Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 21789 del 07/09/2018

Cassazione civile sez. trib., 07/09/2018, (ud. 18/07/2017, dep. 07/09/2018), n.21789

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PETITTI Stefano – Presidente –

Dott. GRECO Antonio – rel. Consigliere –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. CARBONE Enrico – Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 22782-2010 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

BANCO DI SARDEGNA SPA, elettivamente domiciliato in ROMA VIA

CRESCENZIO 91, presso lo studio dell’avvocato CLAUDIO LUCISANO, che

lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato RAFFAELLO LUPI;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 105/2009 della COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. di

SASSARI, depositata il 02/10/2009;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

18/07/2017 dal Consigliere Dott. ANTONIO GRECO.

Fatto

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione, con due motivi, nei confronti della sentenza della Commissione tributaria regionale della Sardegna che ne ha rigettato l’appello nel giudizio promosso dal Banco di Sardegna spa con l’impugnazione del silenzio rifiuto serbato dall’ufficio sull’istanza di rimborso dei versamenti effettuati, nel periodo d’imposta 1998, sulle ritenute dovute sugli interessi da conti correnti e depositi bancari detenuti da fondi comuni di investimento, e segnatamente dalla Eptafund S.g.r.p.a., rivelatisi in seguito – dopo la presentazione dell’Unico 1999 – esenti da ritenuta, in base al D.Lgs. n. 461 del 1997, qualora aventi una giacenza media annuale inferiore al 5% dell’attivo medio gestito.

Già costituendosi in primo grado l’ufficio eccepiva che il diniego di rimborso era dovuto all’istanza priva della documentazione comprovante la legittimità e la fondatezza della pretesa, onere gravante, soprattutto in sede contenziosa, sul contribuente; anche nelle memorie aggiunte ribadiva l’eccezione di carenza documentale, segnalando la necessità di produrre la documentazione elencata in originale.

Il giudice di primo grado accoglieva il ricorso, ordinando il rimborso. Rilevava che il Banco aveva allegato prospetti per dimostrare la sussistenza del credito, prospetti il cui esame dimostrava la correttezza di quanto richiesto.

L’Agenzia delle entrate proponeva appello, osservando che la CTP aveva deciso sulla base di prospetti sintetici considerati apoditticamente come prova del rimborso, avendone la contribuente affermato il diritto senza produrre i documenti contabili posti alla base delle elaborazioni sintetiche; “… ritiene di aver chiesto, dopo attento esame, la documentazione contabile che doveva essere esibita per il raggiungimento della prova; la sola assistita da fede legale privilegiata. In base alla sentenza secondo l’Agenzia rimangono dubbi sul calcolo della giacenza media da parte del Banco, sulla consistenza dell’attivo medio gestito e sul “quantum debeatur”, imprescindibili per comprovare i fatti dedotti…”.

A seguito della discussione in udienza pubblica richiesta l’11 febbraio 2008, con ordinanza n. 15/8/08 il Banco di Sardegna veniva “invitato a voler mettere a disposizione per il completo esame la documentazione che l’Ufficio ritiene di dover chiedere”.

L’Agenzia delle entrate in proposito ha eccepito (memoria del 16 maggio 2008) che tale ulteriore documentazione sarebbe avvenuta “in violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 32, e quindi da non prendere in considerazione, posto che i venti giorni liberi prima dell’udienza di trattazione (22/2/2008) erano scaduti il 1 febbraio 2008”.

Con successiva memoria del 15 giugno 2009, l’amministrazione, reiterata tale eccezione, osservava non essere conforme a legge l’ordinanza istruttoria della Commissione, “vista l’abrogazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 3 ad opera del D.L. n. 203 del 2005, convertito nella L. n. 248 del 2005… che costituisce una norma eccezionale che non può essere utilizzata come rimedio ordinario per sopperire alle lacune probatorie delle parti dal momento che il giudice tributario non è tenuto ad acquisire d’ufficio le prove a fronte del mancato assolvimento dell’onere probatorio, salvo che sia impossibile o sommamente difficile esercitarlo”. Osservava che la detta ordinanza avrebbe potuto essere emessa ad istanza di parte – sulla quale incombe l’onere della prova – ma non d’ufficio.

La Commissione regionale, “riprese in attento esame le questioni sottoposte, condivide la motivazione con la quale i primi giudici hanno accolto il ricorso”.

In ordine al quadro normativo determinatosi con l’abrogazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 3 osserva che i poteri officiosi riconosciuti alle Commissioni non possono essere intesi come strumenti attraverso i quali il giudice svolge in sede giurisdizionale attività di controllo e/o di accertamento proprie della fase procedimentale. Il giudice è chiamato, in un giudizio di natura impugnatoria, in primis ad accertare la legittimità del provvedimento sotto il profilo della congruità della sua motivazione rispetto agli elementi di fatto sui quali si fonda e alla prova degli stessi. “I giudici tributari di merito possono perciò acquisire aliunde, prescindendo dagli accertamenti dell’ufficio, gli elementi di decisione, di cui compiono una valutazione autonoma, rispetto all’assunto di quest’ultimo”.

“Questo Collegio, nell’emettere la contestata ordinanza ha ritenuto giustificabile ed assolutamente fondata l’esigenza dell’ufficio di disporre di documenti leggibili per determinare la liquidità media dei c/c e dell’attivo medio dei Fondi comuni di investimento di che trattasi, ripetutamente richieste e per i quali il Banco di Sardegna ha offerto durante l’udienza anche la disponibilità di un controllo diretto da parte dello stesso ufficio; appunto per garantire, nello spirito di collaborazione costantemente emerso, l’esibizione di documenti risolutivi, anche in originale, in possesso del contribuente”.

La società contribuente resiste con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Col primo motivo, denunciando violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7 in combinato disposto con l’art. 2697 c.c., l’amministrazione assume che “ordinando al contribuente la produzione di documenti a sostegno della pretesa di rimborso per garantire l’esigenza dell’ufficio di disporre di documenti leggibili per le bisogne processuali ripetutamente richieste, la CTR avrebbe violato le norme in rubrica che, correttamente intese nel senso che in forza del principio dispositivo nel processo tributario è onere della parte che agisce provare i fatti posti a sostegno della pretesa giuridica, potendo l’autorità giudiziaria ordinare l’esibizione di documentazione, decisiva per la soluzione della controversia, altrimenti impossibilitata a produrre ovvero e nelle ipotesi in cui la produzione documentale sia particolarmente onerosa, avrebbe imposto al giudice di decidere la controversia sulla base dei documenti presentati dalla parte nel primo grado del giudizio, non potendo l’autorità giudiziaria integrare la prova documentale non assolta dalla parte mediante l’ordine di esibizione di documentazione, peraltro in suo possesso, già prima dell’istaurarsi del giudizio”.

Il motivo è fondato nei termini che seguono.

Come questa Corte ha avuto modo di chiarire (Cass. n. 955 del 2016, anche in motivazione), il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, laddove attribuisce al giudice il potere di disporre l’acquisizione d’ufficio di mezzi di prova, e dunque anche nell’ora abrogato terzo comma (che attribuiva “alle commissioni tributarie facoltà di ordinare alle parti il deposito di documenti ritenuti necessari per la decisione della controversia”), dev’essere interpretato alla luce del principio di terzietà sancito dall’art. 111 Cost., il quale non consente al giudice di sopperire alle carenze istruttorie delle parti, sovvertendo i rispettivi oneri probatori, ma gli attribuisce solamente un potere istruttorio in funzione integrativa, e non integralmente sostitutiva, degli elementi di giudizio (Cass. Civ., Sez. 5, n. 673 del 15/01/2007). Tale potere, pertanto, può essere esercitato soltanto ove sussista un’obiettiva situazione di incertezza, al fine di integrare gli elementi di prova già forniti dalle parti e non anche nel caso in cui il materiale probatorio acquisito agli atti imponga una determinata soluzione della controversia (cfr. Cass. Civ., Sez. 5, n. 24464 del 17/11/2006, Rv. 594275; n. 14960 del 22/06/2010, Rv. 613988) e sempre che la parte su cui ricade l’onere della prova non abbia essa stessa la possibilità di integrare la prova già fornita ma questa risulti piuttosto ostacolata dall’essere i documenti in possesso dell’altra parte o di terzi (v. Cass. Civ., Sez. 5, n. 7078 del 24/03/2010; Sez. 5, n. 10970 del 14/05/2007).

In secondo luogo i poteri in questione non sono arbitrari ma discrezionali ed il loro esercizio, così come il loro mancato esercizio, deve essere adeguatamente motivato (v. Cass. Civ., Sez. 5, n. 673 del 2007, cit.)”.

Nel caso in esame non si conforma a una corretta interpretazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, quale compendiata nei principi sopra enunciati, circa i poteri istruttori attribuiti alle commissioni tributarie, l’affermazione contenuta nella sentenza impugnata secondo cui “questo Collegio, nell’emettere la contestata ordinanza ha ritenuto giustificabile ed assolutamente fondata l’esigenza dell’ufficio di disporre di documenti leggibili per determinare la liquidità media dei c/c e dell’attivo medio dei Fondi comuni di investimento di che trattasi, ripetutamente richieste e per i quali il Banco di Sardegna ha offerto durante l’udienza anche la disponibilità di un controllo diretto da parte dello stesso ufficio; appunto per garantire, nello spirito di collaborazione costantemente emerso, l’esibizione di documenti risolutivi, anche in originale, in possesso del contribuente”: tanto, a fronte dell’eccepita violazione, da parte dell’ufficio, del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7.

Ciò ha comportato la violazione del principio secondo cui, specie dopo l’abrogazione del comma 3 del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, il giudice non può ordinare il deposito di documenti che sollevino la parte dall’onere della prova (cfr. Cass. n. 13152 del 2014, in motivazione).

Col secondo motivo, denunciando omessa motivazione su un punto decisivo della controversia l’amministrazione sostiene che “la CTR non avrebbe motivato la decisione impugnata con riferimento alla dedotta circostanza dell’ufficio nelle memorie illustrative della mancata prova del contribuente della sussistenza del diritto al rimborso, non avendo la parte depositato documentazione sufficiente e comunque in alcune parti erronea, a comprovare il diritto di credito, oltre che i dati contabili e fiscali attestanti l’esistenza delle condizioni contabili che legittimavano le società che gestiscono fondi comuni di investimento a godere dello sgravio fiscale, risultando invece dalle dichiarazioni dei redditi identità di versamenti e di ritenute operate. Dette circostanze, se riscontrate, esaminate e valutate dal giudice di merito avrebbero indotto l’autorità giudiziaria ad accogliere il gravame dell’ufficio e ritenere non dovuto il rimborso per mancanza di prova”.

L’esame del motivo è assorbito dall’accoglimento del primo motivo.

In conclusione, va accolto il primo motivo del ricorso, assorbito l’esame del secondo, la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto, e la causa va rinviata, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale della Sardegna, che, annullata l’ordinanza di deposito dei documenti, procederà ad un nuovo esame della controversia.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale della Sardegna in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 18 luglio 2017.

Depositato in Cancelleria il 7 settembre 2018