Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 21434 del 15/09/2017


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Cassazione civile, sez. trib., 15/09/2017, (ud. 21/06/2017, dep.15/09/2017),  n. 21434

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Presidente –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. FERRO Massimo – rel. est. Consigliere –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso n. 19047/2012 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., rappr. e dif.

dall’Avvocatura Generale dello Stato, elett. dom. nei relativi

uffici, in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

V.I., rappr. e dif. dagli avv. Antonio Gallucci, Barbara

Schiadà e Maurizio Discepolo, elett. dom. in Roma, presso lo studio

del terzo, in Via Conca D’Oro n. 184/190, come da procura a margine

dell’atto;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza Comm. trib. reg. Marche 15.6.2011,

n. 110/7/11 in RG 891/08;

nonchè sul ricorso n. 19048/2012 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., rappr. e dif.

dall’Avvocatura Generale dello Stato, elett. dom. nei relativi

uffici, in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

V.I., rappr. e dif. dagli avv. Antonio Gallucci, Barbara

Schiadà e Maurizio Discepolo, elett. dom. in Roma, presso lo studio

del terzo, in Via Conca D’Oro n. 184/190, come da procura a margine

dell’atto;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza Comm. trib. reg. Marche 15.6.2011,

n. 109/7/11 in RG 835/08;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del

giorno 21 giugno 2017 dal Consigliere relatore Dott. Massimo Ferro;

il Collegio dispone preliminarmente la riunione della trattazione del

ricorso n. 19048/2012 al ricorso n. 19047/2012, fra le stesse patii,

stante l’evidente connessione.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Rilevato che, con il ricorso n. 19047/2012:

1. Agenzia delle Entrate impugna la sentenza della Commissione Tributaria Regionale Marche 15.6.2011, n. 110/7/11 in RG 891/08 che, respingendo il suo appello avverso la sentenza C.T.P. Ancona n. 106/04/2007 in tema di diniego di condono, avanzato dal contribuente V.I. per l’anno 1998 ai sensi della L. n. 289 del 2002, ribadì la legittimità della istanza;

2. secondo la C.T.R., la citata validità conseguiva al mero errore in cui era incorso il contribuente, pur in possesso alla data del 31.12.2002 del solo p.v.c. notificatogli dalla G.d.F. il 12.7.2000, per cui se è vero che costui avrebbe dovuto effettuare la sanatoria ai sensi della L. n. 289 del 2002, art. 15, comma 4, anzichè ai sensi dell’art. 15, comma 2, nella fattispecie era mancata una condotta cooperativa dell’amministrazione, che ben avrebbe potuto invitare l’istante alla integrazione della domanda, stante l’inequivoca volontà del V. di definire la sua posizione fiscale, dunque in applicazione dello Statuto del contribuente e del D.M. n. 678 del 1994, art. 3, comma 4; parimenti, la scusabilità dell’errore rifletteva il valore conferito dal contribuente al sopraggiunto avviso di accertamento, pervenuto il 23.12.2003 e interpretato come atto sostitutivo del p.v.c. e dunque divenuto in buona fede l’atto su cui parametrare i dati e gli importi per il perfezionamento della domanda, ancorchè poi, nei fatti, non impugnato;

3. il ricorso è articolato su due motivi, cui resiste il contribuente

con controricorso.

Rilevato che, con il ricorso n. 19048/2012:

4. Agenzia delle Entrate impugna la sentenza della Commissione Tributaria Regionale Marche 15.6.2011, n. 109/7/11 in RG 835/08 che, respingendo il suo appello avverso la sentenza C.T.P. Ancona n. 106/04/2007 in tema di impugnazione di cartella di pagamento recante iscrizione a ruolo dopo avviso di accertamento per l’anno 1998, riconobbe che il relativo annullamento era fondato sulla illegittimità del diniego di condono, come da domanda avanzata dal contribuente V.I. ai sensi della L. n. 289 del 2002, oggetto di altra decisione di legittimità, benchè da rettificare ai sensi dell’art. 15, comma 4 L. cit.;

5. secondo la C.T.R., la interdipendenza con il contenzioso avviato dal contribuente e volto a conseguire la dichiarazione di illegittimità del diniego del condono, permetteva, in motivazione ed anche al giudice della impugnazione della cartella, di farvi rinvio, anche tenuto conto che in pari data (25 maggio 2011) la stessa commissione pronunciava il diniego dell’appello dell’Agenzia sulla menzionata questione presupposta;

6. il ricorso è articolato su tre motivi, cui resiste il contribuente con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Considerato che:

1. le memorie del controricorrente V., in entrambi i procedimenti, sono inammissibili, in quanto intempestive rispetto al limite dei 10 giorni di cui all’art. 380 bis c.p.c., n. 1;

2. quanto al ricorso n. 19047/2012, con i motivi l’Agenzia ha dedotto la violazione degli L. n. 289 del 2002, art. 15,D.M. n. 678 del 1994, art. 3,L. n. 212 del 2000, art. 10, nonchè vizio di motivazione, avendo erroneamente la sentenza ritenuto che il condono si collocasse nell’ambito di un procedimento amministrativo retto da un’istanza, mentre nel caso era la legge speciale a scandirne ogni fase, senza che l’amministrazione fosse tenuta ad apportare un suo contributo, nè potendo sussistere un errore scusabile, dunque essendo il contribuente ammesso solo a condonare il p.v.c., non il successivo avviso di accertamento, insussistente al 31.12.2002;

3. i motivi sono fondati; premette il Collegio la necessità di ribadire, in tema, che “le disposizioni in materia di condoni fiscali sono derogatorie di quelle generali dell’ordinamento tributario ed integrano sistemi compiuti di natura eccezionale. Ne consegue che anche ciascuna delle diverse ipotesi di definizione agevolata previste dalla L. 27 dicembre 2002, n. 289, costituisce una propria specifica disciplina, di stretta interpretazione, non suscettibile di essere integrata in via ermeneutica nè dalle norme generali dell’ordinamento tributario, nè da quelle dettate per altre forme di definizione, persino se contemplate dalla medesima legge” (Cass. 25238/2013);

4. l’istituto di cui si è inteso avvalere il contribuente, dunque, non poteva che essere, da un lato, strettamente inerente al solo p.v.c., ai sensi della L. n. 289 del 2002, art. 15, comma 4, posto che la norma definiva accertamenti, atti di contestazione, avvisi di irrogazione delle sanzioni, inviti al contraddittorio e processi verbali di constatazione alla sua “data di entrata in vigore”, cioè al 1.1.2003 (art. 95) e a quella data il contribuente era stato attinto unicamente da quell’atto, ben distinto, per modalità di pagamento, parametri ed importi, dalla fattispecie di cui al comma 2, propria dell’avviso di accertamento altrimenti definibile, e però in allora non notificato;

5. per altro verso, il citato rigoroso criterio ermeneutico impone di non allargare lo spazio cooperativo imposto all’amministrazione in una procedura volontaria, dettata nell’esclusivo interesse del contribuente, in cui l’Ufficio svolge un ruolo di verifica ex post dell’iniziativa, come si può argomentare a contrario dall’art. 16 L. cit., il solo ambito (per la definizione delle liti pendenti, estraneo alla fattispecie) in cui è prevista la sua partecipazione al procedimento; ed invero questa Corte ha precisato che la norma “postula l’insufficienza delle somme versate secondo le ordinarie modalità previste per il versamento diretto dei tributi cui la lite si riferisce e presuppone, quindi, che la domanda di definizione non sia stata accettata per via di tale insufficienza” (Cass. 2723/2011); nella vicenda, invece, il diniego del condono è stato motivato per avere il contribuente manifestato di voler fruire della definizione agevolata sulla base di un atto successivo alla domanda, l’avviso di accertamento, prima non notificato e, poi, nemmeno impugnato; ne consegue pertanto l’erroneità del richiamo, già per questa ragione, sia dello Statuto del contribuente (invero del tutto genericamente invocato), sia del D.M. 19 ottobre 1994, n. 678, art. 4, che non trova applicazione a fronte di una disciplina, come visto, del tutto compiuta e di stretta interpretazione;

6. pari erroneità è propria del rinvio alla nozione di errore scusabile, sia per l’assoluta genericità del richiamo alla L. n. 212 del 2000, art. 10, sia per la mancata prospettazione, da parte del contribuente prima e della C.T.R. poi, di alcuna delle circostanze oggettive esterne ivi esplicitate, come l’incertezza della portata applicativa della norma, della sua interpretazione giurisprudenziale ovvero della prassi degli uffici;

7. il ricorso n. 19047/2012 va pertanto accolto, con cassazione della sentenza impugnata e, sussistendone i presupposti, decisione nel merito della domanda del contribuente, impugnante il diniego dell’istanza di condono, che va rigettata, oltre che con condanna alle spese secondo la regola della soccombenza e liquidazione come meglio da dispositivo;

8. con i primi due motivi del ricorso n. 19048/2012, l’Agenzia ha dedotto la violazione della L. n. 289 del 2002, art. 15,D.M. n. 678 del 1994, art. 3,L. n. 212 del 2000, art. 10, nonchè vizio di motivazione, avendo erroneamente la sentenza ritenuto che il condono si collocasse nell’ambito di un procedimento amministrativo retto da un’istanza, mentre nel caso era la legge speciale a scandirne ogni fase, senza che l’amministrazione fosse tenuta ad apportare un suo contributo, nè potendo sussistere un errore scusabile, dunque essendo il contribuente ammesso solo condonare il p.v.c., non il successivo avviso di accertamento, insussistente al 31.12.2002;

9. inoltre, si deduce – con il terzo motivo – la violazione dell’art. 2909 c.c. e l’omessa applicazione dell’art. 295 c.p.c., ove la C.T.R. ha fatto discendere il rigetto dell’appello, dunque la conferma dell’annullamento della cartella, dalla coeva decisione sul diniego dell’istanza di condono, senza avvedersi che simile pronuncia esigeva un annullamento definitivo, nella specie assente, dovendo semmai, in alternativa, sospendere questo giudizio;

10. il terzo motivo, da trattare in via preliminare e con efficacia assorbente, è fondato; premette il Collegio la necessità di ribadire, con Cass. 16967/2016 (ripresa da Cass. 718/2017), che “in tema di riscossione delle imposte, la cartella di pagamento, in quanto atto consequenziale all’avviso di accertamento, assolve due funzioni: la prima, equivalente a quella del precetto ed avente carattere necessario, consiste nell’accertare il mancato pagamento del debito tributario e nell’intimare al contribuente l’effettuazione del versamento dovuto entro un termine ristretto; la seconda, eventuale, ha natura sostanziale, e consiste nel portare a conoscenza del contribuente per la prima volta la pretesa erariale, ove la cartella non sia stata preceduta dalla regolare notifica dell’avviso di accertamento. In questo caso, che non ricorre nella fattispecie in esame, il contribuente può svolgere le sue doglianze anche nei confronti dell’atto presupposto, precedentemente non conosciuto ed ha l’onere di impugnare congiuntamente sia la cartella sia gli atti da questa presupposti e non notificati, e, in difetto, decade dal potere di impugnare i suddetti provvedimenti (Cass. n. 6721/2012). Ciò perchè la cartella esattoriale, recante intimazione di pagamento di credito tributario avente titolo in un precedente avviso di accertamento notificato e a suo tempo non impugnato e quindi, divenuto definitivo, ovvero autonomamente impugnato, come nel caso in esame, e non ancora definitivo – può essere contestata innanzi agli organi del contenzioso tributario ed essere da essi invalidata solo per vizi propri, non già per vizi suscettibili di rendere nullo o annullabile l’avviso di accertamento presupposto (cfr. Cass. n. 8704/2013)”.

11. anche nel caso in esame l’impugnazione del contribuente aveva riguardato la cartella e la sua doglianza, centrata sugli avvisi di accertamento e per come accolta dalle commissioni, non coglie nel segno, poichè, come denunciato in questa sede da Agenzia delle Entrate, non rientra nel perimetro della materia giustiziabile; infatti, dal tenore della sentenza della C.T.R., si evince chiaramente che tutta l’impugnativa del contribuente è stata diretta verso la cartella di pagamento solo in via successiva e subordinata, non avendo censurato la legittima emissione della cartella di pagamento in virtù della applicabilità al caso in esame della disciplina della riscossione coattiva mediante ruolo, bensì avendo sostenuto che la illegittimità della cartella deriverebbe dalla dedotta illegittimità degli avvisi; parimenti, la C.T.R. ha pianamente fatto conseguire il rigetto dell’appello dell’Ufficio da un rinvio per relationem alla decisione di annullamento derivato della cartella per come pronunciato dalla C.T.P. e poi, in pari data, confermato da essa C.T.R., senza dare conto della definitività di tali statuizioni (pacificamente esclusa) nè addivenire ad una riunione dei giudizi;

12. di qui la illegittimità della sentenza d’appello, posto che l’avviso di accertamento – com’è pacifico tra le parti – non è stato oggetto di impugnazione e la cartella resta efficace sino a quando non sia rimosso con decisione passata in giudicato ogni atto ad essa presupposto; solo infatti “un eventuale esito favorevole alla parte nel giudizio promosso avverso l’atto impositivo presupposto andrebbe ad integrare un fatto estintivo della pretesa tributaria necessariamente destinato a ripercuotere i suoi effetti sulla cartella di pagamento, privata della obbligazione e del suo contenuto” (Cass. 16967/2016), circostanza non sussistente ed anzi definitivamente esclusa, alla luce della decisione assunta nel presente ed unitario procedimento sul ricorso n. 19047/2012;

13. anche il secondo ricorso va pertanto accolto con riguardo al terzo motivo, assorbiti gli altri, con cassazione e decisione nel merito della originaria domanda del contribuente, che va respinta;

14. la soccombenza del contribuente fonda la sua condanna alle spese del grado, con compensazione integrale di quelle dei gradi di merito, stante la disputabilità della controversia per come ricostruita nei relativi procedimenti.

PQM

 

La Corte accoglie entrambi i ricorsi; cassa le sentenze impugnate e, decidendo nel merito, rigetta le rispettive domande iniziali del contribuente V.I.; condanna il medesimo controricorrente al pagamento, in favore della ricorrente Agenzia delle Entrate, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 3.800, oltre alle eventuali spese prenotate a debito, con integrale compensazione delle spese dei gradi di merito.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 21 giugno 2017.

Depositato in Cancelleria il 15 settembre 2017

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