Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 2154 del 25/01/2019

Cassazione civile sez. trib., 25/01/2019, (ud. 27/09/2018, dep. 25/01/2019), n.2154

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A. P. – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – rel. Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 16763-2012 proposto da:

C.A., elettivamente domiciliato in ROMA VIALE PARIOLI 79,

presso lo studio dell’avvocato PIO CORTI, che lo rappresenta e

difende;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 112/2011 della COMM. TRIB. REG. della

LOMBARDIA, depositata il 27/10/2011;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

27/09/2018 dal Consigliere Dott. FRANCESCO FEDERICI.

Fatto

RILEVATO

che:

C.A. ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza n. 112/26/2011, depositata dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia il 27.10.2011;

ha riferito di aver presentato istanza di rimborso dei versamenti eseguiti ai fini Irap per gli anni d’imposta 2003/2006 perchè, pur nell’esercizio della attività libero-professionale di ingegnere, in assenza di autonoma organizzazione contestava i presupposti di assoggettamento all’imposta. Seguiva il silenzio della Agenzia, avverso il quale aveva presentato ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale di Milano, che però rigettava la domanda. Adita la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, con la pronuncia ora impugnata era rigettato anche l’appello.

Il contribuente censura con cinque motivi la sentenza:

con il primo per violazione del diritto alla difesa e per carenza di motivazione, in relazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, per illeggibilità della sentenza, redatta a mano;

con il secondo per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, comma 1, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, perchè erroneamente il giudice regionale aveva ritenuto tardiva l’istanza di rimborso per gli importi in acconto versati nell’anno 2003;

con il terzo per omessa motivazione in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per gli erronei presupposti sui quali i giudici regionali avevano ritenuto il ricorrente soggetto passivo dell’imposta;

con il quarto per motivazione contraddittoria in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per essere stato valorizzato l’ausilio delle strutture organizzative facenti capo a terzi;

con il quinto per violazione dell’art. 2909 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non aver tenuto conto che con riguardo all’anno d’imposta 2002 esisteva già una sentenza definitiva che aveva accolto l’istanza di rimborso.

Ha chiesto pertanto la tassazione della sentenza, con le conseguenti statuizioni.

Si è costituita l’Agenzia, che ha contestato i motivi di ricorso, di cui ha chiesto il rigetto.

Diritto

CONSIDERATO

che:

Il primo motivo è inammissibile per aver invocato i vizi di motivazione e di violazione di legge, laddove la denuncia di illeggibilità della sentenza, ove fondata, darebbe luogo alla nullità della sentenza. Peraltro la sentenza, nonostante la redazione a penna, è leggibile e, in tema di provvedimenti giudiziari, ove il testo originale sia costituito dalla minuta scritta dal giudice con grafia non facilmente leggibile, ma tale da consentire alla parte di comprenderne il contenuto e di esercitare il proprio diritto di difesa, non è affetta da nullità, salvo che essa non sia assolutamente indecifrabile e, quindi, inidonea ad assolvere la sua funzione essenziale consistente nell’esteriorizzazione del contenuto della decisione, il che non risponde al caso di specie (cfr. Cass., ord. 5869/2018).

E’ infondato il secondo motivo, con il quale il ricorrente si duole della declaratoria di decadenza, per tardività, dalla domanda di rimborso relativa al 2003. Del tutto inconferente è sostenere che nel 2003 fu versato il solo acconto, mentre il saldo fu versato nell’anno 2004, così che rispetto a questo anno l’istanza di rimborso era stata tempestiva. Il contribuente ha contestato in radice i presupposti per l’assoggettamento all’imposta, per cui era del tutto irrilevante che nel 2003 il pagamento fosse stato eseguito a titolo d’acconto o anche a saldo. Ne discende che il diritto alla istanza di rimborso decorreva dal 2003, mentre essa è stata presentata oltre i quarantotto mesi prescritti dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38.

E’ infondato il quinto motivo, con il quale il contribuente sostiene l’efficacia di giudicato esterno della sentenza che ha riconosciuto le sue ragioni con riguardo all’anno d’imposta 2002. La sentenza del giudice tributario con la quale si accertano contenuto ed entità degli obblighi del contribuente per un determinato anno d’imposta fa stato con riferimento alle imposte dello stesso tipo dovute per gli anni successivi solo per quanto attiene a quegli elementi che abbiano un valore “condizionante” inderogabile sulla disciplina degli altri elementi della fattispecie esaminata, con la conseguenza che la sentenza che risolva una situazione fattuale in uno specifico periodo d’imposta non può estendere i suoi effetti automaticamente ad altro ancorchè siano coinvolti tratti storici comuni (in tema di Irap cfr. Cass., sent. n. 22941/2013). Nel caso di specie il giudizio sulla esistenza e rilevanza della autonoma organizzazione del professionista ai fini Irap è oggetto di autonomo sindacato di anno in anno, sicchè la decisione relativa ad un anno d’imposta non assume forza di giudicato esterno relativamente ad altra annualità.

Il terzo e quarto motivo, che possono essere trattati unitariamente perchè riferiti alla medesima questione, la sussistenza o meno dei presupposti per l’assoggettamento all’imposta, sono fondati.

Presupposto per l’assoggettamento all’imposta è “l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla…. prestazione di servizi” (del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 2), applicabile anche alle “persone fisiche, le società semplici e quelle ad esse equiparate a norma del predetto testo unico, art. 5, comma 3, (ndr. D.P.R. n. 917 del 1986), esercenti arti e professioni, di cui al medesimo testo unico, art. 49, comma 1”, (del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 3, lett. c).

Quanto al significato di “autonoma organizzazione” già la Corte Costituzionale, con sent. n. 156 del 2001, aveva puntualizzato che l’imposta incide su un fatto economico diverso dal reddito, cioè su quel quid pluris aggiunto dalla struttura organizzativa alla attività professionale, tale da costituire un indice di capacità contributiva idonea a giustificare l’assoggettamento al tributo, il che non implica alcun limite quantitativo, di prevalenza o meno rispetto al lavoro autonomo esercitato, bensì semplicemente un giudizio di valore sulla idoneità di quella organizzazione a potenziare le possibilità produttive del professionista. La Corte di legittimità ha esplicitato la nozione di autonoma organizzazione nell’esercizio dell’attività di lavoro autonomo, riconoscendola ai fini IRAP quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione, e non sia quindi inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l'”id quod plerumque accidit”, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui (in tal senso già cfr. Cass., sent. 3676 del 2007; Cass., sent. n. 25311 del 2014). Nel perimetrare ulteriormente l’assoggettamento ad Irap del lavoratore autonomo le Sez. U, da ultimo intervenute, hanno affermato che il requisito dell’autonoma organizzazione, previsto quale presupposto dell’imposta dall’art. 2 cit., non ricorre quando il contribuente responsabile dell’organizzazione impieghi beni strumentali non eccedenti il minimo indispensabile all’esercizio dell’attività e si avvalga di lavoro altrui non eccedente l’impiego di un dipendente con mansioni esecutive (Sez. U, sent. n. 9451/2016).

La Corte ha anche affermato che per la soggezione ad IRAP dei proventi del professionista autonomo è necessario che la struttura organizzata di cui questi si avvalga faccia capo allo stesso non solo ai fini operativi, ma anche sotto il profilo organizzativo, in conseguenza non riconoscendo ad esempio la soggettività passiva all’imposta dell’avvocato che, collaborando presso importanti studi legali, ne aveva utilizzato la struttura organizzativa, traendone utilità (Cass., ord. n. 4080/2017, con riferimento alla attività di avvocato). Si è anche detto che il professionista che svolga l’attività all’interno di una struttura altrui, così difettando di autonomia organizzativa, non è assoggettato all’Irap (Cass., sent. n. 21150/2014). Con specifico riferimento alla professione di ingegnere si è poi valorizzato l’esercizio in forma associata, affermandosi che essa è di per sè idonea a far presumere l’esistenza di una autonoma organizzazione di strutture e mezzi, ancorchè non di particolare onere economico, nonchè dell’intento di avvalersi della reciproca collaborazione e competenze, ovvero della sostituibilità nell’espletamento di alcune incombenze, sì da potersi ritenere che il reddito prodotto non frutto esclusivamente della professionalità di ciascun componente dello studio, salvo poi che il contribuente non dimostri che tale reddito è derivato dal solo lavoro professionale dei singoli associati (Cass., sent. n. 24058/2009).

L’accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato.

Questi gli approdi ermeneutici della giurisprudenza di legittimità, nel caso di specie il giudice tributario d’appello ha riconosciuto la sussistenza dei presupposti dell’imposta nei confronti del C., esercente attività di ingegnere, valorizzando: 1) l’esborso di spese relative a quote d’ammortamento di beni strumentali; 2) i consumi “per verosimile uso di energia elettrica e servizi telefonici”; 3) lo svolgimento dell’attività con l’ausilio di servizi forniti da terzi presso strutture organizzative. A fronte di tali affermazioni il ricorrente ha evidenziato: a) di essere un ingegnere che svolge la propria attività di consulente presso gli uffici della Mapei s.p.a., b) di svolgere la propria attività di consulenza con un computer ed un telefonino personale, nonchè con l’ausilio della struttura organizzativa della società; c) di sostenere spese solo per il pagamento del proprio commercialista e per l’utilizzo della sua autovettura.

Ebbene, la sentenza non appare corroborata da motivazione sufficiente e coerente, atteso che fa riferimenti generici a spese, non precisamente individuate e senza neppure soffermarsi sulla identificazione di beni strumentali che vadano oltre il minimo indispensabile. Quanto poi al riferimento a strutture organizzative appartenenti a terzi, e di cui il professionista si avvale, non vi è cenno sulla verifica che tale complesso di strutture faccia capo al contribuente non solo ai fini operativi, ma anche sotto il profilo organizzativo.

In conclusione la sentenza non fa corretta applicazione delle norme che regolano l’assoggettamento all’irap del professionista, alla luce della interpretazione resa dalla giurisprudenza, così come non è corretta in ordine al governo degli elementi probatori estrinsecati e mal valutati.

La sentenza va dunque cassata e il giudizio rinviato dinanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame sulla base dei principi enunciati e degli elementi probatori disponibili, oltre che per la decisione sulle spese del presente giudizio.

PQM

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in diversa composizione, che provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 27 settembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 25 gennaio 2019