Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 21709 del 08/10/2020

Cassazione civile sez. trib., 08/10/2020, (ud. 27/02/2020, dep. 08/10/2020), n.21709

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 4189-2015 proposto da:

G.A., F.L., F.R. in qualità di eredi

di F.E., con domicilio eletto in ROMA PIAZZA CAVOUR

presso la cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, rappresentati e

difesi dall’Avvocato FABIO PACE;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 92/2013 della COMM. TRIB. REG. di BOLOGNA,

depositata il 17/12/2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

27/02/2020 dal Consigliere Dott. LOCATELLI GIUSEPPE.

Fatto

FATTI DI CAUSA

F.E., già dirigente della società Enel spa, in data 16.4.1986 aderiva al trattamento di previdenza integrativa aziendale interno denominato PIA, istituito a seguito di accordo tra Enel e Fndai (Federazione nazionale dirigenti aziende industriali) in sostituzione di una precedente polizza di assicurazione sulla vita e sull’invalidità permanente, prevista per i dirigenti di azienda dal contratto collettivo nazionale di lavoro con decorrenza 1.1.1986. Nell’anno 1998 i fondi accumulati in PIA venivano trasferiti al fondo di previdenza integrativa esterno denominato Fondenel (Fondo pensione dirigenti Enel), costituito con accordo sindacale del 23.1.1998. Alla cessazione del rapporto di lavoro, avvenuta nell’anno 2000, la società Enel erogava in unica soluzione l’intera somma maturata a titolo di trattamento pensionistico integrativo periodico pari ad Euro 688.413; su di essa la società Enel, in qualità di sostituto di imposta, operava la ritenuta Irpef applicando l’aliquota media prevista per la tassazione separata dell’indennità di fine rapporto a norma del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16.

Dopo il decesso di F.E., gli eredi G.A., F.R. e F.L. presentavano istanza di rimborso della eccedenza di imposta versata dal dante causa, affermando che la somma erogata alla cessazione del rapporto di lavoro del loro dante causa doveva essere fiscalmente considerata quale somma corrisposta a seguito di un contratto di assicurazione, sottoposto alla minore aliquota del 12,5% prevista a norma del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 42, comma 4, e della L. n. 482 del 1985, art. 6.

A seguito del silenzio rifiuto della Agenzia delle Entrate, gli eredi proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Piacenza che lo accoglieva con sentenza n. 77 del 2005.

L’Agenzia delle Entrate proponeva appello alla Commissione tributaria regionale che lo accoglieva con sentenza n. 66 del 2008.

Gli eredi proponevano ricorso per cassazione accolto da questa Corte con ordinanza n. 2689 del 2012 di annullamento della sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale.

Gli eredi riassumevano la causa davanti alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna che, in riforma della sentenza della Commissione tributaria provinciale rigettava la richiesta di rimborso.

Avverso la sentenza del giudice di rinvio gli eredi G.A., F.L. e F.R. ricorrono per cassazione sulla base di sette motivi. Depositano memoria.

L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. Deposita memoria.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Primo motivo: “violazione e falsa applicazione della L. n. 482 del 1985, art. 6, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 42, comma 4 (nel testo applicabile ratione temporis), del D.L. n. 669 del 1986, art. 1, comma 5, e del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 16 e 17 in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3”, in quanto la pronuncia delle S.U. alla quale si è riferita la Commissione tributaria regionale riguarda la diversa fattispecie Fondenel, ossia un Fondo pensione complementare a tutti gli effetti e non riguarda il mero rendimento di polizza, nella fattispecie PIA.

Il motivo è infondato. Il giudice di appello ha fatto corretta applicazione dell’ordinanza di cassazione con rinvio n. 2589 del 2012 che richiamava il principio di diritto affermato dalla sentenza Sez..U. n. 13642 del 2011, secondo cui, con riferimento agli importi erogati entro e non oltre il 31.12.2000 (a seguito del D.Lgs. n. 47 del 2000 le somme corrisposte a decorrere dal 1.1.2001 sono interamente sottoposte al regime di tassazione separata di cui al t.u.i.r., art. 16, comma 1, lett. a)) l’imposizione con aliquota del 12,50 % attiene esclusivamente alla quota dell’importo erogato corrispondente “al rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato”. Tale principio riguarda, indistintamente, sia le somme maturate nell’ambito del fondo integrativo aziendale interno denominato PIA, sia quelle maturate nel fondo integrativo aziendale esterno denominato Fondenel, nel quale sono confluiti gli accantonamenti PIA a decorrere dal 1998 (conforme Sez. 5 n. 15853 del 2018 pag.9 motivazione).

Con riguardo al rendimento da polizza assicurativa occorre precisare che l’accordo del 16.4.1986, istitutivo della PIA, ha operato retroattivamente a decorrere dal 1.1.1986, sostituendosi ex tunc al precedente trattamento assicurativo mediante polizza sulla vita che, di fatto, non ha mai operato. Con riguardo agli importi maturati durante la gestione PIA, è pacifico che essa ha operato attraverso l’accantonamento nel bilancio Enel del pertinente capitale derivante in assoluta prevalenza dai contributi versati dal datore di lavoro, finalizzato a costituire la “riserva matematica” idonea a garantire l’erogazione delle future prestazioni previdenziali integrative di tipo retributivo (parametrate all’ultima retribuzione percepita dal dipendente). Ciò posto, tale erogazione effettuata in forma di capitale alla cessazione del rapporto di lavoro dipendente, in nulla differisce dal trattamento di fine rapporto soggetto a tassazione separata con applicazione dell’aliquota media di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16 (ora art. 17). E’ invece da escludere che la redditività degli accantonamenti, nel bilancio Enel, delle somme imputate al fondo PIA, considerata pari alla redditività dell’intero patrimonio della società Enel, possa essere equiparato al “rendimento netto” rinveniente dalla gestione delle somme accantonate mediante investimento sul libero mercato, attesa l’evidente eterogeneità delle due fonti reddituali (plusvalenze da investimento sul libero mercato e redditività, ossia capacità di produrre utili dell’azienda misurata dal margine operativo lordo). In tal senso questa Corte, con la sentenza n. 10285 del 26.4.2017, ha ulteriormente specificato la nozione di somme rinvenienti dal “rendimento netto” imputabile alla gestione degli accantonamenti sul libero mercato di cui alla sentenza S.U. n. 13642 del 2011, escludendo che esse possano essere costituite dagli importi “calcolati attraverso l’adozione di riserve matematiche e di sistemi tecnico attuariali di capitalizzazione, al fine di garantire la copertura richiesta dalle prestazioni previdenziali concordate”.

2.Secondo motivo: “Violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., e degli artt. 115 e 167 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.”. Poichè l’Ufficio, nel giudizio di secondo grado, non ha contestato la certificazione prodotta dal contribuente sulla tassabilità del rendimento con l’aliquota del 12,5%, tale fatto doveva considerarsi provato poichè non specificamente contestato.

Il motivo è infondato. L’atto di appello dell’Ufficio, come risulta dal testo della sentenza impugnata, consiste propriamente nella contestazione integrale della pretesa del contribuente di beneficiare, sulla totalità delle Somme percepite dal Fondo di previdenza complementare, della tassazione con l’aliquota del 12,5% in luogo della aliquota media prevista per i redditi sottoposti a tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16 (ora art. 17) comma 1, lett. a).

3. Terzo motivo: “Violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 7 e 63, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3”, in quanto la C.T.R. non ha considerato che il contribuente aveva assolto l’onere probatorio a suo carico con la certificazione Enel e con l’allegazione della perizia di parte.

4. Quarto motivo: “Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1, e dell’art. 163 c.p.c., nn. 4 e 5, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3”, nella parte in cui ha violato il principio generale della libertà della parte di dedurre i mezzi di prova che ritiene più opportuni.

5. Quinto motivo: “illegittimità della sentenza impugnata per omesso esame, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, del fatto controverso e decisivo per il giudizio consistente nella individuazione della tipologia di rendimento”, in quanto la C.T.R. nulla ha dedotto in ordine alla natura del rendimento in oggetto.

6. Sesto motivo: “illegittimità della sentenza impugnata per omesso esame, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, del fatto controverso e decisivo per il giudizio consistente nella quantificazione del rendimento”, poichè la sentenza impugnata non tiene conto della certificazione Enel.

I motivi terzo, quarto, quinto e sesto, da esaminare congiuntamente, sono infondati. Il giudice del rinvio ha espressamente valutato la rilevanza probatoria della documentazione prodotta dai ricorrenti, rilevando che da essa non risulta l’esistenza di alcun investimento sul mercato che sia produttivo del “rendimento netto” al quale soltanto è applicabile l’aliquota agevolata del 12,5%; con l’ulteriore osservazione che dalla stessa perizia di parte risulta che ” l’ammontare delle somme versate dal lavoratore-dirigente e quelle a carico della società sono state entrambe investite nella struttura aziendale dell’Enel anzichè sui mercati finanziari”, o sui mercati tout-court. Con specifico riguardo alla “certificazione Enel” questa Corte ha più volte affermato che essa non è idonea ad assolvere l’onere probatorio gravante sul contribuente poichè non contiene alcuna specificazione sui criteri utilizzati per la quantificazione della voce rendimento, così da chiarire se si tratta effettivamente di incremento del rendimento derivante da investimenti effettuati dal gestore sul mercato” (Cass. n. 9246 del 2019; Cass. n. 270 del 2016).

7. Settimo motivo: “Violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 63 e degli artt. 384 e 392 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4”, poichè “nel caso di specie la C.T.R. ha erroneamente ritenuto che in base al principio di diritto enunciato nella sentenza di rinvio potesse esimersi dall’accertare il quantum, rimettendo in discussione l’an”.

Il motivo è infondato. L’ordinanza n. 2689 del 2012 di cassazione con rinvio ha testualmente rimesso all’esame del giudice di merito la verifica in concreto della esistenza o meno di somme provenienti dalla liquidazione del “rendimento netto”, al quale fosse applicabile l’aliquota di tassazione più favorevole del 12,5%

Si compensano le spese in ragione della complessità delle questioni trattata e delle alterne vicende processuali.

P.Q.M.

Rigetta ricorso. Compensa le spese. Si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento del CU D.P.R. n. 115 del 2002 ex art. 13, comma 1-quater.

Cosi deciso in Roma, il 27 febbraio 2020.

Depositato in Cancelleria il 8 ottobre 2020