Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23693 del 28/10/2020

Cassazione civile sez. trib., 28/10/2020, (ud. 05/03/2020, dep. 28/10/2020), n.23693

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –

Dott. PENTA Andrea – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 15565/2016 proposto da:

Ministero dell’Economia e delle Finanze (C.F.: (OMISSIS)), in persona

del Ministro p.t., rappresentato e difeso ope legis dall’Avvocatura

Generale dello Stato (C.F.: (OMISSIS)), nei cui uffici domicilia in

Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Agente della riscossione EQUITALIA SERVIZI DI RISCOSSIONE s.p.a., con

sede legale in Roma, alla Via Giuseppe Grezar n. 14, iscritta al

Registro delle Imprese di Roma R.E.A. n. 1470509 (C.F.: (OMISSIS)),

incorporante di Equitalia Sud s.p.a. dal 01/07/2016, giusta atto del

Dott. D.L.M. da Roma, notaio in Roma iscritto nel Collegio

Notarile di Roma, Rep.41.564 – Racc. 23.400 del 17/06/2016 –

registrato a Roma il 20/06/2016, in persona del procuratore

speciale, Dott. G.G. (C.F.: (OMISSIS)), in virtù dei

poteri a lui conferiti con procura del 01/07/2016 rilasciata dal

Direttore Generale e legale rappresentante della società Equitalia

Servizi di Riscossione s.p.a. Dott. M.A., autenticata

nella firma dal Dott. D.L.M., notaio in Roma iscritto nel

Collegio Notarile di Roma, rep. 41.699, racc. 23.521, rappresentata

e difesa, giusta procura in calce al controricorso, dall’Avv.

Giovanni Grilletto (C.F.: (OMISSIS)) del Foro di Napoli;

– resistente –

avverso la sentenza n. 50/11457/2015 emessa dalla CTR Campania in

data 16/12/2015 e non notificata;

udita la relazione della causa svolta all’udienza pubblica del

05/03/2020 dal Consigliere Dott. Penta Andrea;

udite le conclusioni rassegnate dal Pubblico Ministero Dott. Basile

Tommaso nel senso dell’accoglimento del ricorso;

udite le conclusioni rassegnate dal difensore del ricorrente, Avv.

Gianluigi Diodato.

Fatto

RITENUTO IN FATTO

Il Ministero dell’Economia e delle Finanze, con ricorso dell’8 gennaio 2015 regolarmente notificato alla Equitalia Sud S.p.A., proponeva appello avverso la sentenza della CTP di Napoli che, con sentenza n. 24013/30/2014 depositata il 15.10.2014, aveva accolto l’originario ricorso della predetta appellata proposto in data 20/2/2013 avverso l’avviso di pagamento n. 556/2012 avente ad oggetto il contributo unificato dovuto in relazione ad un giudizio tributario dalla stessa proposto con atto di appello avverso la sentenza n. 216/28/2011.

L’appellante, per quanto nella presente sede ancora rileva, contestava l’avvenuta applicazione ai giudizi tributari del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 e, quindi, il riconoscimento del diritto di Equitalia S.p.A. di provvedere alla prenotazione a debito, laddove la norma in questione era, a suo dire, da ritenersi limitata ai soli procedimenti esecutivi volti al recupero di crediti erariali. Deduceva, in tal senso, l’inesistenza un norma che prevedesse l’esenzione dal pagamento del contributo quanto ai giudizi tributari, risolvendosi, a suo dire, il ragionamento del primo giudice in una applicazione analogica del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 vietata dall’art. 14 delle preleggi.

In data 10 giugno 2015 l’appellata depositava le proprie controdeduzioni, chiedendo il rigetto dell’appello con vittoria di spese, riportandosi alle argomentazioni già avanzate in primo grado e condivise dal primo giudice. In data 25 giugno 2015 l’appellante depositava una sentenza della CTR di Napoli ad essa favorevole.

Con sentenza del 16.12.2015 la CTR Campania rigettava l’appello, sulla base, per quanto qui ancora rileva, delle seguenti considerazioni:

1) era condivisibile l’affermazione del primo giudice, secondo cui “la disposizione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 si presta allora ad essere interpretata nel suo senso più ampio significato, e cioè nel senso che la prenotazione a debito, assicurata al concessionario in relazione agli atti giudiziari occasionati o conseguenti al procedimento di riscossione coattiva, sia riferibile a giudizi anche solo connessi ovvero originati o comunque riconducibili e/o attinenti ad una pretesa impositiva oggetto di recupero da parte dell’Agente e, dunque, inerenti l’attività del concessionario”;

2) pertanto, anche i giudizi di cognizione innanzi al giudice tributario nei quali Equitalia S.p.A. difendeva la pretesa impositiva in vista di una futura ed eventuale esecuzione erano annoverabili tra quelli occasionati o conseguenti al procedimento di riscossione coattiva, complessivamente inteso;

3) in altre parole, come sostenuto dal primo giudice, “non vi è perfetta equivalenza tra il procedimento di riscossione coattiva e l’esecuzione forzata, comprendendo in realtà il primo attività più ampie, preliminari e propedeutiche all’esecuzione vera e propria, la quale integra segmento processuale solo successivo ed eventuale dell’attività di riscossione. In tale direzione appare del tutto ragionevole ritenere che tale descritta, necessaria, attività strumentale all’esecuzione sia soggetta, quanto al profilo in esame, alle medesime regole che disciplinano la fase successiva”;

4) pertanto, diversamente da quanto sostenuto con l’atto di

impugnazione, non si trattava di un’illegittima interpretazione analogica del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 sopra indicato, ma semplicemente della attribuzione del suo corretto significato, nel contesto interessato, al concetto di riscossione coattiva.

Per la cassazione della sentenza ha proposto ricorso il Ministero dell’Economia e delle Finanze, sulla base di un unico motivo.

Equitalia Servizi di Riscossione s.p.a. ha resistito con controricorso.

Diritto

RITENUTO IN DIRITTO

1. Con l’unico motivo il ricorrente deduce la violazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 e D.P.R. n. 115 del 2002, art. 157, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per aver la CTR ritenuto estensibile anche ai giudizi tributari vertenti sull’an della pretesa impositiva vantata dall’Agenzia delle Entrate la prenotazione a debito del contributo unificato che sarebbe stato dovuto dalla concessionaria, nonostante il detto giudizio non fosse relativo all’attività di riscossione coattiva.

1.1. Il motivo è fondato.

Sul piano normativo, il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48, comma 1 del prevede che “Le tasse e i diritti per atti giudiziari dovuti in occasione ed in conseguenza del procedimento di riscossione coattiva sono ridotti alla metà e prenotati a debito per il recupero nei confronti della parte soccombente, quando questa non sia il concessionario.”.

Ancora, il D.P.R. n. 115 del 2002, art. 157 (intitolato “Spese processuali della procedura esecutiva attivata dal concessionario per la riscossione delle entrate iscritte a ruolo”) stabilisce:

1. “In applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 48, per la procedura esecutiva relativa a tutte le entrate iscritte a ruolo, il concessionario annota come prenotati a debito il contributo unificato, le spese per le notificazioni a richiesta d’ufficio e i diritti di copia”.

2. “L’ufficio presso cui pende il processo attesta, all’esito del processo e su richiesta del concessionario, la rispondenza delle spese annotate alle norme di legge”.

Da ultimo, il successivo art. 158 (rubricato “Spese nel processo in cui è parte l’amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito e recupero delle stesse”) prevede:

1. “Nel processo in cui è parte l’amministrazione pubblica, sono prenotati a debito, se a carico dell’amministrazione:

a) il contributo unificato nel processo civile e amministrativo; (…)”

3. “Le spese prenotate a debito e anticipate dall’erario sono recuperate dall’amministrazione, insieme alle altre spese anticipate, in caso di condanna dell’altra parte alla rifusione delle spese in proprio favore”.

Senza tralasciare che, in base all’art. 3, lett. q), dello stesso D.P.R., “amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito è l’amministrazione dello Stato, o altra amministrazione pubblica, ammessa da norme di legge alla prenotazione a debito di imposte o di spese a suo carico; (…)”.

1.2. Questa Corte di recente (Sez. 6 – L, Ordinanza n. 8958 del 29/03/2019), nell’analizzare il motivo di doglianza di Equitalia Servizi di Riscossione s.p.a. con il quale erano state dedotte l’erronea statuizione in ordine alla condanna al versamento del contributo unificato, ex D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, e la violazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 per non aver la CTR considerato che il legislatore avrebbe espressamente escluso il concessionario dal versamento del contributo unificato, ha affermato che il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 menzionato è dettato con specifico riferimento al recupero delle tasse e dei diritti per atti giudiziari nei procedimenti di riscossione coattiva delle imposte sul reddito, e non introduce una deroga generale in favore del concessionario alla disciplina in tema di contributo unificato stabilita dal D.P.R. n. 115 del 2002.

Questo approccio deve essere condiviso, sia pure con le opportune precisazioni.

Non è revocabile in dubbio che il giudizio di impugnazione di una cartella di pagamento pendente dinanzi al giudice tributario non rientri tra i procedimenti esecutivi volti al recupero di crediti erariali.

Il primo problema da analizzare è se lo stesso (o, più precisamente, il giudizio di cognizione innanzi al giudice tributario nel quale Equitalia s.p.a. difende la pretesa impositiva in vista di una futura ed eventuale esecuzione) rientri tra gli atti giudiziari dovuti in occasione ed in conseguenza del procedimento di riscossione coattiva, come stabilito dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48, comma 1.

In particolare, premesso che nel caso di specie si è al cospetto di una impugnazione della cartella di pagamento (equiparabile, quest’ultima, all’atto di precetto) e, dunque, di un atto che costituisce l’immediato e necessario antecedente del procedimento di riscossione coattiva (o, a dirla diversamente, di un atto strumentale all’eventuale futura esecuzione), si tratta di verificare se l’attività svolta dal concessionario in un giudizio tributario al fine di difendere la pretesa impositiva sia occasionata o provocata dal detto procedimento.

E’ chiaro che a differenti conclusioni dovrebbe pervenirsi nel caso in cui Equitalia Sud s.p.a., in veste di ricorrente, adisse il giudice tributario per l’annullamento dell’atto impositivo opposto, invocando l’applicazione della disciplina della prenotazione a debito sulla scorta del reticolo normativo sopra indicato. In questo caso, infatti, l’attività Equitalia s.p.a. si porrebbe agli antipodi della tipica attività del concessionario, volta all’acquisizione, anche forzosa, di entrate all’Erario. Pertanto, venuta meno la ratio sottesa alle funzioni particolari in vista del cui soddisfacimento è prevista la procedura della prenotazione a debito, Equitalia s.p.a., come qualunque contribuente, sarebbe gravata dall’obbligo del contributo unificato. Così come è chiaro che le considerazioni che precedono non potrebbero estendersi all’attività di riscossione di ruoli predisposti da soggetti estranei all’Amministrazione finanziaria, quali enti previdenziali, enti locali o Camere di Commercio.

E’ chiaro che, se si intendesse l’espressione “procedura esecutiva” contenuta nel D.P.R. n. 115 del 2002, art. 157 come sinonimo di esecuzione forzata, sarebbe difficile estenderla ai giudizi di cognizione prodromici alla futura eventuale esecuzione. Tuttavia, il richiamo operato dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48, comma 1, al “procedimento di riscossione coattiva” induce a ricomprendervi altresì le attività preliminari e propedeutiche all’esecuzione vera e propria.

Che vi sia una differenza, quanto al contributo unificato, tra la procedura esecutiva di cui all’art. 157 ed il procedimento di riscossione coattiva di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 è reso evidente dalla stessa formulazione della prima disposizione. Invero, l’art. 157 TUSG, nel limitare l’applicabilità della prenotazione a debito del contributo unificato alla sola procedura esecutiva di tutte le entrate iscritte a ruolo, dispone che il concessionario (e non la cancelleria) annota come prenotati a debito il contributo unificato, le spese per le notifiche a richiesta d’ufficio e i diritti di copia. La particolarità è, dunque, da ritrovarsi nella circostanza che, pur essendo prevista la prenotazione a debito del contributo unificato, la effettiva annotazione è posta dalla norma direttamente a carico del concessionario, il quale recupererà tali spese unitamente al credito principale (art. 234 TUSG) per il quale si procede.

La riscossione coattiva si realizza mediante una sequenza di atti che, pur se autonomamente impugnabili per vizi propri, trovano il loro presupposto nel medesimo atto impositivo, a tal punto che la cassazione della pronuncia di annullamento della pretesa impositiva determina un effetto espansivo cd. esterno ex art. 336 c.p.c., comma 2, nel giudizio di impugnazione del correlato atto di riscossione (nella specie, cartella di pagamento; cfr. Sez. 5, Ordinanza n. 21801 del 29/08/2019).

In particolare, nel sistema della riscossione coattiva a mezzo ruolo, disciplinato dal D.P.R. n. 602 del 1973, la notificazione della cartella di pagamento costituisce atto preliminare indefettibile per l’effettuazione di un pignoramento da parte dell’agente della riscossione, atteso che la cartella di pagamento, a mente del citato D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, assolve uno actu le funzioni svolte nella espropriazione forzata codicistica, ex art. 479 c.p.c., dalla notificazione del titolo esecutivo e del precetto nella espropriazione forzata codicistica (Sez. 3, Sentenza n. 3021 del 08/02/2018). Precisamente, nel sistema della riscossione a mezzo ruolo la cartella di pagamento si risolve, ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, comma 2, nell’intimazione ad adempiere l’obbligo risultante dal ruolo, così come il precetto contiene l’intimazione ad adempiere l’obbligo risultante dal titolo esecutivo (da ultimo, Cass. 27/11/2015, n. 24235; in precedenza, Cass., 04/05/2012, n. 6721). La notificazione della cartella configura, poi, attività prodromica necessaria al pignoramento eseguito (in una delle varie modalità stabilite dalla legislazione speciale) dall’agente della riscossione: in tal senso, univocamente depone il disposto del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 50, laddove prevede che “il concessionario procede ad espropriazione forzata quando è inutilmente decorso il termine di sessanta giorni dalla notificazione della cartella di pagamento”.

La cartella di pagamento costituisce, dunque, atto preliminare indefettibile solo di una delle due possibili declinazioni dell’azione esecutiva: condiziona cioè esclusivamente l’effettuazione di un pignoramento da parte dell’agente della riscossione.

Dal punto di vista teleologico, la necessità della prodromica intimazione risponde ad una duplice ratio: per un verso, offrire all’intimato debitore la possibilità dell’adempimento spontaneo dell’obbligazione nascente dal titolo, evitando così gli effetti limitativi della disponibilità dei beni correlati al minacciato pignoramento; per altro verso, consentire (ed anzi provocare) l’esperimento, in via preventiva rispetto all’espropriazione, dei rimedi oppositivi (ex art. 615 o 617 c.p.c.), al fine (anche) di ottenere provvedimenti – di natura cautelare – aventi contenuto lato sensu inibitorio dell’effettuazione del pignoramento, impedendo quindi, per altra strada, l’apposizione del relativo vincolo. Tant’è che il giudice adito con l’opposizione agli atti esecutivi ex art. 617 c.p.c. avverso l’atto di pignoramento può pronunciare la nullità dell’atto consequenziale solo se la notificazione della cartella di pagamento o dell’intimazione ad adempiere sia stata totalmente omessa ovvero sia giuridicamente inesistente, mentre laddove la notificazione della cartella di pagamento sia solo nulla deve procedere a verificare l’eventuale ricorrenza della sanatoria della nullità per raggiungimento dello scopo, come avviene per la nullità della notificazione del titolo esecutivo e/o del precetto (Sez. 3, Sentenza n. 24235 del 27/11/2015).

1.3. Tuttavia, come reso palese dall’inequivoco tenore del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 158, il contributo unificato nel processo civile ed amministrativo è prenotato a debito (se a suo carico) solo nel processo “in cui è parte l’amministrazione pubblica”.

E la definizione di quest’ultima, quale soggetto ammesso alla prenotazione a debito, è ricavabile in via esclusiva dallo stesso D.P.R. n. 115 del 2002, art. 3, lett. q), a mente del quale, come visto nell’esordio, “amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito è l’amministrazione dello Stato, o altra amministrazione pubblica, ammessa da norme di legge alla prenotazione a debito di imposte o di spese a suo carico; (…)”.

Orbene, il concessionario per la riscossione non può essere equiparato all’amministrazione dello Stato (a differenza, ad esempio, dell’Agenzia delle Entrate nell’attività di riscossione delle entrate, appunto, statali), atteso che per l’inquadramento tra le altre amministrazioni pubbliche ammesse alla prenotazione a debito di imposte o di spese a suo carico occorre un previo intervento legislativo (al pari di quanto è accaduto per le Agenzie fiscali con D.L. n. 16 del 2012, conv. in L. n. 44 del 2012), nel caso di specie mancante.

Depone nello stesso senso il D.P.R. n. 115 del 2002, art. 11 (intitolato “Prenotazione a debito del contributo unificato”), a mente del quale “Il contributo unificato è prenotato a debito nei confronti dell’amministrazione pubblica ammessa da norme di legge alla prenotazione a debito di altre imposte e spese a suo carico, nei confronti della parte ammessa al patrocinio a spese dello Stato e, nell’ipotesi di cui all’art. 12, comma 2, nei confronti della parte obbligata al risarcimento del danno.” (la sottolineatura è dello scrivente).

E’ in quest’ottica che la circolare n. 1/DF del Ministero delle Finanze del 21.9.2011, al punto 7, ha previsto che, in base all’art. 3 T.U.S.G., comma 1, lett. q), “Sono Amministrazioni dello Stato i Ministeri centrali e i loro Uffici periferici; agli stessi sono equiparati le Agenzie fiscali (Entrate, Dogane e Territorio) di cui al D.Lgs. n. 300 del 1999, cui è demandata la gestione di tributi erariali”.

Alla stregua delle considerazioni che precedono, pur dovendosi operare una distinzione, sul piano oggettivo, tra la procedura esecutiva attivata per la riscossione delle entrate iscritte a ruolo ed il procedimento di riscossione coattiva, non può prescindersi, sul piano soggettivo, dalla necessità che si sia al cospetto di un’amministrazione dello Stato o di altra amministrazione pubblica ammesse da norme di legge alla prenotazione a debito.

Nel solco di tale impostazione, Sez. 6 – L, Ordinanza n. 8958 del 29/03/2019 ha di recente affermato, sia pure in tema di raddoppio del contributo unificato, che l’D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, nella parte in cui prevede, nell’ipotesi di integrale infondatezza o inammissibilità dell’impugnazione, che la parte che l’ha proposta sia tenuta al versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, si applica anche al concessionario per la riscossione nei procedimenti in tema di contributi previdenziali, poichè l’esonero previsto dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 48 è dettato con specifico riferimento al recupero delle tasse e dei diritti per atti giudiziari nei procedimenti di riscossione coattiva delle imposte sul reddito e non introduce una deroga di carattere generale in favore del concessionario alla disciplina in tema di contributo unificato.

1.4. Nè si perverrebbe ad una conclusione difforme evidenziando che, qualora il debitore abbia impugnato la cartella di pagamento, emessa dall’Agente della riscossione, per motivi che attengono a vizi della cartella medesima, compreso il vizio di motivazione, l’impugnazione deve essere rivolta nei confronti dell’Agente della riscossione, il quale, ove assuma che il vizio sia imputabile all’ente impositore, può estendere il giudizio a quest’ultimo.

Invero, nella controversia con cui il debitore contesti l’esecuzione esattoriale, in suo danno minacciata o posta in essere, non integra ragione di esclusione della condanna alle spese di lite nei confronti dell’agente della riscossione, nè – di per sè sola considerata – di loro compensazione, la circostanza che l’illegittimità dell’azione esecutiva sia da ascrivere al creditore interessato, restando peraltro ferme, da un lato, la facoltà dell’agente della riscossione di chiedere all’ente impositore la manleva dall’eventuale condanna alle spese in favore del debitore vittorioso e, dall’altro, la possibilità, per il giudice, di condannare al loro pagamento il solo ente creditore interessato o impositore, quando questo è presente in giudizio, compensandole nei rapporti tra il debitore vittorioso e l’agente della riscossione, purchè sussistano i presupposti di cui all’art. 92 c.p.c., diversi ed ulteriori rispetto alla sola circostanza che l’opposizione sia stata accolta per ragioni riferibili all’ente creditore (Sez. 6 – 3, Ordinanza n. 3105 del 06/02/2017; conf. Sez. 3, Sentenza n. 15390 del 13/06/2018).

Anche qualora il contribuente impugni una cartella esattoriale emessa dall’agente della riscossione deducendo la mancata notifica dei prodromici atti impositivi, potendo in siffatta evenienza egli agire indifferentemente nei confronti dell’ente impositore o dell’agente della riscossione, non è configurabile alcun litisconsorzio necessario, costituendo l’omessa notifica dell’atto presupposto vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto successivo ed essendo, soprattutto, rimessa all’agente della riscossione la facoltà di chiamare in giudizio l’ente impositore (Sez. 5, Ordinanza n. 10528 del 28/04/2017).

2. In definitiva, il ricorso merita accoglimento. La sentenza impugnata va, pertanto, cassata e, non risultando necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito nel senso di rigettare l’originario ricorso proposto da Equitalia Sud s.p.a.

La mancanza di precedente specifici di questa Corte sulla questione esaminata giustifica la compensazione integrale delle spese di giudizio.

PQM

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso proposto da Equitalia Sud s.p.a.; compensa per intero le spese del giudizio.

Si dà atto che il presente provvedimento è sottoscritto dal solo presidente del collegio per impedimento dell’estensore, ai sensi del D.P.C.M. 8 marzo 2020, art. 1, comma 1, lett a).

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della V Sezione civile della Corte suprema di Cassazione, il 5 marzo 2020.

Depositato in Cancelleria il 28 ottobre 2020