Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 23324 del 09/11/2011

Cassazione civile sez. trib., 09/11/2011, (ud. 04/10/2011, dep. 09/11/2011), n.23324

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. D’ALONZO Michele – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. VIRGILIO Biagio – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. COSENTINO Antonello – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 1063/2007 proposto da:

MINISTERO DELL’ECONOMIA E FINANZE in persona del Ministro pro

tempore, AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliati in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che li rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrenti –

contro

FIERE INTERNAZIONALI DI BOLOGNA SPA BOLOGNAFIERE già FIERE

INTERNAZIONALI di BOLOGNA Ente Autonomo in persona

dell’Amministratore Delegato e legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA BISSOLATI 76, presso lo studio

dell’avvocato RICCI SANTE, che lo rappresenta e difende, giusta

delega a margine;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 43/2005 della COMM.TRIB.REG. di BOLOGNA,

depositata il 26/10/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

04/10/2011 dal Consigliere Dott. ANTONELLO COSENTINO;

udito per il ricorrente l’Avvocato GALLUZZO, che ha chiesto

l’accoglimento;

udito per il resistente l’Avvocato SERPICI, delega Avvocato RICCI,

che si riporta;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ZENO Immacolata, che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso,

in subordine rigetto.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L’Agenzia delle Entrate e il Ministero dell’Economia e Finanze ricorrono nei confronti dell’Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna per la cassazione della sentenza con cui la Commissione Tributaria Regionale della Emilia Romagna ha annullato la ripresa fiscale sui redditi dell’ente per Panno di imposta 1993.

La ripresa fiscale era stata operata dall’Ufficio con riferimento ad un contratto di leasing, avente ad oggetto capannoni fieristici, concluso nel 1980 tra l’Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna (utilizzatore) e la società Finanziaria Fiere di Bologna spa (concedente); il canone previsto da tale contratto era diviso in tre quote, di seguito elencate:

a) una quota in conto godimento dei beni;

b) una quota per la costituzione di un fondo opzione di acquisto, infruttifero;

c) un quota relativa alla parte del costo di costruzione eccedente l’importo di 10 miliardi di lire.

Secondo l’Ufficio, la quota di canone di cui sub b) non poteva essere inclusa tra le componenti negative del reddito del contribuente, in quanto si sarebbe trattato di una posta patrimoniale (da iscrivere quindi nell’attivo della situazione patrimoniale) e non di una posta economica (deducibile dai ricavi ai fini della determinazione del reddito imponibile).

La Commissione Tributaria Regionale motivava la propria decisione sull’assunto che – al fine di qualificare il contratto come locazione con opzione di acquisto a favore del conduttore, secondo quanto prospettato dall’Ufficio, invece che come leasing, secondo il nomen juris utilizzato dalle parti – non poteva ritenersi sufficiente il rilevo che i canoni contrattuali comprendevano tanto una quota destinata a remunerare il godimento dell’immobile quanto una quota destinata ad alimentare un fondo acquisto da scomputare dal prezzo dell’eventuale trasferimento del bene. Il giudice territoriale sottolineava al riguardo come l’Ispettorato compartimentale I.I.D.D. di Bologna, rispondendo ad un quesito del concedente, avesse affermato che l’intero ammontare del canone doveva considerarsi reddito di impresa e sottolineava la contraddittorietà della posizione dell’Amministrazione finanziaria, che qualificava la stessa posta come reddituale o patrimoniale a seconda che si trattasse del concedente accipiens o dell’utilizzatore tradens.

Il ricorso dell’Amministrazione si fonda su un solo motivo, riferito all’art. 360 c.p.c., n. 3, con il quale si denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 1362 c.c., e art. 75 cit. T.U.I.R., affermando che la Commissione Tributaria Regionale sarebbe incorsa nella violazione di dette disposizioni interpretando il contratto come leasing, invece che come locazione con opzione di acquisto per il conduttore.

L’Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna si è costituito con controricorso e la causa è stata discussa alla pubblica udienza del 4.10.11, in cui il PG ha concluso come in epigrafe.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente si rileva l’inammissibilità del ricorso proposto dal Ministero dell’Economia e delle Finanze. Quest’ultimo, infatti, non è stato parte del giudizio di secondo grado (a cui ha partecipato solo l’Ufficio locale dell’Agenzia delle entrate), cosicchè non ha alcun titolo che lo legittimi a partecipare al presente giudizio.

Quanto al ricorso dell’Agenzia, va preliminarmente disattesa l’eccezione del controricorrente secondo cui il motivo di ricorso sarebbe inammissibile perchè si risolverebbe nella sottoposizione alla Corte di cassazione di una questione di fatto riservata al giudice di merito, ossia la ricostruzione della volontà negoziale espressa nel contratto concluso tra l’Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna e la società Finanziaria Fiere di Bologna spa. La censura della Agenzia, infatti, non riguarda la identificazione – del tutto pacifica in causa – del contenuto dispositivo del contratto sopra menzionato, bensì la qualificazione giuridica di tale contenuto dispositivo, rilevante ai fini della corretta individuazione del trattamento contabile del corrispettivo contrattuale e delle conseguenti ricadute fiscali.

Ciò posto, il ricorso va giudicato infondato.

Secondo la ricorrente, la Commissione Tributaria Regionale avrebbe violato i canoni dell’interpretazione contrattuale fissati dall’art. 1362 c.c. – e, in particolare, quello della comune intenzione delle parti – qualificando il contratto de quo come leasing, invece che come locazione con opzione di acquisto a favore del conduttore; ciò sulla base delle seguenti considerazioni:

1) Il prezzo di trasferimento del compendio immobiliare dedotto in contratto era convenuto nel relativo valore di mercato al momento dell’esercizio dell’opzione di acquisto da parte dell’utilizzatore (valore il cui accertamento era contrattualmente rimesso ad collegio di arbitratori); tale previsione, secondo la difesa erariale, sarebbe incompatibile con lo schema tipico del leasing, in cui in cui il prezzo di trasferimento è prestabilito nel contratto ed è notevolmente inferiore rispetto al valore residuo del bene.

2) In caso di mancato esercizio dell’opzione di acquisto da parte dell’utilizzatore, il fondo per l’acquisto sarebbe stato trattenuto per metà dal concedente, assolvendo quindi una funzione assimilabile a quella di una caparra confirmatoria.

Entrambi detti argomenti vanno disattesi.

Quanto al primo argomento, si osserva che, secondo il risalente e costante insegnamento di questa Corte, il leasing può essere di godimento o traslativo; nel primo caso, esso ha ad oggetto beni non idonei a conservare un apprezzabile valore residuale alla scadenza del rapporto, cosicchè i canoni configurano esclusivamente il corrispettivo dell’uso di detti beni e la funzione del contratto è prevalentemente di finanziamento; nel secondo caso, invece, la pattuizione si riferisce a beni atti a conservare, alla scadenza del rapporto, un valore residuo superiore all’importo convenuto per l’opzione, cosicchè i canoni hanno la funzione di scontare anche una quota del prezzo di previsione del successivo acquisto (sulla differenza tra leasing di godimento e leasing traslativo, tra le tante, Cass. 18195/07). 11 contratto concluso tra l’Ente Autonomo Fiere Internazionali di Bologna e la società Finanziaria Fiere di Bologna spa è sussumibile appunto nello schema del leasing traslativo, perchè – mentre non è incompatibile con tale schema la mancata predeterminazione del prezzo di trasferimento – proprio a detto schema è invece tipicamente riconducibile la pattuizione per la quale, in caso di esercizio dell’opzione di acquisto, sarebbe stata scalata dal prezzo una quota dell’importo dei canoni (quella, appunto, confluita nel fondo per l’acquisto e che l’Agenzia ritiene non qualificabile come componente negativa di reddito). Per effetto di tale pattuizione, infatti, la somma da sborsare per l’acquisto dei capannoni da parte dell’utilizzatore è notevolmente inferiore al loro valore di mercato al momento dell’acquisto (ossia al loro valore residuo), perchè è pari alla differenza tra tale valore e l’ammontare del fondo per l’acquisto.

Quanto al secondo argomento, si osserva che la tesi della ricorrente – secondo cui, nel caso di mancato esercizio dell’opzione di acquisto, il fondo per l’acquisto, in cui confluisce la quota di canone di cui si discute, assumerebbe una funzione assimilabile a quella di una caparra confirmatoria – urta contro il rilievo che, a norma dell’articolo 1385 cc, la ritenzione della caparra presuppone un inadempimento, mentre nel contratto di cui si discute l’utilizzatore ha il diritto, ma non l’obbligo, di acquistare il bene, cosicchè il mancato esercizio dell’opzione di acquisto non può essere considerato un inadempimento. Il richiamo alla caparra confirmatoria è dunque inappropriato, mentre, al contrario, la clausola che prevede che nel caso di mancato acquisto il concedente trattenga il fondo (sebbene solo per metà, con un temperamento evidentemente legato alla natura dei beni dedotti in contratto) risulta perfettamente coerente con lo schema del leasing traslativo, che – ancorchè i canoni incorporino una parte del valore del bene – non prevede che alcuna quota dei canoni versati venga restituita all’utilizzatore che non abbia esercitato l’opzione di acquisto.

In definitiva, dunque, va giudicata corretta la qualificazione del contratto de quo come leasing, operata dalla Commissione Tributaria Regionale sull’argomento della irrilevanza della divisione de canone in una quota in conto godimento e in una quota in conto fondo opzione per l’acquisto; irrilevanza sostenuta dal giudice territoriale con la convincente considerazione che “tali componenti, seppur confusi in un unico valore, sono pur sempre idealmente presenti in tutti i contratti di leasing” (pag. 3, ultimo cpv, della sentenza gravata).

Il ricorso dell’Agenzia va quindi respinto. Si giudica equa la compensazione delle spese.

P.Q.M.

La Corte dichiara inammissibile il ricorso del Ministero dell’Economia e Finanze e respinge quello dell’Agenzia delle Entrate.

Compensa le spese del giudizio di cassazione.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 4 ottobre 2011.

Depositato in Cancelleria il 9 novembre 2011