Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 21712 del 08/10/2020

Cassazione civile sez. trib., 08/10/2020, (ud. 06/03/2020, dep. 08/10/2020), n.21712

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Maria – rel. Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – Consigliere –

Dott. DINAPOLI Marco – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5934/2013 R.G. proposto da:

Sabina s.a.s. di S. C. & C., in persona del legale

rappresentante pro tempore, B.V., C.S.,

C.R. e C.L., elettivamente domiciliati in Roma, via di Villa

Sacchetti, 9 presso lo studio dell’avv. Giuseppe Marini, che li

rappresenta e difende unitamente all’avv. Carlo Amato giusta procura

speciale a margine del ricorso;

– ricorrenti –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

e nei confronti di:

Agenzia delle entrate – Direzione provinciale di Treviso, in persona

del Direttore pro tempore;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto

n. 20/06/12, depositata il 10 luglio 2012;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 6 marzo 2020

dal Consigliere Nonno Giacomo Maria.

 

Fatto

RILEVATO

CHE:

1. con la sentenza n. 20/06/12 del 10/07/2012, la Commissione tributaria regionale del Veneto (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate avverso la sentenza n. 90/05/10 della Commissione tributaria provinciale di Treviso (di seguito CTP), che aveva accolto i ricorsi riuniti proposti da Sabina s.a.s. di S. C. & C. (di seguito Sabina s.a.s.) e dai soci B.V., C.S., C.R. e C.L. avverso due avvisi di accertamento emessi nei confronti della società e concernenti IRAP e IVA relative agli anni d’imposta 2004-2005, oltre sanzioni e accessori, nonchè degli avvisi di accertamento emessi nei confronti dei soci per IRPEF e addizionali concernenti i medesimi anni d’imposta;

1.1. come si evince anche dalla sentenza impugnata, gli atti impositivi nei confronti di Sabina s.a.s. erano stati emessi a seguito di accertamento analitico-induttivo del reddito di impresa, con contestazione dell’antieconomicità della gestione; gli avvisi di accertamento nei confronti dei soci, invece, conseguivano alla imputazione del maggior reddito di partecipazione;

1.2. la CTR accoglieva l’appello dell’Agenzia delle entrate evidenziando che: a) gli avvisi di accertamento erano stati legittimamente emessi dall’Amministrazione finanziaria ed erano fondati su presunzioni gravi, precise e concordanti; b) “il contribuente avrebbe dovuto contrastare la pretesa tributaria con riscontri ed elementi oggettivi tratti dalla contabilità, ma ciò non si è verificato”; c) “le sanzioni sono dovute, atteso che i ricavi accertati superano quelli dichiarati e devono essere applicate, tenendo conto dei criteri di cui al D.Lgs. n. 471 del 1997 e D.Lgs. n. 472 del 1997”; d) “corretta è l’imputazione del maggior reddito determinato in capo ai soci”, giusta la previsione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 5, comma 1 (Testo unico delle imposte sui redditi – TUIR);

2. Sabina s.a.s. e i singoli soci impugnavano la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a sette motivi;

3. l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. con il primo motivo di ricorso Sabina s.a.s. e soci deducono la violazione o la falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, e, comunque, la nullità della sentenza, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere il giudice di appello implicitamente ed erroneamente affermato la sussistenza di specifici motivi di appello;

2. il motivo è inammissibile;

2.1. la CTR, pur dando atto dell’eccezione proposta dalla società contribuente e dai soci nelle controdeduzioni in appello, non si è pronunciata sul punto, così implicitamente rigettando l’eccezione, che va, pertanto, esaminata nel merito;

2.2. come noto, l’atto di impugnazione deve contenere in sè tutti gli elementi necessari a costituire le ragioni per cui si chiede la cassazione della sentenza di merito, ed altresì, a permettere la valutazione della fondatezza di tali ragioni, senza la necessità di far rinvio ed accedere a fonti esterne allo stesso ricorso e, quindi, ad elementi o atti attinenti al pregresso giudizio di merito;

2.2.1. il ricorrente ha perciò l’onere di indicare, a pena di inammissibilità, oltre al luogo in cui ne è avvenuta la produzione, gli atti processuali ed i documenti su cui il ricorso è fondato mediante la riproduzione diretta del contenuto che sorregge la censura oppure attraverso la riproduzione indiretta di esso con specificazione della parte del documento cui corrisponde l’indiretta riproduzione (cfr. Cass. n. 18679 del 27/07/2017; Cass. n. 14784 del 15/07/2015);

2.2.2. con specifico riferimento alla questione in esame, secondo l’opinione reiteratamente espressa da questa Corte, “(…) ove il ricorrente censuri la statuizione di inammissibilità, per difetto di specificità, di un motivo di appello, ha l’onere di specificare, nel ricorso, le ragioni per cui ritiene erronea tale statuizione dei giudice di appello e sufficientemente specifico, invece, il motivo di gravame sottoposto a quel giudice, e non può limitarsi a rinviare all’atto di appello, ma deve riportarne il contenuto nella misura necessaria ad evidenziarne la pretesa specificità” (Cass. n. 22880 del 29/09/2017; Cass. n. 21621 del 16/10/2007; Cass. n. 20405 del 20/09/2006);

2.3. nel caso di specie, pertanto, i ricorrenti avrebbero dovuto far emergere, in questa sede di legittimità, come il requisito di specificità dei motivi di appello non sia stato soddisfatto, riportando le argomentazioni all’uopo svolte, correlandole con le motivazioni della sentenza gravata, in tal modo offrendo dimostrazione che non era stato adeguatamente contestato il fondamento logico-giuridico della decisione della CTP, favorevole alle proprie tesi;

2.4. tutto ciò non è stato fatto dai ricorrenti, che non hanno riprodotto nè allegato il contenuto dell’atto di appello dell’Agenzia delle entrate, con ciò impedendo a questa Corte ogni controllo al riguardo;

3. con il secondo motivo di ricorso si deduce la violazione o la falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per mancato assolvimento, da parte dell’Ufficio, dell’onere probatorio sull’esistenza dei presupposti di fatto dell’emissione degli avvisi di accertamento;

4. con il terzo e il quarto motivo di ricorso si contesta la violazione o la falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), e dell’art. 2727 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per l’inesistenza dei presupposti applicativi e per l’illegittimità del procedimento d’accertamento analitico-induttivo, in difetto di valide presunzioni;

5. con il quinto motivo di ricorso Sabina s.a.s. e soci deducono la nullità della sentenza, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, non avendo la CTR considerato, nella propria motivazione, le circostanze di fatto dedotte dai contribuenti;

6. i quattro motivi possono essere unitariamente considerati, vertendo su questioni connesse, e vanno complessivamente disattesi;

6.1. secondo la giurisprudenza di questa Corte, “in tema di accertamento tributario relativo sia all’imposizione diretta che all’IVA, la legge – rispettivamente D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1 (richiamato dal successivo art. 40 per quanto riguarda la rettifica delle dichiarazioni di soggetti diversi dalle persone fisiche) e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 – dispone che l’inesistenza di passività dichiarate, nel primo caso, o le false indicazioni, nel secondo, possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti, senza necessità che l’Ufficio fornisca prove “certe”. Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell’atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall’Amministrazione, dando atto in motivazione dei risultati del proprio giudizio (impugnabile in cassazione non per il merito, ma esclusivamente per inadeguatezza o incongruità logica dei motivi che lo sorreggono) e solo in un secondo momento, ove ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 c.c. e ss. e dell’art. 2697 c.c., comma 2″ (Cass. n. 14237 del 07/06/2017; Cass. n. 9784 del 23/04/2010);

6.1.1. è stato ancora evidenziato che “in tema di accertamento induttivo dei redditi d’impresa, consentito dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), sulla base del controllo delle scritture e delle registrazioni contabili, l’atto di rettifica, qualora l’ufficio abbia sufficientemente motivato, specificando gli indici di inattendibilità dei dati relativi ad alcune poste di bilancio e dimostrando la loro astratta idoneità a rappresentare una capacità contributiva non dichiarata, è assistito da presunzione di legittimità circa l’operato degli accertatori, nel senso che null’altro l’ufficio è tenuto a provare, se non quanto emerge dal procedimento deduttivo fondato sulle risultanze esposte, mentre grava sul contribuente l’onere di dimostrare la regolarità delle operazioni effettuate, anche in relazione alla contestata antieconomicità delle stesse, senza che sia sufficiente invocare l’apparente regolarità delle annotazioni contabili, perchè proprio una tale condotta è di regola alla base di documenti emessi per operazioni inesistenti o di valore di gran lunga eccedente quello effettivo” (Cass. n. 27804 del 31/10/2018; Cass. n. 14068 del 20/06/2014; Cass. n. 951 del 16/01/2009);

6.2. nel caso di specie, la CTR ha correttamente applicato i superiori principi di diritto;

6.2.1. la sentenza impugnata, infatti: prende in considerazione gli elementi indiziari forniti dall’Ufficio; ritiene che gli stessi siano idonei ad integrare la sussistenza di presunzioni gravi, precisi e concordanti e a dimostrare, nonostante una contabilità formalmente regolare, l’antieconomicità del comportamento della società contribuente; conclude, pertanto, che l’onere di provare la legittimità del proprio comportamento gravi sulla Sabina s.a.s. e che tale onere non sia stato concretamente assolto;

6.3. la valutazione compiuta dal giudice di appello in ordine alla idoneità delle plurime presunzioni adottate dall’Ufficio costituisce una questione di merito, insindacabile in sede di legittimità sotto il profilo della violazione di legge;

6.3.1. a ciò si aggiunge che la evidenziata sottofatturazione e la ritenuta antieconomicità della gestione sono la conseguenza di un procedimento inferenziale che parte da dati certi (ad es. vendita a prezzo inferiore a quello di listino e, comunque, sottocosto; irrisoria percentuale di ricarico, alle volte addirittura negativa) e non presunti, basati sull’analisi delle dichiarazioni presentate dalla società, sull’esame della contabilità e sulle risposte ai questionari;

6.3.2. non trova, dunque, riscontro la dedotta violazione del divieto di presunzione su presunzione, che attiene “alla correlazione tra una presunzione semplice con altra presunzione semplice, e non può quindi ritenersi violato nel caso in cui da un fatto noto si risalga ad un fatto ignorato” (Cass. n. 1023 del 18/01/2008; Cass. n. 10157 del 28/04/2010; Cass. n. 245 del 09/01/2014; Cass. n. 15003 del 16/06/2017);

6.3.3. giova, comunque, evidenziare che il cd. divieto di praesumptio de praesunto “non è previsto dall’ordinamento” in quanto “detto principio (…) non è riconducibile nè all’evocato art. 2727 c.c. nè a qualsiasi altra norma dell’ordinamento: come è stato più volte sottolineato da autorevole dottrina, il fatto noto accertato in base ad una o più adeguate presunzioni può legittimamente costituire la premessa per una inferenza presuntiva idonea – in quanto, a sua volta adeguata – a fondare l’accertamento del fatto ignoto” (in termini, in motivazione, Cass. n. 18915 del 24/09/2015; in senso conf., sempre in motivazione, Cass. n. 317 del 10/01/2018; Cass. 5402 del 03/03/2017; Cass. n. 17166 del 26/08/2015; Cass. n. 9348 del 08/05/2015; Cass. n. 1289 del 26/01/2015; Cass. n. 19598 del 17/09/2014);

6.4. nè la motivazione della sentenza impugnata può dirsi omessa o meramente apparente, come sembra sottendere il quinto motivo: gli elementi offerti dalla società contribuente sono stati tutti valutati dal giudice d’appello (come, del resto dimostrato dalla loro indicazione nella parte relativa allo svolgimento del processo) e ritenuti inidonei a contrastare la pretesa tributaria, sicchè la motivazione non può ritenersi inesistente, ma, se del caso, insufficiente (nessun vizio di motivazione ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, è stato, peraltro, dedotto dai ricorrenti);

7. con il sesto motivo di ricorso si contesta la violazione o la falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, artt. 7,16 e 17, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, nonchè la nullità della sentenza per carenza di motivazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, avendo la CTR erroneamente o apparentemente motivato in ordine al rilievo per il quale l’Ufficio non avrebbe chiarito le ragioni della comminatoria delle sanzioni;

8. il motivo è inammissibile per difetto di specificità;

8.1. invero, non risulta che sia stato trascritto in parte qua l’avviso di accertamento, che nemmeno è stato allegato al ricorso, sicchè questa Corte non è in grado di effettuare alcuna valutazione in ordine all’evidenziato difetto di motivazione dell’atto impositivo;

8.2. peraltro, è pacifico che le sanzioni sono state calcolate al minimo dall’Agenzia delle entrate, sicchè la motivazione concernente la misura delle stesse sarebbe del tutto ultronea, essendo insita implicitamente nella valutazione minimale compiuta;

9. con il settimo motivo di ricorso si deduce violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, e la nullità della sentenza, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, non avendo la CTR motivato in ordine alla richiesta di applicazione dell’istituto del cumulo giuridico e della continuazione in ragione di un accertamento compiuto per due successivi anni d’imposta;

10. il motivo è fondato;

10.1. la CTR, sebbene abbia dimostrato di essere consapevole della specifica domanda formulata dai ricorrenti (di cui ha dato atto nella parte relativa allo svolgimento del processo), si è limitata a rigettarla implicitamente, senza compiere alcuna valutazione relativa all’applicabilità, in concreto, del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12;

10.2. sotto quest’ultimo profilo va, infatti, segnalato che come si evince da un recente arresto di questa Corte (Cass. n. 901 del 16/01/2019), le fattispecie sanzionatorie tributarie possono essere raggruppate in tre tipologie fondamentali, e precisamente: a) violazioni sostanziali, consistenti nella omessa o infedele dichiarazione degli elementi rilevanti dell’imposta; b) violazioni “formali”, non incidenti sulla determinazione dell’imponibile o dell’imposta; c) violazioni “meramente formali”, previste dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 5 bis, introdotto dal D.Lgs. 26 gennaio 2001, n. 32, art. 7, comma 1, lett. a), a decorrere dal 20 marzo 2001, che non arrecano alcun pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo (Cass. n. 27211 del 22/12/2014; Cass. 5897 del 8/3/2013; Cass. n. 23352 del 6/10/2017);

10.3. con il D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, è possibile fare applicazione del cumulo giuridico sia nel caso di cd. concorso formale, che si ha quando con una sola azione od omissione si commettono diverse violazioni della medesima disposizione (concorso formale omogeneo), ovvero distinte disposizioni anche relative a tributi diversi (concorso formale eterogeneo), sia nel caso del cd. concorso materiale, che si ha quando con più azioni od omissioni si commettono diverse violazioni formali della stessa disposizione (concorso materiale omogeneo);

10.4. occorre ancora precisare che le violazioni “formali” indicate nel D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 1, sono solo quelle che, nello stesso tempo: a) non rientrano nella previsione del precedente art. 6, comma 5 bis (violazioni “meramente formali”), per le quali opera la sopra menzionata causa di non punibilità; b) non hanno natura sostanziale e, quindi, non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo;

10.5. la sentenza impugnata va, dunque, cassata in parte qua, dovendosi demandare al giudice del rinvio la verifica in ordine a quali delle sanzioni comminate nel caso in esame trova applicazione il D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12;

11. in conclusione, va accolto il settimo motivo di ricorso, rigettati gli altri; la sentenza impugnata va, dunque, cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla CTR del Veneto, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il settimo motivo di ricorso, rigettati gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio;

si dà atto che il presente provvedimento è sottoscritto dal consigliere anziano, Fuochi Tinarelli Giuseppe, per impedimento del Presidente del Collegio, ai sensi del D.P.C.M. 8 marzo 2020, art. 1, comma 1.

Così deciso in Roma, il 6 marzo 2020.

Depositato in Cancelleria il 8 ottobre 2020

 

 

Sostieni LaLeggepertutti.it

La pandemia ha colpito duramente anche il settore giornalistico. La pubblicità, di cui si nutre l’informazione online, è in forte calo, con perdite di oltre il 70%. Ma, a differenza degli altri comparti, i giornali online non ricevuto alcun sostegno da parte dello Stato. Per salvare l'informazione libera e gratuita, ti chiediamo un sostegno, una piccola donazione che ci consenta di mantenere in vita il nostro giornale. Questo ci permetterà di esistere anche dopo la pandemia, per offrirti un servizio sempre aggiornato e professionale. Diventa sostenitore clicca qui

LEGGI ANCHE


NEWSLETTER

Iscriviti per rimanere sempre informato e aggiornato.

CERCA CODICI ANNOTATI

CERCA SENTENZA