Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 22477 del 16/10/2020

Cassazione civile sez. trib., 16/10/2020, (ud. 15/01/2020, dep. 16/10/2020), n.22477

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. SAIJA Salvatore – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 25616-2012 proposto da:

SOCOGES SRL, elettivamente domiciliato in ROMA, VIA DI VILLA SEVERINI

54, presso lo studio dell’avvocato TINELLI GIUSEPPE, che lo

rappresenta e difende unitamente all’avvocato DE LORENZI MAURIZIO;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 15/2012 della COMM. TRIB. REG. di BARI,

depositata il 21/03/2012;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

15/01/2020 dal Consigliere Dott. SAIJA SALVATORE.

 

Fatto

FATTI DI CAUSA

Socoges s.r.l., ammessa a fruire del credito d’imposta di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 8 per investimenti nelle aree svantaggiate, nell’anno 2004 utilizzò un credito di imposta di Euro 296.902,00 in compensazione dell’acconto IVA relativo allo stesso anno effettuato con mod. F24 del 23.12.2004, sebbene non tenuta a versare detto acconto, e ciò allo scopo di evitare di incorrere nella decadenza dal beneficio, non avendo di per sè maturato un congruente debito IVA. L’Ufficio di Bari notificò quindi ad essa società un avviso di accertamento in data 29.9.2009, contestando detto operato in quanto il versamento dell’acconto non era dovuto (risultando dalla dichiarazione IVA del 2003 una eccedenza pari ad Euro 123.876,00), sicchè l’escamotage finiva per trasformare illegittimamente un beneficio ad tempus e soggetto a determinate condizioni (tra cui l’effettiva debenza di tributi o imposte in genere) in un credito IVA fruibile senza limiti. L’Ufficio provvide quindi a rettificare l’IVA a credito da Euro 381.887,00 ad Euro 84.985,00, recuperando a tassazione l’importo di Euro 296.902,00, oltre interessi, e irrogando le relative sanzioni. La C.T.P. di Bari, con sentenza del 14.9.2010, accolse il ricorso della società, annullando l’avviso di accertamento e compensando le spese. Proposto appello principale dall’Ufficio, ed incidentale dalla società (in relazione alle spese) la C.T.R. della Puglia, con sentenza del 21.3.2012, accolse il primo e rigettò il secondo, riformando la prima decisione. In particolare, osservò il giudice d’appello che la fruizione del credito d’imposta in discorso mediante compensazione presuppone che un debito effettivo da compensare vi sia, sicchè esso non può essere creato ad hoc onde fruire del beneficio.

Socoges s.r.l. ricorre ora per cassazione, sulla base di almeno tre motivi, cui resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1 – Con il primo motivo, si lamenta la violazione della L. n. 3881 del 2000, art. 8, nonchè la falsa applicazione della L. n. 289 del 2002, art. 62, comma 1, e ancora la violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4. La ricorrente si duole della erroneità della decisione laddove s’è ritenuto che le modalità con cui essa società aveva utilizzato il credito d’imposta costituissero un mero espediente, giacchè l’obbligazione tributaria compensata non era nè liquida, nè esigibile. Osserva in proposito che il beneficio fiscale di cui all’art. 8 cit. costituisce un contributo pubblico erogato non in termini di cassa, ma di “scontistica fiscale” e la sua natura è quella di un contributo finanziario; ne deriva che, avendo essa società effettuato, nell’esercizio 2004, prevalentemente operazioni non imponibili ai fini IVA, l’unico modo per non incorrere nella decadenza – incolpevole – ai sensi della L. n. 289 del 2002, art. 62 era proprio quello di utilizzare il credito d’imposta in compensazione di una partita debitoria che, sebbene non attuale, lo sarebbe stata in futuro. Essa si duole, inoltre, del mancato esame delle eccezioni sollevate sul punto, nel giudizio d’appello, con le proprie controdeduzioni.

1.2 – Con quello che viene formalmente indicato come secondo motivo di ricorso, la società eccepisce l’illegittimità costituzionale della L. n. 388 del 2000, art. 8, comma 5, e della L. n. 289 del 2002, art. 62, comma 1, lett. f) e g), per violazione dell’art. 3 Cost., chiedendo rimettersi la questione alla Corte costituzionale, per violazione del principio di uguaglianza e di ragionevolezza.

1.3 – Con il terzo motivo, si lamenta la omessa e insufficiente motivazione su un fatto controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 In particolare, la società evidenzia di aver effettuato, nel dicembre 2003, il versamento di un acconto IVA di Euro 123.876,00, sicchè il giudice d’appello avrebbe dovuto esaminare se, ai fini di quanto previsto dalla L. n. 405 del 1990, art. 6, comma 2, (che prescrive l’obbligo di versamento dell’acconto, entro il 27 dicembre di ogni anno, pari all’88% di quello dell’anno precedente), essa fosse tenuta o meno ad un versamento dell’acconto anche per il 2004 (al limite, nella minor somma di Euro 109.101,88). Ma ciò non è avvenuto, giacchè la C.T.R. s’è limitata ad affermare che la società non era tenuta al detto versamento, avendo chiuso la propria dichiarazione dei redditi dell’anno precedente con un credito IVA di Euro 287.932,00. Sul punto, dunque, la C.T.R. ha omesso di motivare.

1.4 – Con il quarto motivo, infine, si lamenta la violazione e falsa applicazione della L. n. 405 del 1990, art. 6, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3. La ricorrente denuncia la questione che precede anche sotto il profilo della violazione di norma di diritto.

2.1 – Il primo motivo e il (formalmente) quarto motivo, da esaminarsi congiuntamente perchè connessi, sono infondati.

E’ noto che il credito di imposta per investimenti nel Mezzogiorno, in quanto parametrato al solo costo dei beni strumentali ammortizzabili, ben può essere considerato un contributo in conto impianti, come evincibile anche dal tenore letterale della L. n. 388 del 2000, art. 8, comma 1, (“Alle imprese che operano… è attribuito un contributo nella forma di credito di imposta…” per l’effettuazione di nuovi investimenti, ossia per “le acquisizioni di beni strumentali nuovi di cui al TU imposte redditi, artt. 67 e 68 “). L’art. 8, comma 5, poi, precisa che il credito d’imposta in discorso “non concorre alla formazione del reddito nè della base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive, non rileva ai fini del rapporto di cui T.U. imposte sui redditi, art. 63 … ed è utilizzabile esclusivamente in compensazione… a decorrere dalla data di sostenimento dei costi”.

Ciò posto, deve tuttavia rilevarsi che il credito d’imposta in parola non opera, ovviamente, come un contributo diretto, ma come un bonus fiscale, comportando per l’impresa un minor esborso (per il tramite della compensazione, unico sistema di fruizione del contributo stesso, ex art. 8, comma 5, cit.) e per lo Stato un corrispondente minor gettito.

Già intuitivamente, dunque, il presupposto della fruizione del credito in discorso è che un debito fiscale vi sia, e che esso sia attuale, alla data dell’utilizzo. Del tutto condivisibilmente, quindi, è stato affermato da Cass. n. 23814/2017 che “In tema di agevolazioni fiscali per le aree svantaggiate, il beneficio del credito d’imposta ex art. 8, comma 2, della L. n. 388 del 2000 può essere utilizzato in compensazione solo ai fini del pagamento di imposte effettivamente dovute e non ai fini del pagamento di anticipazioni o acconti non corrispondenti ad effettivi debiti fiscali”.

2.2 – Nè, del resto, può dirsi che la società per l’anno 2004 fosse comunque tenuta o facultata al versamento dell’acconto IVA, seppur nella minor somma di Euro 109.010,88 (pari all’88% dell’acconto versato nel 2003). Infatti, ai sensi dell’art. 6, commi 2 e 3-bis, della L. n. 405 del 1990, il calcolo dell’acconto IVA dovuto può essere effettuato con tre diversi metodi, ovvero storico, previsionale o analitico: il primo quantifica l’acconto dovuto in misura pari al versamento effettuato o da effettuare sulla base dell’ultima liquidazione periodica ovvero in sede di dichiarazione annuale relativa all’anno precedente (si tratta del metodo invocato con la censura in esame); il secondo valorizza l’importo che si presume di dover versare in base all’ultima liquidazione periodica dell’anno in corso o in sede di dichiarazione annuale; il terzo quantifica l’importo determinato tenendo conto dell’imposta relativa alle operazioni annotate o che avrebbero dovuto essere annotate nei registri di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 23 e 24, per il periodo dal 1 al 20 dicembre (per i contribuenti che liquidano con cadenza mensile), ovvero dal 1 ottobre al 20 dicembre (per i contribuenti che liquidano con cadenza trimestrale), nonchè dell’imposta relativa alle operazioni effettuate nel periodo dal 1 novembre al 20 dicembre, ma non ancora annotate non essendo ancora decorsi i termini di emissione della fattura o di registrazione, al netto dell’IVA detraibile.

Ora, non v’è dubbio che l’art. 6 cit., prevedendo siffatte modalità di liquidazione dell’acconto IVA, disciplina il quomodo di un obbligo fiscale gravante sul contribuente (ossia la modalità con cui procedere al versamento dell’acconto stesso), ma sul presupposto che tale obbligo sussista: id est, restando alla lettera dello stesso art. 6, comma 2, cit., occorre prendere in considerazione il dato relativo all’acconto “del versamento relativo al mese stesso” (dicembre) per i contribuenti cc.dd. mensili, ovvero a quello “da effettuare in sede di dichiarazione annuale” (art. 6, comma 2, cit.) per i contribuenti cc.dd. trimestrali (come la ricorrente – si veda la motivazione dell’avviso di accertamento, riportata in ricorso), onde poi procedere alla determinazione della somma da versare in acconto, secondo i criteri prima esplicitati. Si aggiunga, poi, che la Circ Min. 52/1991, al punto 2.1, specificava che non sono tenuti al versamento dell’acconto i soggetti che nell’anno precedente hanno evidenziato, quale “dato storico”, un credito d’imposta.

Proprio su tale ultima circostanza, benchè ascritta alla specifica previsione dell’art. 6, comma 2, cit., la C.T.R. ha ritenuto di dover escludere la sussistenza di un obbligo della società al versamento dell’acconto IVA per l’anno 2004, avendo riportato nell’anno precedente un credito IVA di Euro 287.932,00. Ora, pur a prescindere dalla espressa previsione della citata Circolare, non v’è dubbio che – a prescindere dalla sussistenza di un credito d’imposta per l’anno precedente – qualora per l’anno di riferimento il contribuente riporti un’eccedenza IVA, nessun acconto deve essere versato, quale che sia il metodo utilizzabile. Il che è quanto può ritenersi, con certezza, per l’anno 2004, in cui la società espose un credito IVA complessivo (comprensivo, cioè, anche dell’acconto indebitamente “versato”) pari ad Euro 381.887,00 (v. ricorso, p. 9).

Le doglianze in esame, dunque, non possono che essere rigettate, unitamente a quella circa la pretesa pretermissione delle eccezioni sollevate da essa società con le proprie controdeduzioni in appello, evidentemente ed implicitamente disattese dalla stessa C.T.R., per mezzo delle argomentazioni poste a sostegno della decisione qui impugnata.

2.3 – Quanto poi alla questione di legittimità costituzionale, della L. n. 388 del 2000, artt. 8, comma 5 e della L. n. 289 del 2002, art. 62, comma 1, lett. f) e g) ne va rilevata la manifesta infondatezza.

Infatti, richiamata la natura del beneficio fiscale per cui è processo (v. par. 2.1), rientra nella piena discrezionalità del legislatore determinarne le condizioni e i termini della sua fruizione, ovviamente contenuti nel tempo anche per ragioni di certezza nelle previsioni di bilancio. Non può dunque ravvisarsi alcuna disparità di trattamento tra soggetti che – benchè aventi diritto al beneficio in discorso – in una determinata annualità vengono a trovarsi in una posizione fiscale di segno debitorio (così potendo compensare il credito d’imposta, correlativamente evitando l’esborso finanziario per il pagamento delle imposte), ed altri che invece, per le più varie vicende dell’impresa (ad es., l’effettuazione di sole operazioni esenti, quanto all’IVA) non lo sono; nè dette prescrizioni normative appaiono prima facie irragionevoli, perchè derivano dalla scelta discrezionale del legislatore di attribuire un determinato beneficio fiscale con specifiche modalità di fruizione, e non con altre.

3.1 – Infine, il (formalmente) terzo motivo è inammissibile.

Esso concerne infatti la pretesa omissione di motivazione, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, previgente, in relazione non già ad un fatto controverso per il giudizio, bensì ad una “questione”, vizio da denunciarsi (ed infatti pure denunciato, come s’è detto, benchè infondatamente) sotto il profilo della violazione di norma di diritto (v. Cass. n. 21152/2014).

4.1 – In definitiva, il ricorso è rigettato. Le spese del giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza.

P.Q.M.

la Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 6.500,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Corte di cassazione, il 15 gennaio 2020.

Depositato in Cancelleria il 16 ottobre 2020.

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