Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 21584 del 26/10/2016

Cassazione civile sez. trib., 26/10/2016, (ud. 06/07/2016, dep. 26/10/2016), n.21584

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SCHIRO’ Stefano – Presidente –

Dott. RAGONESI Vittorio – Consigliere –

Dott. D’ASCOLA Pasquale – Consigliere –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. ZOSO Liana Maria Teresa – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 28712-2011 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

FALLIMENTO (OMISSIS) SPA;

– intimato –

avverso la sentenza n. 141/2010 della COMM.TRIB.REG. di MILANO,

depositata il 04/10/2010;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

06/07/2016 dal Consigliere Dott. LIANA MARIA TERESA ZOSO;

udito per il ricorrente l’Avvocato GENTILI che ha chiesto

l’accoglimento, l’Avv. GENTILI deposita in udienza notifica al

domicilio eletto alla Soc.tà – compiuta giacenza -;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

CUOMO Luigi, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

ESPOSIZIONE DELLE RAGIONI IN FATTO ED IN DIRITTO DELLA DECISIONE

1. La società (OMISSIS) s.p.a. impugnava la cartella esattoriale emessa a seguito di controllo operato ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis essendo stato riscontrato un indebito utilizzo del credito d’imposta per le nuove assunzioni e, precisamente, uno ritenuto dalla società spettante ai sensi del D.M. dell’Università e della ricerca scientifica n. 593 del 2000, art. 14, comma 1, lett. c, (agevolazioni per assunzione di qualificato personale di ricerca, per specifiche commesse esterne di ricerca e per contratti di ricerca, per borse di studio per corsi di dottorato di ricerca) e l’altro ritenuto spettante ai sensi della L. n. 449 del 1997, art. 5 (incentivi per la ricerca scientifica) per il totale complessivo della cartella pari ad Euro 309.348,93. La pretesa dell’Ufficio era fondata sul fatto che la contribuente non aveva compilato, all’interno del quadro RU relativo al modello unico (OMISSIS), i righi numero 79 e 80, che si riferivano all’ammontare del credito d’imposta maturato nel periodo. La Commissione Tributaria Provinciale di Milano accoglieva il ricorso e la sentenza era confermata dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia sul rilievo che, quanto al credito spettante ai sensi del D.M. dell’Università e della ricerca scientifica n. 593 del 2000, art. 14, comma 1, lett. c, non poteva trovare applicazione la norma di cui al D.I. n. 275 del 1998, art. 14, comma 1, lett. c, richiamato dal D.M. n. 593 del 2000, art. 14, comma 1, lett. c, che prevedeva che il credito dovesse essere indicato a pena di decadenza nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale il beneficio era concesso. Quanto all’agevolazione spettante ai sensi della L. n. 449 del 1997, art. 5 il D.I. n. 275 del 1998, art. 6 che disciplinava le modalità di concessione degli incentivi per la ricerca scientifica di cui alla L. n. 449 del 1997, art. 5 era stato implicitamente abrogato dalla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 4, che stabilisce che al contribuente non possono essere richiesti documenti e informazioni già in possesso dell’amministrazione finanziaria. Nel caso di specie l’Ufficio era già a conoscenza dell’elenco dei soggetti beneficiari dei crediti d’imposta formato dal Ministero dell’Università e della Ricerca scientifica e tecnologica poichè questo era stato pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale e trasmesso al Ministero delle Finanze.

2. Avverso la sentenza della CTR propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate affidato ad un motivo. La contribuente, dichiarata fallita nelle more del giudizio, non si è costituita.

3. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce violazione di legge, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, in relazione alla L. n. 449 del 1997, art. 45, L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 4, D.M. n. 593 del 2000, art. 14 e del D.I. n. 275 del 1998, art. 14. Sostiene la ricorrente che ha errato la CTR nel ritenere che il D.M. n. 593 del 2000, art. 14 laddove richiama, per le modalità di selezione delle domande, di concessione delle agevolazioni, di verifica e controllo dell’utilizzazione delle agevolazioni medesime, le disposizioni di cui al decreto n. 275 del 22 luglio 1998 del Ministero delle Finanze, si riferisca solo agli artt. 4, 5 e 7 del citato decreto e non anche all’art. 6, che prevede la decadenza per la mancata indicazione del credito nella dichiarazione, poichè, trattandosi di agevolazioni fiscali, tale norma disciplina il controllo sul comportamento fiscale delle imprese interessate sì da rendere controllabile dall’amministrazione la regolarità dei crediti d’imposta utilizzati. Quanto all’agevolazione spettante ai sensi della L. n. 449 del 1997, art. 5 la norma di cui al D.M. n. 275 del 1998, art. 6 non può essere ritenuta abrogata dalla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 4, poichè la comunicazione dell’elenco dei beneficiari al Ministero delle Finanze consentiva solo di riscontrare, a mezzo dell’elenco stesso, le dichiarazioni dei redditi ove veniva esposto il credito d’imposta e solo nel caso in cui i soggetti – che avevano presentato dichiarazioni esponenti il credito – figurassero nell’elenco, le dichiarazioni potevano essere considerate corrette.

4. Preliminarmente rileva la Corte che l’intervenuto fallimento della contribuente nelle more del giudizio non da luogo all’interruzione del processo. Ciò in quanto nel giudizio di cassazione, l’intervenuta modifica della L. Fall., art. 43 per effetto del D.Lgs. 9 gennaio 2006, n. 5, art. 41 nella parte in cui recita che “l’apertura del fallimento determina l’interruzione del processo”, non comporta una causa di interruzione del giudizio in corso in sede di legittimità posto che in quest’ultimo, che è dominato dall’impulso d’ufficio, non trovano applicazione le comuni cause di interruzione del processo previste in via generale dalla legge (Cass. n. 21153 del 13/10/2010).

5. In ordine al motivo proposto, si osserva che il credito di imposta spettante alla contribuente derivava in parte dall’applicazione del D.M. 8 agosto 2000, n. 593, art. 14 (Modalità procedurali per la concessione delle agevolazioni previste dal D.Lgs. 27 luglio 1999, n. 297), che prevedeva agevolazioni per l’assunzione di qualificato personale di ricerca, per specifiche commesse esterne di ricerca e per contratti di ricerca, per borse di studio per corsi di dottorato di ricerca. La norma prevedeva, altresì, che per le modalità di selezione delle domande, di concessione delle agevolazioni, di verifica e controllo dell’utilizzazione delle agevolazioni medesime, si applicavano le disposizioni di cui al decreto n. 275 del 22 luglio 1998. Per altra parte il credito di imposta derivava dall’applicazione della L. 27 dicembre 1997, n. 449, art. 5 che prevedeva incentivi per la ricerca scientifica e che stabiliva che con uno o più decreti del Ministro delle finanze, emanati di concerto con il Ministro dell’università e della ricerca scientifica e tecnologica e con il Ministro del tesoro, del bilancio e della programmazione economica, sarebbero state determinate le modalità di attuazione, nonchè di controllo e regolazione contabile dei crediti di imposta e gli importi massimi per soggetto beneficiarlo delle agevolazioni.

Il D.I. 22 luglio 1998, n. 275, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 11 agosto 1998 numero 186, intitolato “Disposizioni attuative della L. 27 dicembre 1997, n. 449, art. 5” prevedeva, all’art. 5, che le parti interessate presentassero domanda secondo determinate modalità e che il MURST, sulla base della documentazione e delle dichiarazioni pervenute in tempo utile, formasse l’elenco dei soggetti beneficiari pubblicandolo sulla Gazzetta Ufficiale e trasmettendolo al sistema informativo del Ministero delle Finanze con l’indicazione degli estremi identificativi e dei relativi importi. E l’art. 6 del decreto stesso prevedeva che il credito d’imposta doveva essere indicato, a pena di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale era stato concesso il beneficio.

Ora, quanto all’agevolazione prevista dalla L. n. 449 del 1997, art. 5 (Incentivi per la ricerca scientifica), si deve considerare che il D.I. 22 luglio 1998, n. 275, art. 5 nel prevedere da un lato che l’elenco dei beneficiari fosse pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale e trasmesso al Ministero delle Finanze e dall’altro che i beneficiari stessi, per poter usufruire del credito d’imposta, dovessero esporlo nella dichiarazione, ha inteso garantire l’interesse pubblico all’immediata disponibilità dei dati da parte dell’amministrazione onde pervenire al controllo della spettanza del credito d’imposta. Come già affermato dalla Corte di legittimità Sez. 5, Sentenza n. 389 del 13/01/2016; Sez. 5, Sentenza n. 22673 del 24/10/2014; Sez. 5, Sentenza n. 19868 del 14/11/2012) detto credito d’imposta non è autonomamente rimborsabile, rileva unicamente ai fini della compensazione con i debiti tributari e, in coerenza con tale peculiare modalità di fruizione, è prevista la decadenza ove il beneficiario non indichi il credito nella dichiarazione relativa al periodo d’imposta di concessione del beneficio. La sanzione della decadenza, del resto, appare coerente con la scelta di accordare il beneficio in rapporto all’esercizio fiscale interessato alle nuove assunzioni, mentre l’adempimento del corrispondente obbligo dichiarativo risulta strumentale (ed indispensabile) all’espletamento delle eventuali conseguenti verifiche da parte Amministrazione finanziaria in relazione al periodo d’imposta corrispondente. La CTR è incorsa, dunque, in violazione di legge anche laddove ha ritenuto che, con riguardo all’agevolazione di cui al D.M. dell’Università e della ricerca scientifica n. 593 del 2000 (agevolazioni per assunzione di qualificato personale di ricerca, per specifiche commesse esterne di ricerca e per contratti di ricerca, per borse di studio per corsi di dottorato di ricerca), il rinvio alle disposizioni del D.I. n. 275 del 1998 dovesse intendersi limitato alle sole modalità di selezione delle domande di concessione delle agevolazioni e di controllo e non riguardasse anche la sanzione della decadenza, non ravvisandosi alcuna valida ragione per ritenere un rinvio solo parziale al D.I. n. 275 del 1998, in assenza di specifica esclusione della parte sanzionatoria. La sanzione della decadenza, come si è sopra evidenziato, appare tra l’altro coerente con la natura dell’agevolazione, ferma restando l’esigenza da parte dell’Amministrazione finanziaria di verificare la sussistenza in capo al contribuente dei relativi requisiti in relazione al periodo d’imposta di fruizione dell’agevolazione. Deve, perciò, affermarsi l’intervenuta decadenza del credito d’imposta in capo alla contribuente e la conseguente legittimità della cartella esattoriale emessa dall’Amministrazione.

Ciò premesso, va considerato che la Corte di legittimità, con la sentenza n. 13378 pronunciata a Sezioni Unite il 7 giugno 2016, chiamata a decidere sul contrasto tra diversi orientamenti formatisi sulla emendabilità della dichiarazione, ha affermato il principio per il quale occorre distinguere il diverso piano sul quale operano le norme in materia di accertamento e riscossione rispetto a quelle che governano il processo tributario. Ciò in quanto oggetto del contenzioso giurisdizionale è l’accertamento circa la legittimità della pretesa impositiva, quand’anche fondata sulla base di dati forniti dal contribuente. Dunque, in tal caso, sussiste il diritto del contribuente a contestare il provvedimento impositivo, fornendo prova delle circostanze, quali anche errori o omissioni presenti nella dichiarazione fiscale.

Ha affermato la Corte il seguente principio di diritto “La possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi, per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d’imposta o di un minor credito, mediante la dichiarazione integrativa di cui all’art. 2, comma 8 bis, è esercitabile non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa ai periodo d’imposta successivo, con compensazione del credito eventualmente risultante. La possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi conseguente ad errori od omissioni in grado di determinare un danno per l’amministrazione, è esercitabile non oltre i termini stabiliti dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43. Il rimborso dei versamenti diretti di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 43 è esercitabile entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento, indipendentemente dai termini e modalità della dichiarazione integrativa di cui al D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8 bis. Il contribuente, indipendentemente dalle modalità e termini di cui alla dichiarazione integrativa prevista dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2 e dall’istanza di rimborso di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 2 in sede contenziosa, può sempre opporsi alla maggiore pretesa tributaria dell’amministrazione finanziaria, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella redazione della dichiarazione, incidenti sull’obbligazione tributaria”.

Al lume di tale principio, se da un lato è ben vero che la contribuente non ha compilato, all’interno del quadro RU relativo al modello unico (OMISSIS), i righi numero 79 e 80, che si riferivano all’ammontare del credito d’imposta maturato nel periodo, così incorrendo in decadenza, dall’altro si legge nella sentenza impugnata che il fatto che la contribuente comparisse nell’elenco dei soggetti beneficiari dei crediti d’imposta pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale, circostanza non contestata dall’appellante, rendeva il fatto provato, per il che l’esistenza del credito deve ritenersi accertata.

Il ricorso dell’Agenzia delle Entrate va, perciò, rigettato.

Le spese processuali si compensano in considerazione del fatto che la causa è decisa sulla base del recente arresto della Suprema Corte.

PQM

La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 6 luglio 2016.

Depositato in Cancelleria il 26 ottobre 2016