Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23610 del 11/11/2011

Cassazione civile sez. trib., 11/11/2011, (ud. 13/07/2011, dep. 11/11/2011), n.23610

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PIVETTI Marco – Presidente –

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Consigliere –

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Consigliere –

Dott. DI BLASI Antonino – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tarpare,

d’intento rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO

STATO, presso la quale è domiciliata in Roma in via dei Portoghesi

n. 12;

– ricorrente –

contro

FALLIMENTO OP COMPUTERS spa, in persona dei curatori fallimentari,

rappresentato e difeso dall’avv. MILETO SALVATORE ed elettivamente

domiciliato in Roma presso lo Studio Santacroce, Procida, Fruscione,

in via Giambattista Vico n. 22;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del

Piemonte n. 43/2/06, depositata il 4 dicembre 2006;

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 13

luglio 2011 dal Relatore Cons. Antonio Greco;

udito l’avvocato dello Stato Cristina Gerardis per la ricorrente e

l’avv. Alessandro Fruscione per il controricorrente e ricorrente

incidentale;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

GAMBARDELLA Vincenzo, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso

principale, assorbito il ricorso incidentale.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione nei confronti della sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte che, rigettando i sette appelli, riuniti, dell’Agenzia delle entrate, ufficio di Ivrea, avverso altrettante decisioni di primo grado, ha confermato, per quanto nella presente sede ancora rileva, l’annullamento di quattro avvisi di accertamento emessi nei confronti della OP Computers spa per il recupero di IVA, IRPEG e IRAP dovute per gli anni 1997, 1998 e 1999:

quanto all’IVA, in relazione alla cessione alla GEP srl di beni fatturati come non imponibili ai sensi del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8, perchè l’acquirente aveva emesso nei confronti della venditrice la dichiarazione d’intento richiesta per l’operazione fatturata, dimostratasi poi non veritiera e fraudolenta;

quanto alle imposte dirette, in relazione ai costì, per fatture emesse nei detti anni dalle società GEP srl, Swift on Line sas e Ampersand Informatica srl, ritenuti indeducibili, che avevano determinato una variazione nel reddito, con conseguente variazione del carico fiscale.

Il giudice d’appello riteneva infatti che:

la norma contenuta nel D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 2, non prevedeva la responsabilità del cedente dei beni per una falsa dichiarazione di intenti, essendo stata introdotta la solidarietà passiva del cedente, a garanzia dell’imposta evasa, correlata all’infedeltà della dichiarazione ricevuta, dalla L. n. 311 del 2004;

agli atti non risultava che la contabilità della contribuente fosse stata contestata dalla Guardia di finanza con riguardo ad acquisti non fatturati, “pertanto la società non dovrebbe aver tratto vantaggi dalla vendita in esenzione d’IVA alla GEP srl, avendo dovuto rimandare l’incasso dell’eccedenza IVA a credito a tempi più lunghi”;

la OP Computerà inoltre non aveva incassato tutto il pagamento delle merci vendute alla GEP srl.

Il fallimento della società contribuente resiste con controricorso proponendo un motivo di ricorso incidentale.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso principale ed il ricorso incidentale devono essere riuniti, in quanto proposti nei confronti della medesima decisione.

Con riguardo alla cessione dei beni in regime di esenzione IVA, con il ricorso principale l’amministrazione propone tre motivi:

con il primo censura la sentenza par vizio di motivazione in quanto, a fronte degli indizi che porterebbero a dedurre il carattere fittizio dell’attività della GEP come esportatore abituale e l’esistenza di un accorcio fraudolento coinvolgente anche la contribuente, ed avente la finalità di immetterne i prodotti sul mercato a prezzi, al netto dell’iva, più competitivi, non avrebbe fornito alcuna motivazione per escludere detto accordo; la partecipazione della contribuente a detto accordo fraudolento avrebbe fatto cadere l’argomentazione basata sull’applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 2, come fonte di responsabilità del solo cessionario, non potendo la OP Computers giovarsi di una limitazione di responsabilità ottenuta con la frode, nè di un regime di esenzione in assenza dei suoi presupposti, di tale assenza essendo pienamente consapevole;

con il secondo, denunciando violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 1 e 19, contesta la motivazione della sentenza in diritto circa la violazione della disciplina dell’IVA, assumendo che, a parte il vantaggio economico già evidenziato, la contribuente, pagando l’IVA per i propri acquisti e non incassandola per le proprie vendite, porterebbe in detrazione l’intera imposta versata per gli acquisti, senza dover effettuare alcuna compensazione con l’IVA che avrebbe dovuto e potuto incassare se avesse effettuato le sue operazioni in regime di imponibilità;

con il terzo motivo, nell’ipotesi in cui la ritenuta assenza di vantaggiosità per la contribuente sia stata considerata dal giudice d’appello elemento indiziario dell’inesistenza di un accordo fraudolento, censura la sentenza per insufficiente motivazione, in quanto, essendo stati “cancellati” e disattesi tutti gli elementi di fatto, riportati nel verbale di constatazione ed analiticamente individuati negli appelli – i cui passi salienti sul punto vengono trascritti -, non sarebbero state spiegate le ragioni per cui non essi costituirebbero indizi favorevoli all’esistenza dell’accordo fraudolento coinvolgente la contribuente, sottolineando in particolare la natura dell’attività svolta dalla GEP e le vicende, considerate “esemplari”, della vendita di partite di computer al Banco di Napoli ed alla CDC Point spa.

Due ulteriori motivi del ricorso principale concernono la deducibilità di costi nei periodi d’imposta 1997, 1998 e 1999:

con il quarto motivo l’amministrazione censura infatti la sentenza, sotto il profilo dell’omessa motivazione, per aver confermato le sentenze di primo grado anche su punto della deducibilità o meno dei costi riportati nelle fatture oggetto di contestazione – le quali, riportando dati incompleti, ovvero non presentando le indicazioni richieste obbligatoriamente per essere considerate valide, non chiarivano la natura delle prestazioni rese a favore della contribuente, non consentendo di verificare l’inerenza e la correlazione tra le prestazioni ricevute e l’attività esercitata -, senza indicare le ragioni di tale statuizione;

con il quinto motivo, denunciando “omessa pronuncia su un motivo di appello, violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4”, nell’ipotesi in cui si ritenesse che la sentenza d’appello non abbia rigettato implicitamente i motivi di impugnazione inerenti la deducibilità dei costi, ma abbia omesso di pronunciarsi su di essi, deduce la nullità in parte qua della sentenza, per error in procedendo, per aver confermato la sentenza di primo grado rigettando il motivo d’appello indirizzato avverso un capo della sentenza di primo grado (quello concernente la non imponibilità IVA. delle cessioni effettuate ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8), ma omettendo di pronunciarsi su un motivo di appello concernente un altro capo della sentenza appellata.

Con l’unico motivo di ricorso incidentale il fallimento della OP Computers spa censura, sotto il profilo del vizio di motivazione, la compensazione delle spese tra le parti disposte dalla Commissione tributaria regionale.

Il primo e il terzo motivo, che vanno esaminati congiuntamente siccome strettamente connessi, sono fondati, con assorbimento dell’esame del secondo motivo.

Giova anzitutto ricordare che questa Corte ha chiarito come la consapevolezza da parte del soggetto che opera una cessione di beni della falsità della “dichiarazione d’intenti” emessa, D.L. 29 dicembre 1983, n. 74, ex art. 1, comma 1, lett. e), convertito in L. 27 febbraio 1984, n. 17 – recante le condizioni per l’applicazione delle disposizioni di cui alla lett. e) del D.P.R. 26 ottobre 1973, n. 633, art. 8, commi 1 e 2, -, da persona dichiaratasi esportatore abituale, sulla cui scorta l’operazione non viene assoggettata ad imposta, “comporta la non sussumibilità di quest’ultima nella fattispecie legale delineata dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, per mancanza originaria dell’elemento che caratterizza quel modello legale. Ne consegue che l’operazione commerciale posta in essere, non potendosi considerare in regime di esenzione, obblighi il cedente, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17, a versare egli stesso l’imposta: in applicazione del principio, la S.C. ha ritenuto legittimo l’avviso di accertamento per il recupero di IVA non versata, emesso a carico di una società commerciale che aveva ceduto pneumatici ad un soggetto falsamente dichiaratosi esportatore abituale, pur sapendo che la merce sarebbe stata integralmente venduta nel mercato nazionale” (Cass. n. 16819 del 2008, n. 21956 del 2010; ma già Cass. n. 20894 del 2005).

Il recupero dell’IVA cui gli avvisi di accertamento erano diretti era fondato sulla ritenuta utilizzazione strumentale, da parte della contribuente, ed in difetto dei presupposti fissati dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, del sistema previsto per le cessioni all’esportazione sulla base della dichiarazione d’intento del cessionario, che nella specie sarebbe stato una società filtro, mera “cartiera”, al fine di evitare il pagamento dell’imposta.

Ed in proposito, con i motivi d’appello, riportati dalla sentenza impugnata e trascritti nel ricorso per cassazione, venivano nuovamente forniti numerosi elementi diretti a provare l’esistenza dell'”accordo fraudolento” della contribuente con il cessionario.

Chiamato a pronunciarsi, il giudice d’appello ha omesso di dare conto dell’esistenza ovvero dell’inesistenza di un accordo siffatto, circostanza costituente fatto decisivo e controverso, limitandosi a richiamare il regime di responsabilità del cedente previsto nella configurazione “fisiologica” del sistema predisposto dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, ad interrogarsi sul vantaggio che un conportamento elusivo della contribuente avrebbe potuto recare alla stessa in presenza di contabilità formalniente regolare, tanto più che la OP Computers non aveva “incassato tutto il pagamento delle merci vendute alla GEP srl”.

E’ inoltre fondato il quarto motivo del ricorso, assorbito l’esame del quinto, concernente la deducibilità di costi nei periodi d’imposta 1997, 1998 e 1999, ai fini dell’imposizione IRPEG, ILOR e IRAP. Il giudice d’appello, infatti, pur richiamando nella sentenza impugnata l’appello sul punto dell’Agenzia delle entrate, ufficio di Ivrea – nel prospetto grafico ad apertura dello “svolgimento del processo” e, nei “motivi della decisione”, tra pag. 9 e pag. 10 – perviene alla “conferma” delle sentenze di primo grado, omettendo ogni motivazione in proposito.

Il ricorso principale va pertanto accolto, segnatamente in ordine al primo, al terzo ed al quarto motivo, assorbito l’esame del secondo e del quinto, ed assorbito l’esame del ricorso incidentale, la sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti e la causa rinviata, anche per le spese, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale del Piemonte.

P.Q.M.

La Corte, riuniti i ricorsi, accoglie il primo, il terzo ed il quarto motivo del ricorso principale, assorbito l’esame del secondo e del quinto motivo, ed assorbito l’esame del ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale del Piemonte.

Così deciso in Roma, il 13 luglio 2011.

Depositato in Cancelleria il 11 novembre 2011

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