Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 2239 del 26/01/2022

Cassazione civile sez. VI, 26/01/2022, (ud. 15/12/2021, dep. 26/01/2022), n.2239

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MOCCI Mauro – Presidente –

Dott. CAPRIOLI Maura – Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11630/2020 R.G., proposto da:

Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore

Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata;

– ricorrente –

contro

il fallimento della “(OMISSIS) S.r.l.”, con sede in (OMISSIS), in

persona del curatore pro tempore;

– intimata –

nonché nei confronti di:

Agenzia delle Entrate – Riscossione, con sede in Roma, in persona del

Direttore Generale pro tempore;

– intimata –

Avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale

del Veneto il 26 settembre 2019 n. 780/02/2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 15 dicembre 2021 dal Dott. Giuseppe Lo Sardo.

 

Fatto

RILEVATO

CHE:

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale del Veneto il 26 settembre 2019 n. 780/02/2019, che, in controversia su impugnazione di due iscrizioni a ruolo per sanzioni ed interessi, in seguito all’inadempimento degli obblighi derivanti dalla rateizzazione del debito fondato su una cartella di pagamento D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ex art. 54-bis per l’IVA relativa agli anni di imposta 2012 e 2013, ha accolto l’appello proposto dal fallimento della “(OMISSIS) S.r.l.” nei confronti dell’Agenzia delle Entrate e dell’Agenzia delle Entrate – Riscossione avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Vicenza il 25 giugno 2018 n. 306/02/2018, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali. La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la decisione di prime cure, sul presupposto che l’ammissione della contribuente alla procedura di concordato preventivo comportasse la preclusione della riscossione fiscale e che la cartella di pagamento non contenesse una chiara esplicazione circa le modalità di calcolo degli interessi moratori. Il fallimento della “(OMISSIS) S.r.l.” e l’Agenzia delle Entrate – Riscossione sono rimasti intimati. Ritenuta la sussistenza delle condizioni per definire il ricorso ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c., la proposta formulata dal relatore è stata notificata al difensore della parte costituita con il decreto di fissazione dell’adunanza della Corte. La ricorrente ha depositato memoria.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. Con il primo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462, art. 2, comma 2, del R.D. 16 marzo 1942, n. 267, art. 168 e del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 90 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che l’ammissione della contribuente alla procedura di concordato preventivo precludesse la riscossione fiscale.

2. Con il secondo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, artt. 11 e 20 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver erroneamente ritenuto che la cartella di pagamento fosse nulla per difetto di motivazione circa l’indicazione delle modalità di calcolo degli interessi moratori.

ritenuto che:

1. Il primo motivo è fondato.

1.1. Con riguardo al fallimento, il R.D. 16 marzo 1942, n. 267, art. 51 prevede che: “Salvo diversa disposizione della legge, dal giorno della dichiarazione di fallimento nessuna azione individuale esecutiva o cautelare, anche per crediti maturati durante il fallimento, può essere iniziata o proseguita sui beni compresi nel fallimento”. Si tratta di una norma che, unitamente al R.D. 16 marzo 1942, n. 267, art. 52 (principio di esclusività dello stato passivo), garantisce la “universalità soggettiva” della procedura fallimentare, sicché ogni creditore ha l’onere, se vuole partecipare ai riparti, di chiedere l’ammissione al passivo, con esclusione della possibilità di iniziare azioni esecutive o cautelari autonome sui beni del fallito, con la realizzazione della par condicio creditorum (Cass., Sez. 5, 5 settembre 2019, n. 22211).

1.2 A tale proposito, questa Corte ha reiteratamente affermato che la giurisdizione del tribunale fallimentare sull’accertamento dei crediti e sulla loro ammissione al passivo non può estendersi a questioni sulla debenza dei tributi (o di sanzioni tributarie) previsti dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2 o a tributi in genere, a seguito della modifica introdotta dalla L. 28 dicembre 2001, n. 448, art. 12, comma 2, sulle quali è attribuita una giurisdizione esclusiva alle commissioni tributarie (Cass., Sez. Un., 18 ottobre 2005, n. 20112; Cass., Sez. 5″, 1 dicembre 2006, n. 25606; Cass., Sez. Un., 5 marzo 2008, n. 5902; Cass., Sez. 6A-1, 16 ottobre 2011, n. 21190; Cass., Sez. 6-1, 18 marzo 2014, n. 6248; Cass., Sez. 6-1, 21 ottobre 2015, n. 21483; Cass., Sez. 1″, 9 ottobre 2017, n. 23576).

Per cui, poiché la procedura fallimentare non attrae nel suo ambito la definizione delle controversie in materia d’imposte, le quali restano devolute in via esclusiva alla giurisdizione delle commissioni tributarie, l’accertamento delle obbligazioni tributarie sorte in capo al fallito non richiede l’osservanza della disciplina speciale di cui al R.D. 16 marzo 1942, n. 267, artt. 92 ss. ma delle procedure previste dalle singole leggi d’imposta (Cass., Sez. 5, 3 aprile 2006, n. 7791). Così, l’accertamento fiscale avente ad oggetto obbligazioni tributarie i cui presupposti siano maturati in data antecedente alla dichiarazione di fallimento è opponibile alla curatela fallimentare se è stato notificato al curatore e, pertanto, ove quest’ultimo voglia contestarne la fondatezza o l’ammontare della pretesa, ha l’onere di rimettere la questione all’esame del giudice tributario in ragione delle vigenti disposizioni in tema di riparto di giurisdizione (Cass., Sez. 6-1, 21 dicembre 2015, n. 25689; Cass., Sez. 1, 9 ottobre 2017, n. 23576).

L’insinuazione al passivo e’, difatti, funzionale al (futuro ed eventuale) soddisfacimento dei crediti concorsuali, pure di quelli di natura tributaria: anche se la misura del credito è accertata altrove, la domanda di ammissione al passivo va in ogni caso presentata ed è pur sempre il giudice fallimentare che deve valutare se il credito è opponibile e se sussistono le ragioni di prelazione. E ciò perché l’oggetto dell’accertamento del passivo concerne il diritto al concorso, anche se il giudizio sull’esistenza del credito, e sul suo modo di essere, non può che essere devoluto alla cognizione del giudice tributario (in termini: Cass., Sez. 5, 16 novembre 2020, n. 25897).

1.3 Analogamente, se è vero che, ai sensi del R.D. 16 marzo 1942, n. 267, art. 168 dalla data della pubblicazione del ricorso nel registro delle imprese e fino al momento in cui il decreto di omologazione del concordato preventivo diventa definitivo i creditori per titolo o causa anteriore non possono sotto pena di nullità iniziare o proseguire azioni esecutive nessuna norma impedisce all’amministrazione finanziaria, dopo l’apertura della procedura concorsuale, il compimento delle operazioni di accertamento di un debito tributario concorsuale (non oggetto di preventivo accertamento) ai fini della partecipazione del suddetto credito alla ripartizione prevista dalla proposta concordataria (Cass., Sez. 6-5, 21 febbraio 2020, n. 4564).

Sul punto, questa Corte ha affermato che l’apertura di una procedura di concordato preventivo non è ostativa né rispetto all’accertamento del credito tributario mediante iscrizione a ruolo ed emissione della cartella, né rispetto alla irrogazione di sanzione pecuniaria e accessori, maturati sino alla apertura della procedura concorsuale (Cass., Sez. 5, 4 aprile 2019, n. 9440; Cass., Sez. 5, 6 novembre 2020, n. 24880). Ciò in quanto, se con l’apertura del concorso l’amministrazione finanziaria viene a perdere ogni possibilità di agire ai fini esattivi contro il debitore, al pari di ogni altro creditore, la stessa, sotto il profilo del diritto sostanziale, non perde le proprie prerogative in ordine all’attività di verifica del rapporto giuridico d’imposta. L’ente impositore, in pendenza della procedura di concordato preventivo, può esercitare – dunque avviare, proseguire e concludere – i propri poteri accertativi nei confronti del contribuente (Cass., Sez. 5, 6 novembre 2020, n. 24880).

Parimenti, l’azionabilità dei crediti tributari presuppone l’iscrizione a ruolo delle imposte e dei relativi accessori, per cui non può prescindersi dal successivo accertamento, quale che sia (anche in forma di liquidazione automatizzata D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ex art. 36-bis ovvero D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ex art. 54-bis come sembra essere avvenuto nel caso di specie), dei debiti tributari concorsuali (non oggetto di preventivo accertamento) al fine della partecipazione dei suddetti crediti al concorso formale (Cass., Sez. 5, 6 novembre 2020, n. 24880).

1.4 Peraltro, è il caso di rammentare che l’amministrazione finanziaria può procedere ad emettere il ruolo in epoca successiva alla apertura del concorso, tanto che la procedura concorsuale costituisce fondato pericolo anche al fine della emissione dei ruoli straordinari, sia che si tratti di fallimento (Cass., Sez. 5, 27 aprile 2002, n. 6138; Cass., Sez. 4, 1 giugno 2007, n. 12887; Cass., Sez. 5, 20 novembre 2020, n. 26491), sia che la società contribuente abbia depositato domanda di concordato preventivo (Cass., Sez. 5, 4 aprile 2019, n. 9441; Cass., Sez. 5, 20 novembre 2020, n. 26491). Infatti, per effetto dell’iscrizione nel ruolo straordinario, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, ex art. 11 l’amministrazione può, in caso di fallimento, formalizzare la propria domanda di ammissione al passivo (concorso formale ai sensi del R.D. 16 marzo 1942, n. 267, artt. 52 e 93 e ss.). In caso di concordato preventivo, in assenza di un procedimento giurisdizionale di accertamento del passivo, l’amministrazione finanziaria, con l’iscrizione nel ruolo straordinario, può partecipare tempestivamente alla fase di votazione del concordato ai sensi del R.D. 16 marzo 1942, n. 267, art. 176, comma 1, – accertamento del passivo di natura amministrativa – (Cass., Sez. 1, 13 giugno 2018, n. 15414), come può anche manifestare il proprio dissenso per legittimarsi all’opposizione in sede di omologazione, oltre ad esercitare la propria facoltà di aderire alla proposta di trattamento dei debiti tributari (R.D. 16 marzo 1942, n. 267, art. 182-ter), nonché ai fini del deposito delle somme relative ai crediti contestati che il debitore è tenuto depositare in seguito al decreto di omologa (Cass., Sez. 5, 4 aprile 2019, n. 9441).

Pertanto, proprio la peculiare natura della cartella di pagamento, che è assimilabile ad un precetto, non impedisce l’emissione e la notifica della stessa anche dopo la “presentazione” della domanda di concordato preventivo, non costituendo l’inizio della procedura esecutiva, il cui incipit è rappresentato dal pignoramento, e non rientrando, quindi nel perimetro di cui al R.D. 16 marzo 1942, n. 267, art. 168 (Cass., Sez. 5, 5 settembre 2019, n. 22211; Cass., Sez. 65, 30 settembre 2020, n. 20717; Cass., Sez. 5, 20 novembre 2020, n. 26491; Cass., Sez. 6″-5, 2 novembre 2021, n. 31219).

1.5 Nella specie, la cartella di pagamento, che era stata emessa a seguito di controllo formale della dichiarazione D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ex art. 54-bis non è funzionale all’esecuzione a natura accertativa in quanto l’iscrizione a ruolo, e la conseguente notifica della cartella, costituiscono il primo atto attraverso il quale la volontà impositiva dell’amministrazione finanziaria viene portata a conoscenza del contribuente.

1.6 Pertanto, se ne può concludere che l’apertura di una procedura di concordato preventivo non è ostativa né rispetto all’accertamento del credito tributario mediante iscrizione a ruolo ed emissione della cartella, né rispetto alla irrogazione della sanzione pecuniaria e degli accessori, maturati sino alla apertura della procedura concorsuale.

1.7 Nella specie, quindi, il giudice di appello ha contravvenuto a tali principi, avendo escluso che il concordato preventivo consentisse all’amministrazione finanziaria l’iscrizione a ruolo straordinario del tributo e l’emanazione della cartella di pagamento, in base ad un’erronea interpretazione del R.D. 16 marzo 1942, n. 267, art. 168.

2. Parimenti, il secondo motivo è fondato.

2.1 Per costante giurisprudenza di questa Corte, la cartella di pagamento deve indicare le modalità di calcolo degli interessi, in modo da consentirne il controllo da parte del contribuente ai fini di un effettivo esercizio del diritto di difesa da parte dello stesso (Cass., Sez. 5, 19 aprile 2017, n. 9799; Cass., Sez. 6-5, 22 giugno 2017, n. 15554; Cass., Sez. 65, 6 luglio 2018, n. 17767; Cass., Sez. 5, 21 ottobre 2020, n. 22900; Cass., Sez. 6-5, 26 ottobre 2021, n. 30120; Cass., Sez. 6-5, 8 novembre 2021, n. 32488).

Comunque, quanto al profilo motivazionale concernente il calcolo delle sanzioni e degli interessi, è stato osservato che, poiché il criterio di liquidazione degli interessi in materia tributaria è predeterminato ex lege (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 20 per gli interessi fino alla iscrizione a ruolo ad opera dell’ente impositore; D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 30 per gli interessi moratori per il ritardato pagamento), risolvendosi il calcolo in una mera operazione matematica, è sufficiente il riferimento contenuto in cartella alle dichiarazioni da cui scaturisce il debito di imposta; parimenti, anche in relazione al computo delle sanzioni, adeguato è il riferimento alla norma di legge che ne prevede i criteri e/o alla tipologia della violazione da cui è possibile desumere i criteri legali di calcolo (in termini: Cass., Sez. 5, 8 marzo 2019, n. 6812; Cass., Sez. 5″, 24 dicembre 2020, n. 29504; Cass., Sez. 6-5, 14 aprile 2021, n. 9764; Cass., Sez. 5, 11 giugno 2021, nn. 16517 e 16518).

Per cui, il riferimento all’iscrizione a ruolo straordinario, all’atto presupposto, al tipo di imposta, alla decorrenza ed all’entità degli accessori consente al contribuente di verificare la regolarità del calcolo da parte dell’amministrazione finanziaria. Peraltro, è stato specificamente affermato che, in tema di riscossione delle imposte sul reddito, la cartella di pagamento D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, ex art. 36-bis è congruamente motivata, quanto al calcolo degli interessi, mediante il richiamo alla dichiarazione dalla quale deriva il debito di imposta ed al conseguente periodo di competenza, essendo il criterio di liquidazione degli stessi predeterminato ex lege, e risolvendosi, pertanto, la relativa applicazione in un’operazione matematica (Cass., Sez. 5″, 27 marzo 2019, n. 8508; Cass., Sez. 5, 18 settembre 20202, n. 19498; Cass., Sez. 5, 17 novembre 2021, n. 34857; Cass., Sez. 5, 18 novembre 2021, n. 35198).

1.2 Nella specie, il giudice di appello si è discostato dai principi enunciati, ritenendo che la cartella di pagamento fosse carente di idonea motivazione con riguardo al calcolo degli interessi sul debito tributario. Là dove, a ben vedere, la cartella di pagamento in questione racchiudeva (come si evince anche dalla riproduzione in ricorso del relativo contenuto, in ossequio al canone dell’autosufficienza) elementi idonei a verificare la correttezza del computo del credito tributario (in particolare: indicazione del ruolo straordinario, riferimento alla dichiarazione reddituale, menzione della comunicazione di irregolarità, specificazione della data di esecutività), enunciando l’esatta quantificazione degli importi dovuti a titolo di accessori con un’agevole determinabilità dei criteri di calcolo (in conformità al modello fissato dal D.M. 3 settembre 1999, n. 32, art. 1).

2. Valutandosi la fondatezza dei motivi dedotti, dunque, il ricorso può trovare accoglimento e la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla Commissione – Tributaria Regionale del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale effettuata da remoto, il 15 dicembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 26 gennaio 2022

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