Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 22903 del 21/10/2020

Cassazione civile sez. trib., 21/10/2020, (ud. 11/02/2020, dep. 21/10/2020), n.22903

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – rel. Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. VENEGONI Andrea – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 2219-2014 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE E DEL TERRITORIO, in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende;

– ricorrente –

contro

F.LLI G. SNC DI G.P. E S.;

– intimato –

e da:

F.LLI G. SNC DI G.P. E S., in persona del

legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA

VIALE G. MAZZINI 134, presso lo studio dell’avvocato GIUSEPPE MARIA

CIPOLLA, che lo rappresenta e difende, giusta procura in atti;

– controricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 143/2012 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. di

MESSINA, depositata il 26/11/2012;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

11/02/2020 dal Consigliere Dott. FRANCESCO FEDERICI;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ZENO IMMACOLATA che ha concluso per l’accoglimento per quanto di

ragione del ricorso principale e rigetto dell’incidentale;

udito per il ricorrente l’Avvocato BACOSI che ha chiesto

l’accoglimento del ricorso;

udito per il controricorrente incidentale l’Avvocato CIPOLLA che ha

chiesto il rigetto del ricorso.

Fatto

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza n. 143/02/2012, depositata il 26 novembre 2012 dalla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. staccata di Messina, con la quale, rigettandosi l’appello principale dell’Ufficio e accogliendosi parzialmente quello incidentale della F.lli G. s.n.c. di G.P. e S., proposti avverso la decisione di primo grado, era stata ulteriormente ridotta la maggiore Iva contestata con l’avviso di accertamento che aveva attinto la società per l’anno d’imposta 1997.

Il contenzioso traeva origine dalla verifica fiscale nei confronti della società, avviata nel 1998 da militari della GdF, durante la quale, con autorizzazione della competente Procura della Repubblica di Messina, erano stati eseguiti anche accertamenti bancari. La verifica, inizialmente relativa agli anni d’imposta 1996/1998 e poi estesasi agli anni precedenti, si era conclusa con processo verbale di constatazione, da cui si evinceva principalmente la contestazione di maggiori imponibili della società, corrispondenti alle movimentazioni bancarie dei conti correnti esaminati. Conseguentemente per i vari anni erano state accertate maggiori imposte per la società e per i soci (per questi ultimi D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, ex art. 5).

Per l’anno d’imposta 1997, per quanto qui d’interesse, era seguito l’avviso di accertamento nei confronti della società, con il quale era stata rideterminata l’Iva dovuta.

L’atto impositivo era stato impugnato dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Messina, che con sentenza n. 5347/02/2008 aveva accolto in parte le ragioni della contribuente, riducendo l’imposta dovuta.

La pronuncia, appellata da entrambe le parti, ciascuna per quanto soccombente, era stata riformata in parte dalla Commissione tributaria regionale sicula, che con la sentenza ora al vaglio della Corte aveva ulteriormente ridotto il debito fiscale della società, con ciò accogliendo parzialmente le ragioni della società e rigettando integralmente quelle dell’Amministrazione finanziaria.

L’Agenzia delle entrate censura con quattro motivi la sentenza:

con il primo per violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 3, per l’erronea valenza probatoria attribuita alla consulenza tecnica d’ufficio disposta ed espletata dinanzi al giudice di primo grado;

con il secondo per insufficienza della motivazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, e in subordine per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per la carenza dell’impianto motivazionale o per l’erronea applicazione delle regole presuntive;

con il terzo per nullità della sentenza, per violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per non aver considerato che la questione dell’aliquota Iva applicabile, del 4% e non del 10%, era stata sollevata per la prima volta solo in sede di appello;

con il quarto per violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 6, comma 8, nonchè del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver annullato una sanzione mai applicata.

Ha pertanto chiesto la cassazione della sentenza, con ogni conseguente statuizione.

La F.lli G. s.n.c. di G.P. e S. si è costituita eccependo l’inammissibilità del ricorso e comunque contestando i motivi, di cui ne ha chiesto il rigetto. Ha a sua volta proposto ricorso incidentale, censurando con due motivi la sentenza:

con il primo per violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per omessa decisione sul motivo, formulato dalla contribuente, relativo alla mancata rituale instaurazione del contraddittorio in sede di verifica delle operazioni bancarie;

con il secondo per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 2), dell’art. 115 c.p.c., comma 1, n. 3), nonchè per insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per aver fatto erronea applicazione delle regole di riparto dell’onere probatorio, riferendo alla società accertata operazioni bancarie riconducibili a conti correnti intestati a terzi soggetti.

Ha quindi chiesto la cassazione della sentenza, in riferimento alle ragioni del ricorso incidentale, con ogni consequenziale pronuncia.

All’Udienza pubblica dell’11 febbraio 2020, dopo la discussione, il P.G. e le parti hanno concluso e la causa è stata trattenuta in decisione.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con i motivi articolati dalle parti vengono mosse critiche all’intero impianto logico-giuridico della decisione sotto i molteplici profili degli errores iuris in iudicando (comuni ai ricorsi dei contribuenti e dell’Agenzia delle entrate), degli errores in procedendo e dei vizi motivazionali, per non aver spiegato le conclusioni cui perviene, confermando solo in parte gli atti impositivi dell’Ufficio. Essi sono fondati.

Deve premettersi che questa Corte, con orientamento da tempo consolidato, ha chiarito che in tema di accertamento dei redditi di società di persone, a maggior ragione quando costituita a ristretta base familiare, nella quale rientra senz’altro il caso di specie, l’Ufficio finanziario può legittimamente utilizzare, nell’esercizio dei poteri attribuitigli dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, le risultanze di conti correnti bancari intestati ai soci, riferendo alla società le operazioni ivi riscontrate, perchè la relazione di parentela tra i soci è idonea a far presumere la sostanziale sovrapposizione tra interessi personali e societari, identificandosi gli interessi economici in concreto perseguiti dalla società con quelli propri dei soci, salva la facoltà dell’ente di dimostrare l’estraneità delle singole operazioni alla comune attività d’impresa (Cass., 30098/2018).

La stessa valutazione può involgere una imputabilità alla società delle operazioni bancarie emergenti dal controllo sui conti o i depositi intestati ai familiari, pur quando non compresi tra i soci (Cass., 12624/2012). E’ utile riportare quanto chiaramente illustra proprio l’ultima delle pronunce citate, secondo cui “L’utilizzo dei dati rilevati dalle movimentazione dei conti correnti bancari intestati ai singoli soci ed ai loro familiari ai fini dell’accertamento del maggior reddito imponibile e la conseguente applicazione della prova presuntiva….. appare, dunque, del tutto conforme ai precedenti giurisprudenziali di questa Corte che, tanto in relazione agli accertamenti fiscali in materia di imposte sui redditi (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 7), quanto in materia IVA (D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 7), hanno ritenuto la piena legittimità delle indagini bancarie estese ai conti bancari di terzi (come ad es. nel caso di congiunti della persona fisica amministratore e/o socio della società contribuente), reputando lo stretto rapporto familiare, o la ristretta composizione societaria, o ancora il particolare vincolo commerciale, elementi indiziari sufficienti a giustificare, salva prova contraria, la riferibilità al contribuente accertato delle operazioni riscontrate su conti correnti bancari degli indicati soggetti (cfr. Corte Cass. 5 sez. n. 1728/1999, id. 17.6.2002 n. 8683, id. 12.9.2003 n. 13391 – con riferimento a società di capitali -, id. n. 6743/2007, id. 7.9.2007 n. 18868, id. 21.12.2007 n. 27032, id. 12.1.2009 n. 374, id. 30.12.2009 n. 27947, id. 4.8.2010 n. 18083 – con riferimento a società di persone -; id. 24.9.2010 n. 20199 – con riferimento a società di capitali -). Dalla mera lettura della disposizione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 7) (nel testo vigente “ratione temporis”, secondo cui gli Uffici finanziari e la Guardia di Finanza possono: 7) richiedere, previa autorizzazione dell’ispettore compartimentale delle tasse ed imposte indirette sugli affari ovvero, per la Guardia di finanza, del comandante di zona, alle aziende e istituti di credito per quanto riguarda i rapporti con i clienti e all’Amministrazione postale per quanto attiene ai dati relativi ai servizi dei conti correnti postali, ai libretti di deposito e ai buoni postali fruttiferi, copia dei conti intrattenuti con il contribuente con la specificazione di tutti i rapporti inerenti o connessi a tali conti comprese le garanzie prestate da terzi) non è dato, peraltro, individuare una limitazione dell’attività di indagine, volta all’accertamento della evasione fiscale, ai soli conti correnti bancari e postali ed ai libretti di deposito intestati esclusivamente al soggetto contribuente, in quanto, come è stato efficacemente evidenziato – con riferimento all’accesso ai conti intestati al coniuge del contribuente -, una tale limitazione verrebbe illogicamente ad eludere lo scopo della stessa previsione normativa: ed infatti “premesso che rappresenta un espediente normale l’intestazione a nome del coniuge di un conto corrente quando il contribuente sia soggetto a verifiche fiscali, non pare esservi dubbio che l’indagine sul conto corrente cointestato è senz’altro legittimata quando i coniugi sono co-dichiaranti; ma risulta del pari legittima siffatta indagine in ragione della connessione e della inerenza del conto intestato al coniuge al (conto intestato al) contribuente. Se la legge consente l’acquisizione delle garanzie prestate da terzi, a maggior ragione è consentita l’acquisizione di dati relativi a conti correnti del coniuge” (cfr. Corte Cass. n. 8683/2002 cit. id. 5 sez. 12.9.2003 n. 13391 – che fonda normativamente l’indagine sui conti dei terzi sull’espresso riferimento contenuto nello stesso D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 7), a tutti i rapporti comunque connessi od inerenti” ai conti del contribuente -). Alla successiva modifica della disposizione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, n. 7), introdotta dalla L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 403, che ha espunto il riferimento ai conti intrattenuti “con il contribuente”, mantenendo il solo riferimento alla acquisizione di dati, notizie, documenti da enti creditizi, fiduciari o da Poste Italiane s.p.a. relativi a qualsiasi rapporto od operazione effettuati “con i loro clienti” (disposizione analoga a quella, dettata in materia di II.DD. dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 7, come modificato dalla L. n. 413 del 1991, art. 19), deve pertanto attribuirsi carattere meramente ricognitivo della più ampia portata prescrittiva già in precedenza riconosciuta alla disposizione in esame dalla costante interpretazione giurisprudenziale fornita da questa Corte.” (12624/2012 cit.).

Pertanto, sempre secondo la giurisprudenza di legittimità, il parallelo D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, consente all’Amministrazione finanziaria di procedere alla rettifica della dichiarazione su basi presuntive, utilizzando i dati relativi ai movimenti relativi a tutti i conti correnti bancari intrattenuti dal contribuente, anche se cointestati ad un terzo estraneo all’impresa, sicchè non è sufficiente ad escludere l’operatività della presunzione legale il mero riferimento alla contitolarità del conto con il coniuge non impiegato nell’azienda ed alla commistione tra consumi familiari ed attività imprenditoriale, essendo necessaria la prova analitica dell’estraneità ai fatti imponibili degli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria (Cass., 20981/2015).

E tanto vale anche per i conti pur esclusivamente intestati ai familiari, quando la compagine sociale, nelle società di capitali a ristretta base, ma a maggior ragione nelle società di persone come nel caso di specie, vede la struttura caratterizzata non solo dal ristretto numero di soci, ma dallo stretto rapporto parentale tra i soci medesimi.

Tanto più pertinente sarà poi la valutazione di imputabilità delle operazioni bancarie, che non risultino altrimenti spiegate se non dalla finalità di nascondere la loro effettiva riconducibilità alla contabilità occultata dalla società sottoposta ad accertamento, quanto meno giustificata sarà la portata delle suddette operazioni rispetto a titolari di rapporti bancari, che siano privi di reddito o con reddito del tutto inadeguato all’entità delle movimentazioni bancarie rilevate.

Va inoltre rammentato che in tema di accertamento dei redditi a mezzo di accesso ai conti correnti del contribuente, questa Corte ha affermato che la presunzione D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 32, consente all’Ufficio di riferire de plano ad operazioni imponibili i dati raccolti in sede di accesso ai conti correnti bancari del contribuente, cui è fatta salva la prova contraria, nè la legittimità dell’utilizzazione degli elementi risultanti dalle movimentazioni bancarie è condizionata alla previa instaurazione del contraddittorio.

Peraltro, quanto al concreto atteggiarsi dell’onere probatorio, quello dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo il citato D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32., attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili (Cass., sent. n. 10249/2017; 15857/2016). Non è dunque sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell’affluire di somme sui conti correnti, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni ovvero dell’estraneità delle stesse alla sua attività, con conseguente non rilevanza fiscale (Cass., sent. n. 21303/2013).

Quello che dunque viene richiesto al contribuente, a fronte delle risultanze bancarie adottate dall’Amministrazione, è la specificità della prova allegata, perchè per superare la presunzione di attribuzione dei versamenti e dei prelevamenti emergenti dal conto corrente dell’imprenditore si rende necessario che alla analiticità della prova faccia seguito una valutazione del giudice altrettanto analitica di quanto dedotto e documentato dal contribuente (Cass., ord. n. 30786/2018).

A tal fine, se è vero, giova ribadire, che il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, prevede una presunzione legale, in base alla quale sia i prelevamenti che i versamenti operati su conti correnti bancari vanno imputati a ricavi, e dal suo canto il contribuente, in mancanza di espresso divieto normativo e per il principio di libertà dei mezzi di prova, può fornire la prova contraria anche attraverso presunzioni semplici, da sottoporre comunque ad attenta verifica da parte del giudice, questi è tenuto ad individuare analiticamente i fatti noti dai quali dedurre quelli ignoti, correlando ogni indizio (purchè grave, preciso e concordante) ai movimenti bancari contestati, il cui significato deve essere apprezzato nei tempi, nell’ammontare e nel contesto complessivo, senza ricorrere ad affermazioni apodittiche, generiche, sommarie o cumulative (Cass., 25502/2011; 11102/2017). Ciò implica una attenta valutazione di tutte le prove contrarie che il contribuente abbia allegato per giustificare la diversa destinazione delle operazioni bancarie eseguite, sì da dimostrare che quella presunzione legale non ha fondamento.

Individuati i principi di diritto applicabili alla fattispecie, e passando all’esame delle censure articolate dall’Agenzia delle entrate, il primo e il secondo motivo, che possono essere trattati unitariamente per l’intrinseca connessione delle questioni sollevate, sono fondati nei termini appresso chiariti.

Con essi l’Ufficio ha lamentato l’errore in cui è caduto il giudice d’appello nell’attribuire valenza probatoria alla consulenza tecnica d’ufficio disposta ed espletata dinanzi al giudice di primo grado, avente ad oggetto l’esame delle operazioni bancarie verificate e la loro riconducibilità alla contabilità occulta della società. Inoltre si èdoluto della carenza dell’impianto motivazionale della decisione e comunque dell’erronea applicazione delle regole presuntive.

Nella sentenza si afferma che “il Collegio, passando al merito della controversia, ritiene, accogliendo le ragioni di appello incidentale (introdotto dalla contribuente), che le considerazioni esposte nella relazione di consulenza tecnica, possano costituire l’elemento di prova principale, da cui emerge che l’assunta riferibilità alla società delle poste in essere nei conti bancari intestati a G.P., G.S. e B.C. si sono ridotte a Lire 571.812.382, che in gran parte hanno scontato l’IVA, applicando l’aliquota del 4%..”.

Ebbene, questa Corte ha più volte affermato che la consulenza tecnica d’ufficio non è mezzo istruttorio in senso proprio, avendo la finalità di coadiuvare il giudice nella valutazione di elementi acquisiti o nella soluzione di questioni che necessitino di specifiche conoscenze. Ne consegue che il suddetto mezzo di indagine non può essere utilizzato al fine di esonerare la parte dal fornire la prova di quanto assume, ed è quindi legittimamente negata qualora la parte tenda con essa a supplire alla deficienza delle proprie allegazioni o offerte di prova, ovvero di compiere una indagine esplorativa alla ricerca di elementi, fatti o circostanze non provati (Cass., 3191/2006; 3130/2011; 30218/2017). Tuttavia può assurgere al rango di fonte oggettiva di prova quando si risolve nell’accertamento di fatti rilevabili unicamente con l’ausilio di specifiche cognizioni o strumentazioni tecniche (1020/2006; 12695/2007;1149/2011). E d’altronde proprio in tema di contenzioso tributario, il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, che prevede la possibile acquisizione d’ufficio di mezzi di prova, è norma eccezionale, la quale preclude al giudice di sopperire alle carenze istruttorie delle parti, sovvertendo i rispettivi oneri probatori in un processo a connotato tendenzialmente dispositivo (18976/2007; 14960/2010).

Peraltro nel caso di specie la consulenza era stata disposta nel giudizio di primo grado, e per conseguenza a maggior ragione ad essa non poteva e non può che attribuirsi il valore di un ausilio interpretativo alla documentazione allegata dalle parti.

Tuttavia la funzione e la finalità della consulenza tecnica non sono astrattamente travalicate nella decisione ora all’esame della Corte, laddove il giudice d’appello ha sostenuto che la relazione peritale si sia fondata sul materiale probatorio allegato dalle parti, ossia sui vari conti correnti e sulle operazioni bancarie ad essi afferenti, apprezzati dall’Agenzia, nonchè sulla documentazione prodotta dai contribuenti a giustificazione delle operazioni medesime. In questo senso priva di pregio è la critica rivolta dall’Ufficio alla valenza attribuita dal giudice d’appello alla consulenza, che è frutto più di una infelice espressione linguistica che di un effettivo giudizio di valore.

E tuttavia la critica del ricorrente principale coglie nel segno quando si consideri che la motivazione evidenzia la più completa inadeguatezza, perchè solo apparentemente e genericamente analizza il copioso materiale relativo ai numerosi rapporti bancari, intestati ad una pluralità di soggetti, soci e coniugi della società accertata, la cui idoneità a giustificare e superare le presunzioni legali desumibili dalle operazioni stesse avrebbe richiesto una ben più approfondita e dettagliata analisi della documentazione.

Nella motivazione infatti non si rinviene neppure un cenno sul perchè le risultanze di una consulenza espletata nel precedente grado di giudizio abbiano assunto per il giudice d’appello valore così assorbente. Anzi diventa addirittura incomprensibile perchè, a fronte di una consulenza già utilizzata dal giudice di primo grado per ridurre le operazioni riconducibili alla contabilità “in nero” della società rispetto all’accertamento fiscale elevato dall’Agenzia, queste operazioni possano essere ulteriormente ridotte in sede d’appello. Così come appare incomprensibile su quali basi logiche e fattuali si sia sostenuto che le residue operazioni non contabilizzate, evincibili dalle movimentazioni bancarie ritenute ancora rilevanti ai fini dell’accertamento, siano state ricondotte all’aliquota Iva del 4% e non più del 10%.

Si rileva in conclusione la genericità delle argomentazioni utilizzate a supporto della decisione, che risulta viziata da errore di diritto, per il malgoverno dei principi regolanti le prove presuntive.

I rispettivi appelli avevano criticato le sentenze del giudice di primo grado, evidenziando incoerenze nella ricostruzione del reddito della società. Ciò, tanto i contribuenti, con specifico riguardo a passaggi del processo verbale di constatazione, ai cui contenuti pur si riconduce la motivazione degli atti impositivi, quanto, al pari, l’Amministrazione finanziaria, che dal suo canto aveva evidenziato i salti logici e l’erronea applicazione dei principi giuridici invocati dalle pronunce. Tale carenza si manifesta soprattutto nell’immotivata esclusione dal novero delle presunzioni legali di tutte le operazioni bancarie riconducibili ai conti correnti dei parenti e alle operazioni di prelevamento di quelli intestati ai soci.

A fronte delle pur complesse censure il giudice d’appello si è limitato a valutazioni generiche, a enunciazioni di principio, prive però di concreta aderenza alla fattispecie concreta oggetto del contenzioso, con una adesione alle conclusioni raggiunte dalla Commissione provinciale, che quando non ricadente in una motivazione apparente, è appunto viziata sotto il profilo dell’errore di diritto per il malgoverno dei principi regolativi della prova presuntiva.

Con il terzo motivo l’Agenzia eccepisce l’errore processuale per aver statuito sull’aliquota Iva da applicare alle operazioni non fatturate, senza considerare che la questione era stata sollevata per la prima volta solo in sede di appello.

Il motivo non è fondato perchè la diversa aliquota applicabile, del 4% o del 10% sulle operazioni occultate e non fatturate, incidendo sulla quantificazione dell’imposta dovuta, che la contribuente ha sin dal ricorso introduttivo contestato nella sua totalità, non configura un’eccezione nuova, ma costituisce più semplicemente una specificazione dell’oggetto della controversia già pendente. Altra questione è quella della fondatezza nel merito della prospettazione difensiva della società, ma ciò afferisce al giudizio di rinvio che deve seguire la presente decisione.

Il quarto motivo, con il quale l’Amministrazione finanziaria lamenta l’errore di diritto da cui è affetta la sentenza nella parte in cui ha statuito l’annullamento di una sanzione, ai sensi del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 8, mai applicata, è assorbita dall’accoglimento dei primi due motivi.

Esaminando ora i motivi di censura sollevati dalla contribuente nel ricorso incidentale, con il primo ci si duole della omessa pronuncia sulla questione, formulata dalla contribuente, relativa alla mancata rituale instaurazione del contraddittorio in sede di verifica delle operazioni bancarie.

Il motivo va rigettato per difetto di decisività, atteso l’orientamento ormai consolidato, secondo cui il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, nella parte in cui prevede l’invito al contribuente a fornire dati e notizie in ordine agli accertamenti bancari, attribuisce all’Ufficio una mera facoltà, il cui mancato esercizio non determina l’illegittimità della verifica operata sulla base dei medesimi accertamenti, nè comporta la trasformazione della presunzione legale posta dalla norma in presunzione semplice, con possibilità per il giudice di valutarne liberamente la gravità, la precisione e la concordanza e con il conseguente onere per il Fisco di fornire ulteriori elementi di riscontro. Atteso infatti il tenore letterale della disposizione (“per l’adempimento dei loro compiti gli Uffici possono invitare i contribuenti…”) e la discrezionalità espressamente prevista, non può ritenersi obbligatoria la convocazione del contribuente in sede amministrativa prima dell’accertamento (da ultimo, Cass., 34209/2019). Nè può sostenersi che siffatta discrezionalità violi il diritto di difesa, potendo l’Ufficio procedere al ritiro eventuale del provvedimento, nell’esercizio del potere di autotutela, in caso di osservazioni o giustificazioni proposte dall’interessato (cfr. Cass., nn. 5777/2019; 10249/2017; 11624/2013).

Trova invece accoglimento il secondo motivo, per la parte in cui la società ha censurato la decisione sotto il profilo dell’errore di diritto, relativamente all’applicazione delle regole di riparto dell’onere probatorio.

A tal fine le osservazioni sui vizi della pronuncia, già formulate con l’esame dei motivi accolti del ricorso principale, trovano conferma anche con riferimento alla suddetta censura.

Il motivo è invece inammissibile per la parte in cui denuncia il vizio di motivazione, alla luce della formulazione introdotta con D.L. n. 83 del 22 giugno 2012, conv. con modificazioni in L. n. 134 del 7 agosto 2012.

In conclusione la sentenza va cassata nei limiti dei motivi accolti e il processo va rinviato alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. staccata di Messina, che in diversa composizione, oltre che sulla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità, dovrà decidere attenendosi ai principi di diritto somministrati, accertando in particolare, tra le questioni rimesse, se e in quale misura, sulla base delle allegazioni delle parti, le risultanze delle operazioni emergenti dai rapporti bancari verificati possano ricondursi alla società, ai fini dell’esatto calcolo dell’imponibile Iva relativo all’anno 1997.

P.Q.M.

La corte accoglie nei termini di cui in motivazione il primo e il secondo motivo del ricorso principale, assorbito il quarto e rigettato il terzo. Accoglie nei limiti di cui in motivazione il secondo motivo del ricorso incidentale, rigetta il primo. Cassa la sentenza per quanto accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. staccata di Messina, che in diversa composizione deciderà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 11 febbraio 2020.

Depositato in Cancelleria il 21 ottobre 2020