Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 22328 del 13/09/2018

Cassazione civile sez. trib., 13/09/2018, (ud. 07/03/2018, dep. 13/09/2018), n.22328

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. NONNO Giacom – rel. Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA Maria G. – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5894/2011 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Bondatti s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma, via Tracia n. 2, presso lo studio

degli avv.ti Carlo Maio e Antonella Maio, che la rappresentano e

difendono giusta procura speciale a margine del controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio

n. 59/39/10, depositata il 21 gennaio 2010;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 7 marzo 2018

dal Consigliere Giacomo Maria Nonno.

Fatto

RILEVATO

CHE:

1. con sentenza n. 59/39/10 del 21/01/2010 la CTR del Lazio rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate avverso la sentenza n. 207/07/07 della CTP di Frosinone, che aveva accolto il ricorso della Bondatti s.r.l. avverso una cartella di pagamento per IVA, IRPEG ed IRAP relativi all’anno d’imposta 2002;

1.1. va premesso che: a) l’accertamento riguardava un controllo cd. formale o automatizzato D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis della dichiarazione per l’anno 2002, nella quale erano stati riportati indebitamente crediti IVA, IRPEG e IRAP non risultanti dalla dichiarazione precedente relativa all’anno 2001, che era risultata omessa; b) la CTP accoglieva il ricorso proposto dalla Bondatti s.r.l.; c) la sentenza della CTP era impugnata dalla Agenzia delle entrate;

1.2. su queste premesse, la CTR motivava il rigetto dell’appello evidenziando che: a) era da condividere integralmente la motivazione della sentenza della CTP; b) i crediti IVA, IRPEG ed IRAP risultavano dalla dichiarazione inviata per via telematica dalla Bondatti s.r.l. per l’anno 2001 e generati da versamenti in acconto, attraverso modelli F24, in misura maggiore rispetto alle imposte risultanti dalla liquidazione; c) ove pure sussistesse l’omessa dichiarazione IVA, “la stessa non comporta la perdita del relativo credito se correttamente utilizzato nelle due dichiarazioni successive”; d) i primi giudici affermano con chiarezza che “”il contribuente aveva operato una somma di detrazioni per crediti d’imposte regolarmente versate e tale fatto non può essere messo in discussione solo perchè è stata “omessa” la dichiarazione””;

2. l’Agenzia delle entrate impugnava la sentenza della CTR con tempestivo ricorso per cassazione, affidato a due motivi;

3. la Bondatti s.r.l. resisteva con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate denuncia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 3, commi 8, 10 e 11, e del D.Dirig. del Ministero delle finanze 31 luglio 1998, art. 9 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziando l’erroneità della sentenza della CTR nella parte in cui non ha considerato che la dichiarazione fiscale trasmessa per via telematica dalla società contribuente con riferimento all’anno d’imposta 2001 non era stata validamente presentata in quanto “scartata” dal sistema e quindi doveva ritenersi omessa;

2. con il secondo motivo di ricorso si deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 30 e 55 e del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 80 (già art. 94) in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziandosi che la correzione delle dichiarazioni fiscali è possibile unicamente tramite dichiarazioni integrative da presentare nel termine di scadenza per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successiva, come statuito dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 bis;

2.1. in buona sostanza, nella prospettazione dell’Agenzia delle entrate, la Bondatti s.r.l. avrebbe violato sia il D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 30 e 55 in materia di IVA, sia il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 80 (già 94) in materia di imposte dirette, in quanto in ipotesi di omessa dichiarazione annuale relativa all’anno 2001, deve escludersi che i crediti fiscali possano essere recuperati esponendoli nella dichiarazione relativa all’anno successivo, ma di tali crediti è possibile chiedere solo il rimborso;

3. va prioritariamente esaminato il secondo motivo, che è infondato;

3.1. non è oggetto di contestazione, oltre che accertato dalla sentenza impugnata, che la società contribuente ha maturato crediti di imposta per IRPEG, IRAP e IVA, regolarmente appostati nella dichiarazione per l’anno 2002; sostiene l’Agenzia delle entrate che poichè la dichiarazione relativa all’anno 2001 è stata omessa e i menzionati crediti non sono stati fatti oggetto di dichiarazioni integrative nel termine previsto dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 bis, (applicabile anche all’IVA in virtù del richiamo dell’art. 8, comma 6 D.P.R. medesimo), gli stessi non possono essere portati in detrazione nella dichiarazione relativa all’anno 2002, ma possono essere soltanto oggetto di rimborso;

3.2. per dirimere la questione va tenuta distinta la problematica relativa alle imposte dirette da quella concernente l’IVA;

3.3. con riferimento alle imposte dirette, occorre fare riferimento a Cass. S.U. n. 13378 del 30/06/2016 che così ha statuito: “in caso di errori od omissioni nella dichiarazione dei redditi, la dichiarazione integrativa può essere presentata non oltre i termini di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43 se diretta ad evitare un danno per la P.A. (D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8), mentre, se intesa, ai sensi del successivo comma 8 bis, ad emendare errori od omissioni in danno del contribuente, incontra il termine per la presentazione della dichiarazione per il periodo d’imposta successivo, con compensazione del credito eventualmente risultante, fermo restando che il contribuente può chiedere il rimborso entro quarantotto mesi dal versamento ed, in ogni caso, opporsi, in sede contenziosa, alla maggiore pretesa tributaria dell’Amministrazione finanziaria”;

in proposito è stato, peraltro, precisato che “il contribuente che, nel redigere la dichiarazione fiscale, abbia riconosciuto a suo danno importi in misura superiore a quelli effettivi senza procedere anche al pagamento della maggiore imposta può, in sede giudiziale e senza limiti sostanziali o temporali, opporre alla pretesa dell’Amministrazione per l’omesso o insufficiente versamento che l’originaria dichiarazione era viziata da un errore di fatto o di diritto; ove, invece, all’erronea dichiarazione abbia anche fatto seguito, in tutto o in parte, il pagamento del maggior importo non dovuto, il contribuente è tenuto ad esperire le procedure di rimborso, nel rispetto delle modalità e dei termini di decadenza previsti, esclusa la possibilità di opporre, in giudizio, l’eventuale credito vantato per l’indebito pagamento” (Cass. n. 5728 del 09/03/2018);

3.4. applicando i sopra menzionati principi al caso di specie, non è dubbio che la Bondatti s.r.l. avrebbe dovuto presentare dichiarazione integrativa entro il termine per la presentazione della dichiarazione per il periodo d’imposta successivo, così come sostenuto dall’Agenzia delle entrate;

tuttavia, alla società contribuente non è precluso, anche a seguito di controllo cd. formale o automatizzato, opporsi, in sede contenziosa, alla maggiore pretesa tributaria dell’Amministrazione finanziaria, facendo valere in quella sede la sussistenza del proprio credito, pur se formalmente non indicato nella dichiarazione;

3.5. ed è quello che ha fatto la Bondatti s.r.l. per come ritenuto sia pure ellitticamente – dalla CTR: quest’ultima ha, infatti, affermato che non potevano essere messe in discussione le detrazioni effettuate per crediti d’imposte regolarmente versate nonostante l’omissione della dichiarazione;

3.6. con riferimento all’IVA, occorre, invece, fare riferimento a Cass. S.U. n. 17757 del 08/09/2016, secondo la quale “la neutralità dell’imposizione armonizzata sul valore aggiunto comporta che, pur in mancanza di dichiarazione annuale per il periodo di maturazione, l’eccedenza d’imposta, che risulti da dichiarazioni periodiche e regolari versamenti per un anno e sia dedotta entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto, va riconosciuta dal giudice tributario se il contribuente abbia rispettato tutti i requisiti sostanziali per la detrazione, sicchè, in tal caso, nel giudizio d’impugnazione della cartella emessa dal fisco a seguito di controllo formale automatizzato non può essere negato il diritto alla detrazione se sia dimostrato in concreto, ovvero non sia controverso, che si tratti di acquisti compiuti da un soggetto passivo d’imposta, assoggettati ad IVA e finalizzati ad operazioni imponibili”;

dalla motivazione della sentenza si evince che, a seguito di contenzioso su cartella conseguente a controllo cd. formale o automatizzato per dichiarazione omessa, il contribuente possa limitarsi a documentare la sussistenza dei requisiti sostanziali del diritto all’eccedenza detraibile di cui all’art. 17 della direttiva n. 77/388/CEE del Consiglio del 17 maggio 1977 (cd. sesta direttiva), anche in assenza dei requisiti formali per il riconoscimento di tale diritto e, quindi, anche in caso di dichiarazione omessa;

la menzionata sentenza compie un esatto parallelo con la sopra citata Cass. S.U. n. 13378 del 2016, affermando che, anche in tema di IVA, giusta la comunanza della disciplina dichiarativa e rettificativa fissata dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 8, comma 6, va riconosciuta la possibilità per il contribuente, in sede contenziosa, di opporsi alla pretesa tributaria azionata dal fisco – anche con diretta iscrizione a ruolo a seguito di mero controllo automatizzato – allegando errori od omissioni incidenti sull’obbligazione tributaria, indipendentemente dal termine per la presentazione e la rettifica della dichiarazione fiscale;

3.7. peraltro, differentemente che nel caso delle imposte dirette, le Sezioni Unite sull’IVA impongono una condizione alla deducibilità giudiziale dell’eccedenza, e cioè che la detrazione venga esercitata entro il termine previsto dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 8, comma 3, vale a dire entro il secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto (viene, infatti, richiamato il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1, secondo periodo, applicabile ratione temporis);

3.8. nel caso di specie, da un lato, come più sopra precisato, non è in discussione la sussistenza dei requisiti sostanziali del diritto al riconoscimento dell’eccedenza d’imposta e, dall’altro, deve ritenersi che il relativo diritto sia stato esercitato con la dichiarazione dell’anno 2002, laddove se n’è chiesta la detrazione;

3.9. riassumendo, pertanto, in sede di impugnazione della cartella di pagamento emessa a seguito di controllo cd. formale o automatizzato la Bondatti s.r.l., pur avendo omesso la dichiarazione per l’anno 2001 e in mancanza di dichiarazione integrativa presentata nel termine previsto dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 bis, ha diritto a vedersi riconosciuta l’eccedenza di imposta portata in detrazione nella dichiarazione dell’anno 2002, i cui presupposti sostanziali non sono oggetto di contestazione tra le parti;

4. il rigetto, nei termini indicati, del secondo motivo di ricorso implica l’assorbimento del primo motivo;

5. in conclusione, il ricorso va rigettato; tenuto conto che la decisione trova fondamento in due recenti pronunce delle Sezioni Unite,sussistono giusti motivi per l’integrale compensazione tra le parti delle spese di lite.

PQM

La Corte rigetta il ricorso e compensa tra le parti le spese di lite.

Così deciso in Roma, il 7 marzo 2018.

Depositato in Cancelleria il 13 settembre 2018

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