Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 2232 del 02/02/2021

Cassazione civile sez. trib., 02/02/2021, (ud. 02/10/2020, dep. 02/02/2021), n.2232

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – rel. Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

Dott. PANDOLFI Catello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11631/2016 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante p.t.,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio ex lege in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

Ente per i Servizi Tecnico Amministrativi di Area Vasta Centro,

corrente in (OMISSIS), in persona del legale rappresentante pro

tempore, con gli avvocati Giuseppe Tenchini, Fabio Franco e Giuseppe

Ferrara, e con domicilio eletto presso lo studio dei primi due in

Roma, Via F. de Sanctis, n. 4;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale per la

Toscana n. 1959/08/2015, pronunciata in data 08 ottobre 2015 e

depositata il 05 novembre 2015, non notificata.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 2 ottobre

2020 dal Co: Marcello M. Fracanzani.

Fatto

RILEVATO

1. Il contribuente, ente per i servizi tecnico amministrativi dell’area vasta centro istituito in forza della L.R. della Toscana n. 40 del 2005 (di seguito Estav) formulava istanza di interpello onde ottenere chiarimenti, ai fini IVA, sui contributi erogati dalla Regione. A seguito dei chiarimenti richiesti, prendeva avvio una verifica da parte della Guarda di Finanza relativamente ai periodi d’imposta 2005 e 2006 in materia di IRES cui faceva seguito, in data 11/07/2011 la notifica da parte dell’Ufficio di avviso di accertamento per l’anno 2006: veniva riconosciuta in capo all’ente la natura commerciale, con conseguente recupero a tassazione, oltre a interessi e sanzioni. Il contribuente adiva così il Giudice di prossimità, deducendo la natura non commerciale dell’attività svolta, come stabilito anche dalle delibere della Giunta regionale. Si costituiva l’Ufficio eccependo che, a termini dell’art. 74 T.U.I.R., comma 2, solo le attività sanitarie, previdenziali e assistenziali, esercitate da enti pubblici statali istituiti esclusivamente a tal fine potevano essere definite non commerciali. E ciò in disparte la circostanza per cui l’Estav era tenuto a subentrare ai Consorzi di area vasta, la cui natura doveva essere ritenuta certamente commerciale. I gradi di merito erano favorevoli al contribuente, seppur con diversa motivazione. In particolare la CTR respingeva l’appello proposto dall’Ufficio giacchè, pur riconoscendo la natura commerciale svolta dagli Estav, riteneva che essa avesse avuto inizio solo a partire dall’anno 2007, laddove l’avviso di accertamento era limitato all’anno 2006. Affermava dunque al CTR che nel biennio 2005/2006 alcuna attività commerciale era stata svolta dagli Estav. A ciò aggiungasi che i redditi dell’Estav non potevano essere considerati redditi di impresa, trattandosi di contributi erogati dalla Regione ed attinti dal fondo sanitario.

Ricorre per cassazione l’Amministrazione finanziaria, affidandosi ad un unico motivo di ricorso, cui replica il contribuente con tempestivo controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

1. Con l’unico motivo di ricorso si prospetta censura ex art. 360 c.p.c., n. 3 – violazione e/o falsa applicazione degli artt. 55,73,74 e 143 T.U.I.R. (D.P.R. n. 917 del 1986) nonchè L.R. Toscana n. 40 del 2005, artt. 100,101 e 109.

L’Ufficio lamenta che le ipotesi di esenzione previste dall’art. 74 abbiano natura tassativa e non siano suscettibili di applicazione analogica. Invero gli Estav non rientrano nel novero degli enti pubblici elencati all’art. 74 T.U.I.R., comma 1, essendo soggetti diversi e distinti dalle Asl, nè essi sono stati istituiti all’esclusivo fine di esercitare le attività sanitarie, assistenziali e previdenziali (art. 74 T.U.I.R., comma 2). Peraltro gli Estav sono dotati di personalità giuridica pubblica, oltre che di autonomia amministrativa, contabile e pubblica – e dunque di una stabile organizzazione – al fine di svolgere le loro plurime funzioni ex lege previste in favore delle Asl, in primis l’approvvigionamento di beni e servizi. Possono altresì prestare i loro servizi in funzione anche di altri soggetti, previa stipula di apposite convenzioni. L’Ufficio conclude il motivo di ricorso ribadendo due profili: da un lato gli Estav erano destinati a subentrare ai consorzi di area vasta, di indubbia natura commerciale, dall’altro i contributi avevano (rectius: potevano avere) natura di redditi d’impresa, sebbene fossero erogati dalla Regione.

Replica il contribuente eccependo che, in primo luogo, gli Estav sono titolari di funzioni istituzionali originariamente in capo alle Asl, principali beneficiarie delle loro attività, pur potendo prestare i loro servizi anche in favore di soggetti diversi. Precisa altresì che le attività istituzionali trovano ristoro nei soli contributi pubblici attinti dal fondo sanitario regionale. In ogni caso, e a tacer d’altro, nel periodo d’imposta oggetto di accertamento (2006) il contribuente aveva svolto unicamente attività istituzionale.

2. Il motivo è fondato e merita accoglimento.

2.1 Questa Corte ha già avuto occasione di affrontare l’argomento (Cfr. Cass. V. n. 1968/2020, n. 1971/2020) ed ha già chiarito che le Asl non possono più essere qualificate come enti strumentali della Regione e ciò per effetto del D.Lgs. n. 571 del 1993 che ha innovato il D.Lgs. n. 502 del 1992, art. 3, comma 1, ivi eliminando la qualificazione dell’azienda sanitaria come ente strumentale e definendola unicamente quale azienda dotata di personalità giudica pubblica, di autonomia organizzativa, amministrativa, patrimoniale, contabile e gestionale. In disparte dunque la discutibile qualificazione giuridica attribuita agli Estav dalla L.R. n. 40 del 2005, art. 100, le aziende sanitarie sono state classificate, sia dalla giurisprudenza civile sia da quella amministrativa, come enti pubblici economici, ancorchè non commerciali in ragione delle attività sanitarie, assistenziale e previdenziali effettivamente svolte (Cass., V, n. 4593/2019, Consiglio di Stato n. 2609/2001; idem n. 809/2002). Ciò che qualifica la persona giuridica quale ente non commerciale è pertanto, e in via principale, l’attività svolta in concreto.

2.2. Sotto altro profilo, questa Corte ha altresì chiarito che le agevolazioni tributarie previste dall’art. 88 T.U.I.R. (oggi art. 74) che elenca gli enti pubblici non soggetti alle imposte dirette – sono agevolazioni applicabili esclusivamente ai soggetti ivi elencati e non possono essere estese, in ragione della loro specialità, ad emanazioni organizzative degli enti stessi o ad altri enti che si prefiggano il soddisfacimento di interessi particolari come quelli riguardanti una categoria ristretta di persone, in luogo della realizzazione dell’interesse generale o dei fini istituzionali propri dell’ente pubblico cui risultano collegati (Cass. n. 1382/2004). Si è anche affermato che la verifica dell’esercizio di funzioni che non costituiscono attività commerciali da parte dei soggetti contemplati dal citato art. 74 va effettuata dal giudice di merito, in base al criterio delle finalità perseguite sulla scorta dell’atto costitutivo, ovvero sulla base dell’attività effettivamente esercitata (Cass., sent. n. 11755/2009, idem n. 5263/2019). A tal fine anzi, e in riferimento a consorzio tra enti locali compreso nell’elenco dell’art. 74, comma 1, al pari degli enti gestori del demanio collettivo, si è addirittura affermato che “la qualifica di ente pubblico non può servire come scudo per svolgere, di fatto, un’attività soggetta ad imposta, sfuggendo all’imposta stessa”. (Cass., sent. 11755/2009, idem n. 5263/2019).

3. Orbene, nel caso di specie, appare indubbio che gli Estav non possano essere annoverati tra i soggetti elencati dall’art. 74 T.U.I.R.,, comma 1. Nè pare contestabile l’affermazione per cui essi non svolgono attività sanitarie, assistenziale o previdenziali.

Vero è invece che essi svolgono attività tecniche e amministrative, certamente strumentali all’esercizio di quelle attività sanitarie, ex lege riservate alle Asl, ma da esse ben distinte. La legge e lo Statuto attribuiscono a tali enti compiti sostanzialmente tecnici, amministrativi e di supporto, certamente funzionali all’esercizio delle attività sanitarie, assistenziale o previdenziali da parte delle Asl, ma rispetto ad esse certamente diverse. In altri termini agli Estav sono state attribuite le attività tecnico-organizzative funzionali all’esercizio delle attività sanitarie, assistenziale e previdenziali, ma non le attività sanitarie stesse, che invece sono rimaste saldamente in capo alle Asl. E un tanto lo si evince dalla legge istitutiva che non annovera tali attività tra quelle ex lege previste. Il che ovviamente revoca anche ogni dubbio sul fatto che gli Estav siano stati istituiti esclusivamente a tal fine, così come previsto dall’art. 74 T.U.I.R., comma 2. La conclusione cui è giunta la CTR non appare pertanto rispettosa nè dei principi enunciati da questa Corte, nè del dettato dell’art. 74 T.U.I.R., commi 1 e 2, soprattutto nella parte in cui considera “non commerciali” ai fini dell’applicazione della norma speciale in commento le sole attività “previdenziali, assistenziali e sanitarie da parte di enti pubblici istituiti esclusivamente a tal fine”.

In altri termini, al fine di andare esenti dall’imposizione fiscale, è irrilevante che gli Estav non avessero svolto le attività delegate e/o commerciali nel periodo d’imposta oggetto di accertamento, tenuto conto che le uniche ipotesi ammesse dalla norma in commento (onde beneficiare dell’esenzione ivi prevista) erano l’esercizio di funzioni statali da parte di enti pubblici e l’esercizio di attività previdenziali, assistenziali e sanitarie da parte di enti pubblici istituiti esclusivamente a tal fine. Ed è indubbio che il controricorrente non possa essere attratto in alcuna delle due summenzionate categorie.

Il ricorso è pertanto fondato e merita accoglimento, la sentenza dev’essere cassata con rinvio alla CTR che dovrà altresì pronunciarsi sul profilo dell’applicabilità delle sanzioni rimasto assorbito.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR per la Toscana, in diversa composizione, cui demanda altresì la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 2 ottobre 2020.

Depositato in Cancelleria il 2 febbraio 2021