Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 22572 del 10/08/2021

Cassazione civile sez. trib., 10/08/2021, (ud. 10/06/2021, dep. 10/08/2021), n.22572

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. CORRADINI Grazia – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 25774/2013 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI n. 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

MARINE CONSULTING Srl, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentato e difeso dall’Avv. Aldo Burgio in virtù di

procura speciale autenticata in data (OMISSIS) dal notaio Dott.

P.P.M. del collegio notarile di (OMISSIS), elettivamente

domiciliato in Roma, nel viale della Piramide Cestia 1/B, scala B

presso lo studio dell’Avv. Giovanni Zappulla;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 232/16/2012 della Commissione Tributaria

Regionale della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, depositata in

data 17 settembre 2012;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 giugno

2021 dal Consigliere Dott. Grazia Corradini.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza n. 232/16/2012 la Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, sezione distaccata di Siracusa, per quanto ancora interessa, rigettò l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate contro la sentenza n. 50/1/2010 della Commissione Tributaria Provinciale di Siracusa che aveva accolto il ricorso della società Marine Consulting contro l’avviso di accertamento relativo ad IREG, IRAP ed IVA per l’anno 2003 quanto all’accertata sopravvenienza passiva di Euro 225.000,00, che la ricorrente aveva ritenuto non imponibile in base alla regolarizzazione delle scritture contabili ai sensi della L. n. 289 del 2002, art. 14, e che, invece, la Agenzia aveva ritenuto indeducibile per non essersi verificata la regolarizzazione eseguita erroneamente con riferimento al valore del conto numerario (OMISSIS) indicato al (OMISSIS) e non, come avrebbe dovuto, alla data del (OMISSIS), ai sensi della L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 47, che aveva riaperto i termini per la sanatoria.

Con l’appello la Agenzia delle Entrate aveva dedotto che la contribuente aveva erroneamente imputato a sopravvenienza, ai fini del condono, l’importo di Euro 225.000, che era riferibile alla data del (OMISSIS) invece che al (OMISSIS), allorché il valore del conto cassa era pari ad Euro 41.337,24 e che inoltre nell’anno 2003 il conto cassa era stato alimentato da operazioni reali che non rientravano nella disciplina dell’art. 14 cit.) che attiene alla regolarizzazione di scritture contabili relative ad attività e passività fittizie, inesistenti o per valori inferiori o superiori a quelli reali. La CTR ritenne che la regolarizzazione delle scritture contabili fosse correttamente avvenuta apportando le variazioni nel rendiconto ovvero nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2003, come previsto dalla norma e che il comma 3 della disposizione non fosse ostativo poiché il comma 2 faceva riferimento a tutte le regolarizzazioni che si rendevano necessarie sulla base delle quantità e dei valori evidenziati ai sensi del comma 1.

Contro la sentenza di appello, depositata in data 17.9.2012 non notificata, la Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso per cassazione, affidato a due motivi, con atto notificato in data 4 -11 novembre 2013, cui ha resistito con controricorso la contribuente.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo la Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione della L. n. 289 del 2002, art. 14, in combinato disposto con la L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 47, lett. a), in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la sentenza impugnata erroneamente interpretato la disposizione regolarizzatrice, anche secondo la interpretazione fornita dall’Agenzia nella Circolare 9 maggio 1992, n. 12, e nella Circolare 15 gennaio 2003, n. 3/E, poiché le rettifiche contabili dovevano essere effettuate con riferimento alla situazione patrimoniale iniziale relativa all’esercizio che forma oggetto della regolarizzazione, la quale, una volta operata nel bilancio al 31 dicembre 2003 produce, senza soluzione di continuità, anche la regolarizzazione di tutte le scritture e di tutti i bilanci intermedi, essendo le registrazioni contabili, effettuate in sede di chiusura dell’esercizio, riferite ai dati di apertura dell’esercizio medesimo, così come espressamente disposto dalla L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 47, lett. a, attraverso il riferimento alle attività detenute all’estero alla data del 31 dicembre 2002, al fine di assicurare la continuità dei valori contabili, dando rilevanza ai nuovi elementi attivi e passivi che si intende regolarizzare, a partire dal primo esercizio successivo all’ultimo condonabile. Ed in tal modo la sentenza impugnata aveva concesso alla contribuente un trattamento fiscale più favorevole, ma ingiustificato, poiché il saldo del conto cassa al 1 gennaio 2003 era pari ad Euro 41.377,24 e cioè ad un valore ben diverso da quello preteso dalla società, pari ad Euro 229.279,49, al 31.12.2003.

2. Con il secondo motivo lamenta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione fra le parti, per avere la sentenza impugnata trascurato che la Agenzia aveva contestato con l’atto di appello il fatto che la società contribuente avesse preso in esame i valori contabili indicati in bilancio al conto cassa al 31.12.2003 anziché quelli alla data del 31.12.2002, come previsto dalle legge, mentre invece la sentenza impugnata aveva attribuito alla Agenzia di avere contestato una pretesa irregolarità delle scritture per non essere state apportate le conseguenti variazioni sugli appositi documenti contabili alla data del 31.12.2002 ed aveva poi compiuto un salto logico dalle prescrizioni dell’art. 14, comma 3, a quelle del comma 2.

3. Il primo motivo è fondato.

3.1. La L. n. 289 del 2002, art. 14, (Regolarizzazione delle scritture contabili), per quanto qui interessa, prevede al comma 1: “Le società di capitali e gli enti equiparati, le società in nome collettivo e in accomandita semplice e quelle ad esse equiparate, nonché le persone fisiche e gli enti non commerciali, relativamente ai redditi d’impresa posseduti, che si avvalgono delle disposizioni di cui all’art. 8, possono specificare in apposito prospetto i nuovi elementi attivi e passivi o le variazioni di elementi attivi e passivi, da cui derivano gli imponibili, i maggiori imponibili o le minori perdite indicati nelle dichiarazioni stesse; con riguardo ai predetti imponibili, maggiori imponibili o minori perdite non si applicano le disposizioni del testo unico delle imposte sui redditi, art. 75, comma 4, di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, e del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 61, comma 3, e successive modificazioni. Il predetto prospetto è conservato per il periodo previsto dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 1, e successive modificazioni, e deve essere esibito o trasmesso su richiesta dell’ufficio competente”, e al comma 2: “Sulla base delle quantità e valori evidenziati ai sensi del comma 1, i soggetti ivi indicati possono procedere ad ogni effetto alla regolarizzazione delle scritture contabili apportando le conseguenti variazioni nell’inventario, nel rendiconto ovvero nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2002, ovvero in quelli del periodo di imposta in corso a tale data. Le quantità e i valori così evidenziati si considerano riconosciuti ai fini delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività produttive relative ai periodi di imposta successivi, con esclusione dei periodi d’imposta per i quali non è stata presentata la dichiarazione integrativa ai sensi dell’art. 8, salvo che non siano oggetto di accertamento o rettifica d’ufficio”. La legge finanziaria per il 2004 (L. n. 350 del 2003) ha poi disposto la riapertura dei termini di condono ai sensi della L. n. 289 del 2002, anche per l’ann9 2003 – di cui si è avvalsa la contribuente nel caso in esame – disponendo all’art. 2, comma 47: “I soggetti di cui alla L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 14, comma 1, che si avvalgono delle disposizioni della stessa L. n. 289 del 2002, artt. 8 e 9, anche relativamente al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2002, per il quale le dichiarazioni sono state presentate entro il 31 ottobre 2003, procedono alla regolarizzazione delle scritture contabili di cui al predetto art. 14, anche con riferimento alle attività detenute all’estero alla data del 31 dicembre 2002, secondo le seguenti disposizioni: a) le variazioni ovvero le iscrizioni sono effettuate nell’inventario, nel rendiconto ovvero nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2003, ovvero in quelli del periodo di imposta in corso a tale data nonché negli altri libri e registri relativi ai medesimi periodi previsti dalle vigenti disposizioni.”

3.2. Appare chiaro dalle norme come sopra trascritte che le rettifiche contabili devono essere effettuate nell’inventario, nel rendiconto ovvero nel bilancio chiuso al 31.12.2003 con riferimento alla situazione patrimoniale al 1 gennaio 2003. Ciò è riconosciuto espressamente anche dalla società contribuente a pagina 15 del controricorso in conformità alle citate Circolari della Agenzia delle Entrate.

3.3. In sede di appello la Agenzia delle Entrate aveva contestato la sentenza di primo grado rilevando che le rettifiche contabili dovevano essere effettuate nell’inventario, nel rendiconto ovvero nel bilancio chiuso al 31.12.2003 con riferimento alla situazione patrimoniale al 1 gennaio 2003 e non invece al 31.12.2003 come operato dalla contribuente che aveva in tal modo ottenuto un ingiustificato trattamento fiscale più favorevole, ma a tale chiara doglianza la sentenza impugnata ha risposto che era possibile la regolarizzazione anche per il 2002 (il che è incontestato) e che la regolarizzazione poteva però avvenire “apportando le conseguenti variazioni nell’inventario, nel rendiconto ovvero nel bilancio chiuso al 31.12.2013”.

3.4. La interpretazione della norma offerta dalla sentenza impugnata non è però conforme al dettato normativo, come sopra riportato, poiché le registrazioni contabili, ai fini della regolarizzazione, dovevano essere riferite ai dati di apertura dell’esercizio e non a quelli di chiusura, il che impone l’accoglimento del primo motivo di ricorso, mentre il secondo resta assorbito, sulla base del seguente principio di diritto: La regolarizzazione delle scritture contabili, ai sensi della L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 47, lett. a), che ha disposto la riapertura dei termini di condono di cui alla L. n. 289 del 2002, anche per l’anno 2003 per i soggetti che si avvalgono delle disposizioni di cui alla L. n. 289 del 2002, artt. 8 e 9, relativamente al periodo di imposta in corso al 31.12.2002, per il quale le dichiarazioni sono state presentate entro il 31 ottobre 2003, anche con riguardo alle attività detenute all’estero alla data del 31.12.2003, deve essere effettuata nell’inventario, nel rendiconto ovvero nel bilancio chiuso al 31.12.2003 con riferimento alla situazione patrimoniale al 1.1.2003.

4. La sentenza deve essere pertanto annullata con rinvio della causa per nuovo esame, ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, che dovrà pronunciare sui motivi di appello posti dalla Agenzia delle Entrate sulla base del principio di diritto sopra indicato, facendosi altresì carico di quanto sostenuto dalla contribuente in sede di controricorso a pag. 15, alla fine (di cui non si è fatta carico la sentenza impugnata), secondo cui la sopravvenienza di 225.000 Euro era stata neutralizzata attraverso una rettifica contabile e per questo non era stata presa in esame, in sede di regolarizzazione, tra le variazioni in aumento. Il giudice di rinvio provvederà anche sulle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte, accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia anche per le spese a diversa sezione della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 10 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 10 agosto 2021