Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 21286 del 20/10/2016

Cassazione civile sez. trib., 20/10/2016, (ud. 10/10/2016, dep. 20/10/2016), n.21286

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. TIRELLI Francesco – Presidente –

Dott. SCODITTI Enrico – rel. Consigliere –

Dott. MARULLI Marco – Consigliere –

Dott. PERRINO Angelina Maria – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 13915/2009 proposto da:

S.L., elettivamente domiciliato in ROMA VIA BALDO DEGLI

UBALDI 66, presso lo studio dell’avvocato SIMONA RINALDI GALLICANI,

rappresentato e difeso dall’avvocato REMIGIO FIORILLO con studio in

SALERNO P.ZZA CASALBORE 7 (avviso postale ex art. 135), giusta

delega in calce;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO DI SALERNO;

– intimato –

avverso la sentenza n. 96/2008 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. di

SALERNO, depositata il 14/04/2008;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

10/10/2016 dal Consigliere Dott. ENRICO SCODITTI;

udito per il ricorrente l’Avvocato FIORILLO VINCENZO per delega

dell’Avvocato FIORILLO REMIGIO che ha chiesto l’accoglimento;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

DEL CORE Sergio, che ha concluso per l’accoglimento per quanto di

ragione del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Nell’anno (OMISSIS) venne effettuata verifica, conclusasi con p.v.c., presso l’azienda di Se.Ug., in base alla quale era stata ipotizzata l’esistenza di società di fatto della quale avrebbe fatto parte anche S.L., esercente l’attività di agente di commercio. Nei confronti di quest’ultimo venne nell’anno (OMISSIS) emessa cartella esattoriale per la somma di Euro 2.866.451,20 per mancato versamento di due rate relative ad istanza di condono ai sensi della L. n. 289 del 2002, art. 15. Propose ricorso il S., deducendo di non avere mai presentato alcuna richiesta di definizione ai sensi della L. n. 289 del 2002 e che in base ad una presunzione priva di fondamento, e cioè l’esistenza di una società di fatto, era stata ravvisata l’esistenza di un’obbligazione solidale nell’ambito della società di persone. La CTP respinse il ricorso. L’appello del contribuente fu disatteso dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania sulla base della seguente motivazione.

Secondo la CTR va in primo luogo disattesa l’eccezione di tardività della costituzione in primo grado dell’Ufficio; non essendo stata sollevata tale eccezione dinanzi alla CTP e per avere quindi i giudici di primo grado ritenuto sanata la detta tardività. La CTR continua nei seguenti termini: “il contribuente contesta l’istanza di condono presentata da un socio della società di fatto, senza averne avuto conoscenza, ma non risulta che abbia presentato querela al G.O., ma si riserva di farlo, previa sospensione del presente processo. La tesi difensiva del contribuente intrinsecamente inverosimile dacchè la eventuale carenza di qualità di socio avrebbe dovuto e potuto essere oggetto di immediato rilievo in sede di sottoscrizione del processo verbale della Guardia di Finanza. La qualità del S. di intermediario non vale quale elemento di prova dell’estraneità all’attività sociale – quasi che sia stato un mero intermediario esterno di questa – in quanto l’attività stessa della società consisteva in procacciamento di affari e di intermediazioni rispetto alle quali la professione del S. risultava addirittura prevalente. Allo stato, questo collegio non può che prendere atto dell’esistenza di una manifestazione di volontà da parte di alcuni soggetti che hanno fatto istanza di voler usufruire del condono ex lege n. 289 del 2002, con tutte le conseguenze relative. In effetti, la iscrizione a ruolo scaturente dal mancato versamento delle rate del condono è un atto dovuto per il recupero delle somme non corrisposte. Pertanto il contribuente avrebbe dovuto impugnare davanti al G.O. la vertenza per il disconoscimento della sua partecipazione alla società di fatto e, in questo modo, non far maturare gli effetti che sono l’iscrizione a ruolo. Questo collegio non ritiene di poter annullare un provvedimento che scaturisce da un altro (rectius atto) ritenuto falso, ma la cui falsità non è stata giammai appurata. Nel merito la sentenza impugnata è sufficientemente motivata, facendo ampi riferimenti alle imposte IVA-IRAP ed IRPEF, per cui non si ritiene di dover aggiungere altro, condividendone tutte le argomentazioni. D’altra parte il ricorrente nell’appello ribadisce tutte le eccezioni sollevate nel ricorso introduttivo, per cui essendo state vagliate con precisi riferimenti legislativi dai giudici di primo grado si ritiene superfluo ripetere la stessa motivazione condivisa da questo collegio”.

Ha proposto ricorso per cassazione il contribuente sulla base di sette motivi.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo si denuncia violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 24, 32 e 58, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4. Lamenta il ricorrente che il mancato rispetto nel corso del giudizio di primo grado dei termini di cui al D.Lgs. n. 456 del 1992, art. 32, per il deposito di documenti e memorie, quali termini perentori, doveva essere rilevato d’ufficio dal giudice. Aggiunge che, non i avendo l’Ufficio provveduto a depositare nuovamente in appello ai sensi dell’art. 58, la documentazione illegittimamente prodotta in primo grado, la tardività dell’originario deposito non poteva ritenersi sanata neanche in appello (ove peraltro la controparte avesse depositato in appello la documentazione, lo stesso il ricorrente avrebbe avuto interesse a far valere la decadenza in primo grado, perchè solo in presenza del riconoscimento della tardività può essere fatto valere il disconoscimento ai sensi dell’art. 215 c.p.c., intervenuto con l’atto di appello).

Il motivo è infondato. La tipologia del vizio denunciato (error in procedendo) consente l’accesso agli atti del giudizio di merito. Si legge nella memoria depositata in appello ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 32, comma 2, che l’Ufficio ha esibito la documentazione tardivamente prodotta in primo grado e che il contribuente disconosce la sottoscrizione. Deve quindi ritenersi che quale nuovo documento la documentazione di cui al motivo di censura sia stata prodotta in appello. Nel fascicolo processuale risulta effettivamente acquisita l’istanza di condono, cui fa riferimento l’Ufficio nelle controdeduzioni in appello. Il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 58, comma 2, prevederla facoltà delle parti di produrre nuovi documenti in appello, anche al di fuori degli stretti limiti fissati dall’art. 345 c.p.c., ma pur sempre, atteso il richiamo operato dall’art. 61 alle norme del giudizio tributario di primo grado, entro il termine perentorio sancito dall’art. 32, comma 1, dello stesso decreto (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 20109 del 16/11/2012). Pertanto i documenti tardivamente depositati nel giudizio di primo grado, vanno esaminati nel giudizio di appello, ove acquisiti al fascicolo processuale, dovendosi ritenere comunque prodotti in grado di appello ed esaminabili da tale giudice in quanto prodotti entro il termine perentorio sancito dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 32, comma 1, applicabile anche al giudizio di appello (Cass. 24 febbraio 2015, n. 3661).

Con il secondo motivo si denuncia omessa ovvero insufficiente motivazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5. Espone il ricorrente di avere nell’atto di appello evidenziato che la CTR, reputando che la sottoscrizione della dichiarazione integrativa non appartenesse al contribuente, avrebbe dovuto motivare in ordine alla imputabilità anche a costui della domanda di condono. Osserva in ordine agli argomenti della CTR quanto segue: circa il fatto che l’inesistenza della qualità di socio si sarebbe dovuto farla rilevare in sede di sottoscrizione del P.V.C., la verifica di merito si sarebbe potuta fare solo all’esito di un atto di accertamento in realtà mai emesso e comunque l’eventuale rilievo in sede di sottoscrizione non avrebbe mutato gli esiti dell’accertamento; l’affinità dell’attività svolta dalla società di fatto a quella svolta dal contribuente non attiene alla questione dell’opponibilità al ricorrente dell’istanza di condono presentata da altri; inconferente è la necessità di agire innanzi al giudice ordinario posto che, a parte la giurisdizione del giudice tributario, l’eventuale controversia non atterrebbe all’imputabilità della domanda di condono presentata da altri. Il ricorrente conclude nel senso della mancanza di motivazione in ordine alle ragioni per le quali, in assenza di un atto definitivo di accertamento, la domanda di condono presentata autonomamente da uno dei presunti soci di una società di fatto, constatata in P.V.C., abbia effetti diretti anche nei confronti degli altri soci.

Il motivo è inammissibile. In primo luogo con il motivo non si censura il procedimento logico seguito dal giudice di merito, ma la non congruenza sul piano probatorio degli elementi valutati, il che attiene ad un apprezzamento di merito precluso nella presente sede di legittimità. In secondo luogo, laddove si censura la mancanza di motivazione in ordine alle ragioni per le quali la domanda di condono presentata autonomamente da uno dei presunti soci di una società di fatto produca effetti anche nei confronti degli altri soci, la questione che viene in rilievo è giuridica, e non di fatto, mentre il vizio di motivazione ai sensi dell’art. 360, n. 5, concerne solo una questione di fatto, ma non anche una questione di diritto (Cass. 24 ottobre 2007, n. 22348).

Con il terzo motivo si denuncia violazione dell’art. 24 Cost., art. 1398 c.c., D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3. Osserva il ricorrente che in mancanza di un avviso di accertamento definitivo, dal quale risulti sul piano fiscale l’esistenza della società di fatto, non è consentito sulla base di quanto rilevato nel P.V.C. (atto non impugnabile, a differenza dell’avviso di accertamento) rendere opponibile la dichiarazione di condono anche a chi non l’abbia sottoscritta, in violazione dell’art. 1392 c.c., in base al quale nessuno potrebbe essere obbligato per l’attività che altri compia in suo nome e per conto senza procura.

Il motivo è infondato. L’accertamento del giudice di merito è stato nel senso dell’esistenza di una società di fatto in mancanza dell’impugnativa innanzi al giudice ordinario, secondo quanto concluso dal giudice tributario, da parte del contribuente “per il disconoscimento della sua partecipazione alla società di fatto”. Se si muove da una tale premessa in fatto, deve concludersi nel senso che la responsabilità, ancorchè sussidiaria, del socio di una società di fatto costituisce implicazione della qualità sociale, perchè, in base alle norme del codice civile sulle società di persone e in assenza di espressa deroga, la responsabilità solidale, sia pur sussidiaria, dei soci opera anche per i rapporti tributari e le obbligazioni da essi derivanti (Cass. 8 novembre 2013, n. 25143). Posta dunque la qualità di socio di fatto, ne deriva la responsabilità con riferimento al debito tributario della società di fatto.

Con il quarto motivo si denuncia violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 2, comma 3 e art. 39, art. 2702 c.c., artt. 214 e 215 c.p.c., in riferimento all’art. 360 c.p.c., nn. 3 e 4. Espone il ricorrente che, avendo la CTP, sulla base della documentazione tardivamente presentata dall’Ufficio nove giorni prima dell’udienza pubblica (e dunque senza che il ricorrente medesimo ne venisse a conoscenza, se non a seguito della sentenza), concluso nel senso che la dichiarazione di condono era stata presentata dal contribuente, mentre nell’atto di appello, quale prima difesa utile successiva alla conoscenza del deposito del documento, era stata disconosciuta la sottoscrizione e proposta in via subordinata querela di falso e che la CTR, invece di considerare in assenza di istanza di verificazione come non appartenente al contribuente la sottoscrizione, ovvero di sospendere il giudizio tributario in attesa della definizione del giudizio innanzi al giudice ordinario avente ad oggetto la querela di falso, ha disatteso il motivo di appello affermando che la falsità non era mai stata “appurata”.

Il motivo è fondato. La tipologia del vizio denunciato (error in procedendo) consente l’accesso agli atti del giudizio di merito. Il ricorrente nella memoria depositata in appello ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 32, comma 2, ha disconosciuto la sottoscrizione in calce all’istanza di condono. Aggiungasi che nell’atto di appello (trascritto nell’odierno ricorso) risulta proposta querela di falso (peraltro in appello il contribuente ha anche prodotto consulenza grafologica). L’istanza di condono deve ritenersi che abbia fatto il suo ingresso nel processo solo all’esito della costituzione della parte appellata quale nuovo documento. Ciò che dal punto processuale rileva è dunque il successivo disconoscimento della sottoscrizione. La CTR ha deciso la controversia senza valutare le conseguenze processuali derivanti dal disconoscimento della scrittura.

Con il quinto motivo si denuncia contraddittoria e insufficiente motivazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5. Osserva il ricorrente che la CTR, affermando di non “poter annullare un provvedimento che scaturisce da un altro (rectius atto) ritenuto falso, ma la cui falsità non è stata giammai appurata”, è incorsa in contraddizione perchè per un verso ha escluso la rilevanza dell’appartenenza della sottoscrizione della dichiarazione al contribuente, avendo fatto su quest’ultimo ricadere gli effetti della dichiarazione presentata da altri per conto della società di fatto, per l’altro ne ha riconosciuto la rilevanza, ammettendo implicitamente che nel caso di riconoscimento della falsità, la cartella sarebbe stata annullata.

Il motivo è fondato. La ratio decidendi sul punto non si coglie perchè il passaggio motivazionale riportato nel motivo introduce una inferenza, quale quella indicata, e cioè che nel caso di riconoscimento di falsità ne sarebbe derivato l’annullamento della cartella di pagamento, che è in contraddizione rispetto alla ratio decidendi secondo cui gli effetti della dichiarazione di condono presentati da taluno dei componenti della società di fatto si producono anche nei confronti del contribuente quale socio della società.

Con il sesto motivo si denuncia violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4. Osserva il ricorrente di avere con il terzo motivo dell’atto di appello evidenziato l’insussistenza di indizi validi al fine poterlo considerare socio della società di fatto, l’erronea applicazione delle presunzioni di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37, comma 3, la contraddittorietà del P.V.C. nei limiti in cui riconosceva la posizione assolutamente marginale del S., e che la CTR, essendosi limitata a richiamare la motivazione espressa dal giudice di primo grado, ha omesso di pronunciare sul motivo di appello.

Il motivo è infondato. Il giudice tributario, affermando che “nel merito la sentenza impugnata è sufficientemente motivata, facendo ampi riferimenti alle imposte IVA-IRAP ed IRPEF, per cui non si ritiene di dover aggiungere altro, condividendone tutte le argomentazioni” e che “il ricorrente nell’appello ribadisce tutte le eccezioni sollevate nel ricorso introduttivo” ha pronunciato sulla domanda rispetto alla quale il ricorrente lamenta l’omessa pronuncia.

Con il settimo motivo si denuncia omessa motivazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5. Il ricorrente ripropone il contenuto della censura di cui al motivo precedente sotto il profilo dell’omissione di motivazione.

Il motivo è fondato. Ha affermato il giudice tributario che “la sentenza impugnata è sufficientemente motivata, facendo ampi riferimenti alle imposte IVA-IRAP ed IRPEF, per cui non si ritiene di dover aggiungere altro, condividendone tutte le argomentazioni” e che “il ricorrente nell’appello ribadisce tutte le eccezioni sollevate nel ricorso introduttivo, per cui essendo state vagliate con precisi riferimenti legislativi dai giudici di primo grado si ritiene superfluo ripetere la stessa motivazione condivisa da questo collegio”. La motivazione ha il carattere della motivazione per relationem. E’ legittima la motivazione per relationem della sentenza pronunciata in sede di gravame, purchè il giudice d’appello, facendo proprie le argomentazioni del primo giudice, esprima, sia pure in modo sintetico, le ragioni della conferma della pronuncia in relazione ai motivi di impugnazione proposti, in modo che il percorso argomentativo desumibile attraverso la parte motiva delle due sentenze risulti appagante e corretto; deve viceversa essere cassata la sentenza d’appello allorquando la laconicità della motivazione adottata, formulata in termini di mera adesione, non consenta in alcun modo di ritenere che all’affermazione di condivisione del giudizio di primo grado il giudice di appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame (fra le tante, Cass. 11 giugno 2008, n. 15483 e 2 febbraio 2006, n. 2268). La motivazione per relationem, senza illustrazione sintetica delle ragioni di adesione, non consente quindi di stabilire se il giudice abbia preso in esame e valutate le particolari ragioni addotte dalle parti in ordine alla questione controversa. Il rinvio alla motivazione di primo è puramente recettizio e non consente di comprendere il procedimento logico seguito dal giudice di merito per giungere alla conclusione di condivisione di quanto statuito dalla CTP.

PQM

La Corte accoglie il quarto, il quinto ed il settimo motivo del ricorso, rigetta il primo, il terzo ed il sesto motivo e dichiara inammissibile il secondo; cassa la sentenza impugnata, rinviando alla Commissione Tributaria Regionale della Campania in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di cassazione.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 10 ottobre 2016.

Depositato in Cancelleria il 20 ottobre 2016