessero portare ad un riesame di quanto sostenuto nell’avviso di accertamento in questione;

nel successivo passaggio motivazionale, il giudice del gravame ha precisato che il contribuente, in tutta la fase contenziosa si è limitato a censurare l’eventuale violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7, senza mai fornire alcuna prova o argomento in grado di confutare sia quanto sostenuto dall’ufficio sia con l’atto di accertamento che con tutti gli atti successivi;

il profilo, quindi, della prova di resistenza è stato specificamente valutato in senso negativo dal giudice del gravame e il suddetto passaggio motivazionale non è stato oggetto di specifica censura da parte del ricorrente;

le considerazioni sopra esposte hanno valore assorbente anche con riferimento alla questione, prospettata con il secondo motivo di censura, del vizio di motivazione dell’avviso di accertamento per mancata indicazione delle ragioni di urgenza;

peraltro, va osservato, per completezza, che lo stesso attiene ad una questione, il vizio di motivazione della pretesa impositiva, su cui non vi è alcun riferimento nella pronuncia censurata ed in ordine al quale, in violazione del principio di specificità, parte ricorrente non ha in alcun modo indicato in quali atti e fasi del giudizio la questione era stata prospettata;

il giudice del gravame, invero, ha precisato che il contribuente con atto di appello ha censurato interamente la decisione, riproponendo quanto già dedotto con il ricorso introduttivo in ordine alla anticipata notifica dell’atto e richiamando l’attenzione su una copiosa giurisprudenza sia di legittimità che di merito a lui favorevole e, in precedenza, nell’indicare i motivi proposti in sede di ricorso di primo grado, ha precisato che gli stessi riguardavano, unicamente, la questione del difetto del contraddittorio e, nel merito, le ragioni giustificative delle movimentazioni bancarie;

non v’è, dunque, nella sentenza censurata, alcun riferimento alla questione prospettata con il presente motivo di ricorso;

con il terzo motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per nullità della sentenza, in relazione al D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 52 e ss., per non avere pronunciato sulla questione di merito della fondatezza dell’avviso di accertamento, in particolare sulla illegittimità della ripresa basata sulle movimentazioni bancarie;

il motivo è inammissibile;

stando al contenuto del motivo di censura in esame, parte ricorrente, in realtà, prospetta una mancata pronuncia sul motivo di appello con il quale aveva lamentato che l’accertamento si era basato su di un elemento presuntivo privo dei caratteri della gravità, precisione e concordanza e, inoltre, aveva dedotto in ordine alla correttezza delle movimentazioni bancarie;

sotto tale profilo, il motivo di ricorso avrebbe dovuto, eventualmente, essere prospettato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4), che ha riguardo all’error in procedendo della pronuncia censurata;

pur se riguardato, comunque, sotto tale profilo, il motivo è peraltro privo del necessario requisito della specificità, non avendo parte ricorrente riprodotto o allegato l’atto di appello dal quale evincere il contenuto specifico del motivo di appello in ordine al quale si lamenta l’omessa pronuncia;

con il quarto motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), in relazione al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 52 e ss., per avere limitato la pronuncia unicamente all’accertamento relativo all’anno di imposta 2004 e per avere pronunciato ultrapetita, non avendo nessuna delle parti richiesto la pronuncia di definitività dell’accertamento relativo all’anno 2005;

il motivo è inammissibile;

va, in primo luogo, osservato, con riferimento al vizio di ultrapetizione della pronuncia, che dalla sentenza impugnata si evince che la questione della esatta delimitazione del thema decidendum era stata prospettata dall’Ufficio in sede di controdeduzione ed è in relazione ad essa che il giudice del gravame ha ritenuto di dovere pronunciare;

in secondo luogo, va osservato che la precisazione, compiuta dal giudice del gravame, sul fatto che l’oggetto della controversia era limitata al solo avviso di accertamento relativo all’anno 2004 trova la sua giustificazione nella necessità di delimitare il thema decidendum della controversia, dovendo, sulla base della stessa, valutare gli elementi di fatto e di diritto conseguenti;

il giudice del gravame ha provveduto, quindi, a valutare il contenuto degli atti processuali, in particolare del ricorso, della memoria, della sentenza e dell’atto di appello del contribuente, fornendo la propria valutazione del contenuto degli stessi e, quindi, dell’oggetto della controversia, pervenendo alla valutazione conclusiva che la questione posta alla sua attenzione aveva unicamente riguardo all’avviso di accertamento relativo all’anno 2004;

va, quindi precisato che, secondo questa Corte (Cass. civ. Sez. U. 20 novembre 2017, n. 27435) l’interpretazione operata dal giudice di appello riguardo al contenuto e all’ampiezza della domanda giudiziale è assoggettabile al controllo di legittimità limitatamente alla valutazione della logicità e congruità della motivazione;

in precedenza, questa Corte (Cass. civ., 27 febbraio 2004, n. 4033) ha altresì affermato che dall’ipotesi in cui si censuri l’interpretazione data alla domanda ritenendosi in essa ricompresi o esclusi alcuni aspetti della controversia, in base a una considerazione non condivisa dalla parte, va distinto il vizio di ultrapetizione (di cui all’art. 112 c.p.c.), che si configura allorchè il giudice ometta di pronunciare su una domanda proposta o pronunci su una domanda che non fa parte del thema decidendum;

mentre in quest’ultimo caso si configura un error in procedendo deducibile in sede di legittimità per violazione dell’art. 112 c.p.c., nel primo la decisione è censurabile esclusivamente sotto il profilo della violazione dei canoni di ermeneutica contrattuale e della correttezza della motivazione, posto che l’interpretazione del contenuto e della portata della domanda integra un tipico accertamento di fatto, riservato al giudice del merito, non sindacabile in sede di legittimità;

il motivo di censura in esame non prospetta ragioni di censura sotto il profilo della violazione dei canoni di ermeneutica contrattuale e della correttezza della motivazione, ma una errata valutazione degli atti di causa, in quanto tale non ammissibile in questa sede;

in ogni caso, va osservato che parte ricorrente, con la proposizione del presente motivo, si limita genericamente, ed in violazione del principio di specificità, a riferire sul contenuto del ricorso introduttivo, senza, tuttavia, tenere in considerazione la ratio decidendi della pronuncia censurata;

la stessa, in realtà, dopo avere esaminati, come detto, il contenuto degli atti processuali e valutato la riferibilità unicamente all’accertamento relativo all’anno di imposta 2004, ha espressamente precisato che, avendo la sentenza di primo grado limitato la pronuncia a questa sola annualità, nell’atto di appello non risultava formulata alcuna censura relativa ad una eventuale omessa pronuncia;

il riferimento, quindi, compiuto dalla parte al solo contenuto del ricorso introduttivo, peraltro meramente generico e privo di specificità, è irrilevante in relazione alla valutazione compiuta dal giudice del gravame al contenuto della sentenza di primo grado e dell’atto di appello, profilo non considerato dal ricorrente nel presente motivo di ricorso;

in conclusione, il primo motivo è infondato, inammissibili i restanti, con conseguente rigetto del ricorso e condanna del ricorrente al pagamento delle spese di lite in favore della controricorrente.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento in favore della controricorrente delle spese di lite che si liquidano in complessive Euro 17.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della quinta sezione civile, il 14 giugno 2019.

Depositato in Cancelleria il 24 settembre 2019

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