Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 22095 del 22/09/2017


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Cassazione civile, sez. trib., 22/09/2017, (ud. 06/03/2017, dep.22/09/2017),  n. 22095

 

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BIELLI Stefano – Presidente –

Dott. CAIAZZO Rosario – rel. Consigliere –

Dott. TEDESCO Giuseppe – Consigliere –

Dott. PERRINO Angelina Maria – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso n. 13032/12, proposto da:

Agenzia delle entrate, elett.te domic. in Roma, alla via dei

Portoghesi n. 12, presso l’avvocatura dello Stato che la rappres. e

difende;

– ricorrente –

contro

PUBLITALIA ‘80 – Concessionaria Pubblicità – s.p.a., in persona del

legale rappres. p.t., elett.te domic. in Roma, alla via della Scrofa

n. 57, presso gli avv.ti Giancarlo Zoppini, Giuseppe Russo Corvace e

Giuseppe Pizzonia, dai quali è rappres. e difesa, con procura

speciale a margine del ricorso incidentale;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 38/7/2011 della Commissione tributaria

regionale della Lombardia, depositata l’11/4/2011;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

6/3/2017 dal consigliere dott. Rosario Caiazzo;

udito il difensore della parte ricorrente, avv. P. Gentili;

udito il difensore della parte contro ricorrente, avv. G. Zoppini;

udito il P.M. in persona del sostituto procuratore generale, dott.ssa

Soldi Anna Maria, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso

principale e per il rigetto del ricorso incidentale.

Fatto

FATTI DI CAUSA

La Publitalia ‘80 s.p.a. impugnò, innanzi alla Ctp di Milano, un avviso d’accertamento, relativo al 2003, con cui l’Agenzia delle entrate determinò, a carico della suddetta società- esercente l’attività di concessionaria di spazi pubblicitari – una maggiore imposta iva.

In particolare, l’agenzia verificò che la Publitalia ‘80 s.p.a. versò alla Aegis Media Italia s.p.a. una somma sulla base di diverse fatture relative a premi (cd. diritti di negoziazione), detraendo indebitamente l’iva indicata in tali fatture, in quanto era stato accertato che la prestazione resa dalla Agis Media Italia non era contemplata dal contratto stipulato tra le due società e che, pertanto, il versamento della somma di denaro era da considerare quale cessione di denaro.

La Ctp accolse il ricorso, argomentando che: era irrilevante la mancanza di forma scritta del negozio intercorso tra le parti, trattandosi di atti a forma libera; la natura onerosa del diritti di negoziazione corrisposti dalla Publitalia spa alla Aegis Media Italia s.p.a. era emersa sia dall’esame della prassi dei rapporti commerciali relativi al settore della diffusione pubblicitaria, sia dalle circostanze fattuali del caso concreto.

L’Agenzia propose appello, contestando la natura onerosa del versamento delle somme alla Aegis Media Italia s.p.a.

La Ctr rigettò l’appello, confermando la motivazione del giudice di primo grado. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione, formulando quattro motivi. Resiste la Publitalia ‘80 s.p.a., con deposito del controricorso, eccependo l’inammissibilità e l’infondatezza del ricorso e proponendo ricorso incidentale.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso principale è fondato.

Con il primo motivo, è stata denunciata l’insufficienza motivazione su un fatto controverso (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5).

Con il secondo, è stata denunciata la violazione e falsa applicazione dell’art. 2729 c.c. (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3,), per non aver la Ctr tenuto conto delle dichiarazioni rese dal direttore della Aegis Media Italia s.p.a., in quanto ritenuto l’unico indizio addotto dall’Agenzia.

Con il terzo motivo, è stata lamentata la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 3, e art. 3, comma 1, nonchè dell’art. 2697 c.c. (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), avendo il contribuente omessa la prova del diritto alla detrazione dell’iva.

Con il quarto motivo, è stata addotta la violazione e falsa applicazione dei suddetti artt. del D.P.R. n. 633, nonchè degli artt. 1362 e 2697 c.c., (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, in quanto la Ctr non aveva considerato che il contratto verbale concluso tra le parti potesse essere oneroso.

Parte controricorrente ha proposto ricorso incidentale chiedendo, “ove occorra”, la cassazione della sentenza d’appello, confermando l’annullamento dell’atto impugnato.

Al riguardo, va osservato che la società propose appello incidentale, chiedendo la riforma della sentenza di primo grado, per illegittimità dell’avviso impugnato per difetto di motivazione; la Ctr respinse tale l’appello, ritenendo motivato l’avviso.

Va accolto il quarto motivo del ricorso principale, con relativo assorbimento degli altri.

Nella fattispecie, non sussiste il presupposto impositivo individuato dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3, comma 1, in una prestazione di servizio “verso corrispettivo” dipendente da un contratto od altro titolo idoneo a vincolare obbligatoriamente le parti: all’obbligazione unilaterale di corrispondere un “premio”, assunta dalla Publitalia ‘80 s.p.a. a condizione del verificarsi di un evento futuro ed incerto (nella specie il raggiungimento di un fatturato superiore ad un ammontare determinato), infatti, non corrispondeva alcuna assunzione di un’obbligazione di facere (o comunque avente ad oggetto una prestazione di servizi) a carico del soggetto destinatario del premio, restando questo del tutto libero di attivarsi o meno per conseguirlo.

La mancata realizzazione del risultato o il mancato procacciamento di clienti o ancora il mancato svolgimento dell’attività di intermediazione non integrava a carico di Aegis Media Italia s.p.a. una responsabilità per inadempimento contrattuale (Cass., Sez. 5, n. 24510-2015; Cass., Sez. 5, n. 24789/2015; Cass., sez. 6 – T, n. 17021/2014).

Il negozio tra le parti, più specificamente, deve essere qualificato come proposta contrattuale con obbligazioni a carico di una sola parte, sottoposta alla condizione sospensiva dell’avveramento dell’evento indicato (realizzazione di un determinato fatturato), non ostandovi la nullità prevista dall’art. 1355 c.c.concernente l’apposizione della condizione sospensiva meramente potestativa, perchè il verificarsi dell’evento non è rimesso alla volontà “mera” di una delle parti contraenti, ma è rimesso ad un soggetto (il destinatario della proposta) che non riveste attualmente, al momento della ricezione della proposta irrevocabile ex art. 1333 c.c. la qualità di parte contraente-obbligata all’adempimento di una prestazione (ma soltanto quella di oblato, cui è rimessa la scelta di impedire la conclusione del contratto unilaterale mediante comunicazione del proprio rifiuto ex art. 1333 c.c.).

Si tratta di un contratto atipico non sinallagmatico che neppure in conseguenza dell’avveramento dell’evento si trasforma in un contratto a prestazioni corrispettive a titolo oneroso, in quanto il risultato del raggiungimento di un determinato fatturato mediante l’attività svolta dalla Aegis Media Italia è stato dedotto in contratto come condizione e non come obbligazione.

Il premio, pertanto, non può essere qualificato come “corrispettivo” ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3, comma 1 e va piuttosto configurato come mera cessione di denaro, non assoggettabile ad IVA ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 3, lett. a).

Tali norme tributarie sono pienamente conformi alle disposizioni comunitarie dettate dalla 6^ direttiva 77/388/CEE del Consiglio in data 17.5.1977, (e succ. mod.) che utilizza il criterio distintivo degli atti negoziali “a titolo gratuito” ed “a titolo oneroso” per individuare il presupposto impositivo dell’IVA; invero, a norma dell’art. 2, VI direttiva, “sono soggette all’imposta sul valore aggiunto: 1. le cessioni di beni e le prestazioni di servizi, effettuate a titolo oneroso all’interno del paese da un soggetto passivo che agisce in quanto tale; 2. le importazioni di beni (Cass., Sez. 5, n. 24510/2015).

Al riguardo è giurisprudenza costante che una prestazione di servizi è effettuata “a titolo oneroso”, ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), della direttiva iva, soltanto quando tra l’autore di tale prestazione e il suo destinatario intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avviene uno scambio di prestazioni sinallagmatiche, per cui il compenso ricevuto dal primo costituisce il controvalore effettivo del servizio fornito al secondo (Corte giust. in causa C-653/11, punto 40; 27 marzo 2014, causa C-151/13, Le Rayon d’Or, punto 29 e giurisprudenza ivi richiamata).

Questa nozione di prestazione di servizi si riflette nel diritto interno, giacchè secondo il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3 “costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da…” (sulla necessaria sinallagmaticità delle prestazioni di servizi, per la loro imponibilità ai fini dell’iva, Cass., Sez. Un., 15 marzo 2016, n. 5078).

Pertanto, l’assoggettabilità ad iva delle prestazioni di servizi presuppone: a) la configurabilità di un rapporto giuridico da cui scaturiscano le attribuzioni patrimoniali; b) la reciprocità delle attribuzioni, data dalla sussistenza di un nesso diretto tra il servizio fornito al destinatario ed il compenso da costui ricevuto.

Alla luce di quanto esposto emerge l’erroneità della decisione impugnata, secondo cui, pur non sussistendo contratti scritti tra la Publitalia ‘80 e la Aegis Media Italia s.p.a., i diritti di negoziazione sono da qualificare come corrispettivi tipici “che appartengono al modello dei contratti di intermediazione, in quanto i Centri Media svolgono un vero e proprio servizio di procacciamento di clientela, vale adire prestano servizi dietro corrispettivi, che realizzano il presupposto del tributo”.

La Ctr ha altresì soggiunto che la fonte dell’obbligazione tributaria potrebbe anche consistere in contratti atipici, “perchè ciò che rileva al detto fine è lo scambio tra due soggetti i cui risultati entrino nel patrimonio di uno dei due per effetto di cessione di beni o di prestazioni di servizi”.

Invero, i versamenti di denaro alla Aegis Media Italia non sono avvinti dal vincolo della corrispettività ad un obbligo della Publitalia ‘80 s.p.a., ma costituiscono oggetto di un’obbligazione onerosa gravante su quest’ultima società il cui ammontare è commisurato all’importo complessivo annuo del fatturato afferente all’investimento pubblicitario, cui però non corrisponde un’obbligazione sinallagmatica a carico della stessa Aegis Media Italia s.p.a. Dagli atti di causa non si desume altresì alcun elemento che dimostri la stipula di un accordo contrattuale sinallagmatico tra le due società; al riguardo, la citata motivazione adottata dalla Ctr muove dal presupposto indimostrato che i Centri Media svolgano un servizio di procacciamento di clientela dietro corrispettivo, nell’ambito dello schema contrattuale sinallagmatico, propugnando un’interpretazione dei rapporti contrattuali delle parti, riguardo alle norme tributarie, che assume carattere puramente tautologico.

Peraltro, il giudice d’appello non ha adeguatamente apprezzato le dichiarazioni rese dal funzionario della Aegis Media Italia s.p.a. il quale escluse che la stessa società fosse obbligata nei confronti della Publitalia ‘80 s.p.a., attribuendo erroneamente rilevanza probatoria a documenti di natura non contrattuale. Pertanto, la Ctr non ha fatto corretta applicazione delle norme che disciplinano l’interpretazione contrattuale e delle norme tributarie afferenti il presupposto dell’imponibile iva.

L’accoglimento del quarto motivo assorbe gli altri; ne discende che la sentenza della Commissione tributaria regionale impugnata debba essere cassata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Il ricorso incidentale condizionato proposto dal contribuente è inammissibile. In particolare, la Publitalia ‘80 ha chiesto che, nel caso d’accoglimento del ricorso principale, fosse cassata la sentenza impugnata, annullando l’avviso d’accertamento, riproponendo le censure, aventi carattere subordinato rispetto a quelle accolte dai giudici di primo e secondo grado, e rimaste assorbite in entrambi i gradi di giudizio di merito.

Anzitutto, la società ha lamentato, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56,comma 5, deducendo che il relativo motivo di appello incidentale fosse stato dichiarato assorbito dal giudice d’appello. Al riguardo, la società sostiene che nell’avviso di accertamento non furono riportate le ragioni che indussero l’ufficio ad esercitare la pretesa tributaria e che, in ogni caso, i motivi indicati si basarono essenzialmente sull’esame di documenti non posti a conoscenza del contribuente, in quanto acquisiti nel corso della verifica effettuata nei confronti di un differente soggetto (la Aegis Media Italia s.p.a.).

Inoltre, la società ha lamentato che: l’ufficio avesse escluso il diritto di detrarre l’iva, pur essendo stata addebitata erroneamente l’imposta; fossero state applicate le sanzioni, peraltro oltre la metà del minimo edittale.

Ora, in tema di giudizio di cassazione, è inammissibile per carenza di interesse il ricorso incidentale condizionato allorchè proponga censure che non sono dirette contro una statuizione della sentenza di merito, ma sono relative a questioni sulle quali il giudice di appello non si è pronunciato, ritenendole assorbite, atteso che in relazione a tali questioni manca la soccombenza che costituisce il presupposto dell’impugnazione. Pertanto, esse possono solo essere riproposte nel giudizio di rinvio in caso di accoglimento del ricorso principale (Cass., n. 22501/2006; n. 16016 del 7.7.2010).

Nella fattispecie, le suddette censure oggetto del ricorso incidentale condizionato riguardano questioni non esaminate dal giudice di merito, come esposto dalla stessa parte ricorrente, e per le quali, dunque, non sussiste la soccombenza che legittima l’impugnazione.

PQM

 

La Corte accoglie il quarto motivo del ricorso principale, assorbiti gli altri. Dichiara inammissibile il ricorso incidentale. Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 6 marzo 2017.

Depositato in Cancelleria il 22 settembre 2017

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