Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 22920 del 21/10/2020

Cassazione civile sez. trib., 21/10/2020, (ud. 24/06/2020, dep. 21/10/2020), n.22920

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. CONDELLO Pasqualina – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – rel. Consigliere –

Dott. NICASTRO Giuseppe – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3574/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore,

rappresentata dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio

legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato.

– ricorrente –

contro

BAITOR S.P.A., rappresentata e difesa dall’avv. Roberto Cordeiro

Guerra, elettivamente domiciliata in Roma, via F. Denza n. 20,

presso lo studio dell’avv. Laura Rosa.

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Toscana, sezione n. 16, n. 49/16/13, pronunciata il 20/05/2013,

depositata il 13/06/2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24 giugno

2020 dal Consigliere Riccardo Guida.

Fatto

RILEVATO

che:

1. Baitor S.p.a., operante nel settore di costruzioni civili edili e industriali, impugnò, innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Prato, l’avviso di accertamento che recuperava a tassazione IRES, IRAP, IVA, per il periodo d’imposta 2005, ricavi non dichiarati (quantificati in Euro 133.321,95) connessi alla realizzazione di opere extracapitolato nell’ambito del contratto d’appalto con la committente Erifin S.r.l., il cui ammontare (stimato dalla appaltatrice in Euro 140.706,36) era stato iscritto, tra le rimanenze, nei bilanci della società dal 2000 al 2004 e figurava, come giacenza iniziale, anche nel bilancio 2005, al termine del quale venivano fatturati Euro 34.991,00, pari all’importo che la committente aveva riconosciuto all’appaltatrice, nello stesso esercizio, in via transattiva, per le dette opere extracapitolato;

2. la C.T.P. di Prato, con sentenza n. 74/01/11, rigettò il ricorso; tale pronuncia è stata riformata dalla Commissione tributaria regionale della Toscana, la quale (con la sentenza indicata in epigrafe) ha accolto l’appello della contribuente ed ha dichiarato l’illegittimità dell’avviso sulla base delle seguenti considerazioni: (a) il bilancio 2005 evidenzia, tra i costi, le rimanenze iniziali di Euro 140.706,36 e, tra i ricavi, l’importo di Euro 34.991,00, pari al compenso riconosciuto dalla committente Erifin S.r.l. a Baitor S.p.a., per le opere non pattuite (extracapitolato), nella transazione stipulata alla fine del 2005; (b) secondo l’ufficio, la società sottoposta a verifica fiscale avrebbe dovuto fatturare l’intero compenso, compreso quello per le opere extracapitolato (Euro 140.706,36), nel bilancio del 2000, quando i lavori si erano conclusi, ed avrebbe dovuto registrate la somma non riscossa come un credito, anzichè come una rimanenza, e, ancora, tale credito avrebbe dovuto generare, nel 2005, una perdita su crediti di Euro 105.715,36 (credito riportato di Euro 140.706,36 – credito riscosso di Euro 34.991,00); (c) entrambi i metodi di registrazione – quello indicato dall’Amministrazione finanziaria e quello scelto dalla società – conducono alla rilevazione di una perdita di Euro 105.715,36 nel bilancio chiuso al 31/12/2005; (d) in entrambi i casi non vi è materia imponibile, “per cui appare ingiusto tassare il contribuente perchè non si adeguò alla rappresentazione contabile preferita dall’Ufficio.” (cfr. pag. 4 della sentenza impugnata);

3. l’Agenzia ricorre, con due motivi, per la cassazione di questa sentenza; la società resiste con controricorso, illustrato anche con una memoria ex art. 380-bis. 1., c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. con il primo motivo del ricorso (“1) Insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5 (comunque: omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti secondo la nuova formulazione dell’art. 360 c.p.c., n. 5)”), l’Agenzia censura il percorso logico-argomentativo della sentenza impugnata che ha erroneamente ritenuto che il recupero fiscale fosse fondato sulla mera contestazione formale in ordine alle tecniche di contabilizzazione di una certa posta utilizzate dalla contribuente, senza considerare che la ragione del disconoscimento della deduzione fiscale dipendeva dalla totale assenza di giustificazione circa una vera e propria rinuncia al credito, consistente nell’accettazione, da parte dell’appaltatrice, (per le opere extracapitolato) di un corrispettivo pari a Euro 34.991,00, a fronte dell’originaria pretesa di Euro 140.706,00;

2. con il secondo motivo (“2) Violazione e falsa applicazione dell’art. 93 TUIR, dell’art. 101TUIR, comma 2, dell’art. 109TUIR, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3”), l’Agenzia censura la sentenza impugnata per avere trascurato che: l’intero importo relativo alle opere eseguite e ultimate nel 2000 (comprese quelle extracapitolato) avrebbe dovuto essere iscritto, per competenza, come ricavo, nel bilancio 2000, ed era quindi pacifico che, alla fattispecie in esame, non fosse applicabile la disciplina delle rimanenze (art. 93 T.U.I.R.), in quanto l’importo in discorso era relativo ad opere ultimate nel 2000; la registrazione come “credito” dell’importo, non ancora riscosso, avrebbe dovuto comportare la registrazione, nel 2005, della differenza non riscossa come “perdita su crediti”; d’altra parte, ai sensi dell’art. 101 TUIR, comma 5, le perdite su crediti sono deducibili soltanto se risultano da elementi certi e precisi (fatta eccezione per i casi di assoggettamento del debitore a procedure concorsuali); nella, specie, però, tali indefettibili requisiti normativi mancavano in quanto la copia della transazione stipulata tra Baitor S.p.a. ed Erifin S.r.l., prodotta in giudizio dalla contribuente, non recava un’intestazione che ne indicasse la provenienza ed era priva di data certa, e, inoltre, non era stato provato nè documentato che la società creditrice avesse posto in essere alcuna azione finalizzata al recupero del credito che, anzi, risultava rinunciato, sulla base di un accordo privo di data certa, “non certificato nè attestato in relazione alla provenienza.”;

3. il primo motivo è fondato, con conseguente assorbimento del secondo motivo;

3.1. la sentenza impugnata è stata pubblicata in data 13/06/2013, sicchè trova applicazione l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella formulazione novellata dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, comma 1, lett. b), convertito con modifiche nella L. 7 agosto 2012, n. 134, che si applica in relazione alle sentenze d’appello pubblicate dopo l’11/09/2012;

per giurisprudenza pacifica di questa Corte (Cass. sez. un. 27/12/2019, n. 34476, la quale cita, in motivazione, Cass. sez. un., 07/04/2014, n. 8053; sez. un. 18/04/2018, n. 9558; sez. un. 31/12/2018, n. 33679): “il novellato testo dell’art. 360 c.p.c., n. 5, ha introdotto nell’ordinamento un vizio specifico che concerne l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti, oltre ad avere carattere decisivo; l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sè vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, benchè la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie; neppure il cattivo esercizio del potere di apprezzamento delle prove non legali da parte del giudice di merito dà luogo ad un vizio rilevante ai sensi della predetta norma (…)”;

3.2. fatta questa precisazione in punto di diritto, la sentenza impugnata è incorsa nel vizio dell'”omesso esame”, di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, in quanto la C.T.R. ha erroneamente circoscritto la materia del contendere ad un aspetto contabile, ossia all’individuazione dell’esatto criterio di appostazione, nel bilancio 2005, della perdita di Euro 105.715,36, senza prendere in considerazione gli elementi di fatto che l’ufficio aveva offerto al fine di negare, alla radice, l’esistenza stessa della perdita su crediti, quale presupposto del recupero fiscale di ricavi non dichiarati, ricostruiti induttivamente sulla base della percentuale di ricarico sulle opere extracapitolato;

è il caso di precisare che, a prescindere dalla ricostruzione in fatto dell’origine della posta creditoria, connessa all’esistenza o meno dell’accordo tra le parti in punto d’esecuzione di opere extracapitolato, è indubbio che esistesse comunque un credito della società appaltatrice per l’esecuzione delle suddette opere inizialmente non previste;

ebbene, la C.T.R. ha omesso di approfondire la tesi erariale, per la quale taluni elementi di fatto attestavano il difetto di rilevanza probatoria dell’atto di rinuncia al credito – prodotta nei gradi di merito dalla contribuente – quale scrittura “priva di data certa e di dubbia provenienza e fattura” (cfr. pag. 15 del ricorso per cassazione dell’Agenzia);

3.3. in altri termini, la sentenza impugnata, senza spiegare le ragioni per le quali si è discostata dalla ricostruzione compiuta dall’ufficio – con ciò incorrendo nel dedotto vizio ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – nega che vi fosse materia imponibile, per il 2005, dando per provata, nella stessa annualità, una perdita su crediti di Euro 105.715,36 che, invece, l’A.F. aveva ritenuto priva di dimostrazione, in mancanza di elementi obiettivi idonei a dimostrare l’effettiva rinuncia parziale, da parte dell’appaltatrice Baitor S.p.a., al maggiore credito per opere extracapitolato;

4. ne consegue che, accolto il primo motivo ed assorbito il secondo, la sentenza è cassata, con rinvio alla C.T.R. toscana che dovrà riesaminare i fatti di causa e stabilire se vi sia stata o meno una mancata contabilizzazione di ricavi, da parte della società, apprezzando tutti gli elementi offerti dalle parti a sostegno delle rispettive tesi, senza trascurare che il rilievo fiscale non è fondato sulla contestazione, formale, dell’esatto criterio contabile di registrazione di un componente negativo, certo nell’an e nel quantum, ma poggia sulla negazione, da parte dell’A.F., dell’effettività e della certezza di tale componente che, nel bilancio 2005, figura tra le perdita su crediti; sotto quest’ultimo profilo, è rimesso alla C.T.R. di appurare anche se l’appaltatrice abbia effettivamente rinunciato ad un parte del (maggiore) credito per le opere extracapitolato; al giudice del rinvio si demanda infine liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, rinvia alla Commissione tributaria regionale della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 24 giugno 2020.

Depositato in Cancelleria il 21 ottobre 2020