Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 21861 del 28/10/2016

Cassazione civile sez. trib., 28/10/2016, (ud. 10/10/2016, dep. 28/10/2016), n.21861

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. TIRELLI Francesco – Presidente –

Dott. SCODITTI Enrico – Consigliere –

Dott. MARULLI Marco – Consigliere –

Dott. PERRINO Angelina Maria – rel. Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al numero 8913 del dell’anno 2009 proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore,

rappresentato e difeso dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

gli uffici della quale in Roma, alla Via dei Portoghesi, n. 12, si

domicilia;

– ricorrente –

contro

s.r.l. ABC Studio, in persona del legale rappresentante pro tempore,

rappresentato e difeso dagli avvocati Claudio Lucisano, Natale

Mangano e Umberto Giardini, elettivamente domiciliatosi presso lo

studio del primo in Roma, alla via Crescenzio, n. 91;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale del Piemonte, sezione 28, depositata in data 18 febbraio

2008, n. 59/28/07;

udita la relazione sulla causa svolta alla pubblica udienza in data

10 ottobre dal Consigliere Dott. Angelina-Maria Perrino;

uditi per l’Agenzia l’avvocato dello Stato Gianna Maria De Socio e

per il contribuente l’avv. Claudio Lucisano;

udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore

Generale Dott. DEL CORE Sergio, che ha concluso per l’accoglimento

del ricorso per quanto di ragione.

Fatto

Con un avviso di accertamento relativo all’anno (OMISSIS), l’Agenzia delle entrate contestò l’omessa fatturazione di operazioni imponibili nei rapporti tra la contribuente, impresa consorziata al consorzio Manital ed il consorzio, recuperando l’iva ed irrogando le conseguenti sanzioni.

L’Agenzia, in particolare, rilevò il discostamento della contabilizzazione dei costi e dei ricavi tra il consorzio Manital e le società consorziate, scaturente dall’applicazione di un modello di contabilizzazione imposto dalla natura non lucrativa del consorzio e dalla necessità che ricavi e costi siano immediatamente traslati alle consorziate. In base a tale modello generale, si stabilì che l’incidenza complessiva e generale degli acquisti di prestazioni di servizi da imprese consorziate rispetto a terzi fornitori era pari al 66,72%; l’applicazione di questa percentuale condusse ad individuare il valore degli acquisti dalle consorziate.

La società consorziata impugnò l’avviso, ottenendone l’annullamento dalla Commissione tributaria provinciale. Quella regionale ha respinto l’appello dell’ufficio, rilevando che il consorzio perseguiva un fine lucrativo, che la costruzione degli accertatori era infirmata da un metodo meramente astratto e che non risultava che la società avesse partecipato ad alcuna commessa per l’anno (OMISSIS).

Avverso questa sentenza propone ricorso l’Agenzia delle entrate per ottenerne la cassazione, che affida a quattro motivi, cui la società replica con controricorso, che illustra con memoria.

La trattazione del giudizio è stata rinviata in attesa della decisione delle sezioni unite di questa Corte sulla questione di diritto coinvolta. Intervenute le sentenze n. 12190-12191-12192-12193-12194/16, è stata nuovamente fissata la pubblica udienza.

Diritto

1.- Con i primi due motivi di ricorso, da esaminare congiuntamente, perchè connessi, l’Agenzia denuncia, in entrambi i casi ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3:

– la violazione e falsa applicazione degli artt. 2602 c.c. e segg., D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21 e degli artt. 1241 c.c. e segg., là dove il giudice d’appello ha escluso, a dispetto della natura mutualistica del consorzio, l’obbligo di questo di ribaltare sulle consorziate, in proporzione alla rispettiva quota consortile, con le conseguenti fatturazioni e autofatturazioni per ciascuna, tutti i costi generali di gestione, nonchè i costi specifici relativi alle singole commesse; là dove la mancata fatturazione di tale ribaltamento, come anche del ribaltamento degli utili (mai distribuiti alle consorziate), postulando un ribaltamento di costi e utili realizzato in maniera occulta col meccanismo della compensazione determina violazione degli obblighi di fatturazione e di autofatturazione, con evasione dell’iva – primo motivo;

– la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis, comma 1, nonchè del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 5 e art. 55, commi 1 e 2, nn. 2 e 3, là dove la Commissione, nonostante l’incompletezza della documentazione fornita agli accertatori, ha reputato fosse onere dell’amministrazione dimostrare il diverso imponibile complessivo e l’aliquota applicabile, pure al cospetto di elementi, costituiti dai dati aggregati del consorzio, che consentivano di stabilire l’esistenza di operazioni che sarebbero dovute essere assoggettate ad imposizione secondo motivo.

La complessiva censura è in parte infondata ed in parte inammissibile.

Le sezioni unite di questa Corte, con le sentenze indicate in narrativa, hanno chiarito, così fornendo risposta alla questione concernente la rilevanza dello scopo mutualistico evocata da entrambi i motivi, che l’esercizio di un’impresa commerciale ed il relativo intento di lucro non sono inconciliabili con lo scopo mutualistico proprio della cooperativa, dovendosi ormai ritenere superata l’identificazione, da un lato della società con lo scopo di lucro e dall’altro della cooperativa con l’interesse mutualistico.

1.1.- La società cooperativa ben può quindi avere anche uno scopo di lucro, anche ai fini fiscali. Ciò posto, la distinta soggettività fiscale e l’autonoma responsabilità delle obbligazioni tributarie connesse alle operazioni poste in essere da ciascuna consorziata, nonchè dalla società consortile, comportano la necessaria distinzione tra le operazioni realizzate dalla società consortile in esecuzione del patto mutualistico, e quelle costituenti esercizio di un’autonoma attività commerciale della società consortile.

1.2.- Le sezioni unite hanno, peraltro, specificato che alla possibile coesistenza della causa mutualistica con lo scopo lucrativo non corrisponde automaticamente il riconoscimento dell’effettiva sussistenza di entrambi, in pari misura, in una società consortile. Oltre all’accertamento volto a verificare se il ricorso all’organizzazione consortile sia finalizzato unicamente a conseguire un indebito risparmio fiscale (v. Cass. 23/12/2008, nn. 30055, 30056, 30057), occorre pur sempre esaminare, in base alle modalità attraverso le quali è svolta l’attività della società consortile ed alla loro correlazione con gli scopi di volta in volta perseguiti, i rapporti intercorsi tra la società consortile e la consorziata nella fase di assegnazione dei lavori o dei servizi ai singoli consorziati.

1.3.- E’ giustappunto l’accertamento in ordine alla natura delle operazioni o servizi rispettivamente espletati dalla società consortile o dalle consorziate, ed al rapporto sottostante all’assegnazione dei servizi alle consorziate la base per verificare se sia necessario, o no, il ribaltamento integrale o parziale di costi e ricavi.

Qualora, difatti, il consorzio acquisisca una commessa e proceda autonomamente ad eseguirla, indipendentemente dalla partecipazione delle consorziate, non si deve procedere ad alcun ribaltamento di costi tra tutti i consorziati.

Il ribaltamento di costi e di ricavi rimane doveroso, peraltro, nel caso in cui il consorzio, pur avvalendosi di proprie strutture, svolga servizi complementari, comunque correlati alla finalità mutualistica di utilizzo del servizio consortile.

Nel caso in esame, il giudice d’appello ha accertato che la consorziata non ha partecipato ad alcuna commessa per tutto il periodo considerato (si legge in sentenza che …dagli atti prodotti non risulta che la ABC Studio s.r.l. abbia partecipato ad alcuna commessa nell’anno (OMISSIS) e lo stesso è a dirsi per gli anni successivi). L’accertamento s’inscrive in un contesto più ampio, in relazione all’atteggiarsi del quale il giudice d’appello sostiene che “la realtà dei fatti dimostra…come la contabilizzazione dei costi e dei ricavi delle società e del consorzio seguissero una diversa impostazione…” rispetto a quella assunta dall’ufficio, il quale ha fatto leva “…su un asserito discostamento della contabilizzazione dei costi e dei ricavi tra il Consorzio Manital e le società consorziate (tra cui ABC Studio s.r.l.)…”.

Questi accertamenti non sono stati aggrediti dall’Agenzia, che, anzi, adduce a fondamento della propria prospettazione, in generale, l’assunto contrario a quello affermato dalle sezioni unite, ossia che, sostiene l’ufficio, …l’obbligo di ribaltamento dei costi …è diretta conseguenza delle norme di legge che disciplinano i consorzi, della loro natura di ente che non persegue fine di lucro e, in particolare, assunti contrari a quello oggetto di accertamento, ossia che l’omessa formalizzazione del ribaltamento dei costi si otteneva “…compensando gli utili che, a sua volta, in consorzio incamerava e non ribaltava sulle consorziate”, nonchè che “i dati contabili aggregati del Consorzio” “…consentivano di stabilire l’esistenza di operazioni che avrebbero dovuto essere assoggettate ad imposizione…”.

1.4.- Là dove la censura si pone in frizione con la ricostruzione operata dalle sezioni unite, vertendosi in un caso in cui non risulta lo svolgimento di commesse da parte dell’impresa consorziata, essa è infondata. La censura, inoltre, là dove contrasta con l’accertamento di fatto contenuto in sentenza, il quale non consente di affermare che siano configurabili, in relazione agli anni d’imposta in esame, utili oggetto di compensazione, si rivela inammissibile.

2.-Le considerazioni che precedono determinano l’assorbimento del terzo motivo, calibrato sul vizio di motivazione riguardante l’applicazione, in astratto, di un ricarico medio da parte del consorzio, nonchè del quarto motivo, anch’esso concernente un vizio di motivazione, riguardante il titolo di applicazione del ricarico, che pur sempre postula, in diritto, che il consorzio, in ragione della propria finalità mutualistica, non potesse svolgere in proprio attività d’impresa trattenendone gli utili e, in fatto, che vi sia stata una compensazione tra il credito dei singoli consorziati per l’attività svolta e quanto dovuto al consorzio a titolo di rimborso spese o di conferimenti.

3.- Il ricorso va quindi respinto.

Il recente assestamento della giurisprudenza di questa Corte comporta, tuttavia, la compensazione delle spese.

PQM

La Corte:

rigetta il primo ed il secondo motivo di ricorso, assorbiti gli altri e compensa le spese.

Così deciso in Roma, il 10 ottobre 2016.

Depositato in Cancelleria il 28 ottobre 2016