Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 21068 del 02/10/2020

Cassazione civile sez. trib., 02/10/2020, (ud. 30/05/2019, dep. 02/10/2020), n.21068

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angel – Maria –

Dott. NONNO Giacomo Maria – rel. Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SAJA Salvatore – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27850/2013 R.G. proposto da:

AI Shipping s.r.l. in liquidazione, in persona del liquidatore pro

tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via Cola di Rienzo n.

180, presso lo studio dell’avv. Paolo Fiorilli, rappresentata e

difesa dagli avv.ti Marco Miccinesi e Francesco Pistolesi giusta

procura speciale a margine del ricorso;

– ricorrente –

– controricorrente incidentale –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

– ricorrente incidentale –

e nei confronti di:

Equitalia Sud s.p.a., in persona del legale rappresentante pro

tempore;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio

n. 315/14/13, depositata il 24 aprile 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 30 maggio

2019 dal Consigliere Giacomo Maria Nonno.

 

Fatto

RILEVATO

CHE:

1. con sentenza n. 315/14/13 del 24/04/2013, la Commissione tributaria regionale del Lazio (hinc CTR) respingeva l’appello principale proposto dalla Agenzia delle entrate e l’appello incidentale proposto da AI Shipping s.r.l. in liquidazione (hinc AI) avverso la sentenza n. 07/41/12 resa dalla Commissione tributaria provinciale di Roma (hinc CTP), che aveva a sua volta accolto parzialmente il ricorso proposto dalla società contribuente avverso una cartella di pagamento per IVA relativa all’anno 2005 e conseguenti sanzioni ed interessi;

1.1. come si evince dalla sentenza della CTR, la cartella di pagamento impugnata conseguiva ad un controllo formale D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ex art. 54 bis della dichiarazione IVA relativa all’anno 2005, per imposte dichiarate e non versate;

1.2. la CTR rigettava sia l’appello principale, proposto dall’Agenzia delle entrate, sia l’appello incidentale, proposto dalla società contribuente, evidenziando che: a) non essendoci incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, non sussisteva l’obbligo di invio del cd. avviso bonario alla società contribuente; b) non vi erano “carenze o irregolarità nelle comunicazioni contenute nella cartella di pagamento, non potendosi pretendere in essa il riferimento alla dichiarazione integrativa”; c) la tesi di AI, per la quale sarebbe soggetta ad IVA la sola parte di trasporto avvenuta in acque nazionali e non quella svolta in acque internazionali non era accoglibile, dovendo considerarsi il servizio nella sua globalità, dal punto di partenza a quello di arrivo; d) tale opzione interpretativa “non sembra contrastare con quanto disposto dall’art. 9 della sesta direttiva, che lascia alla decisione dei singoli Stati membri se sottoporre o meno ad IVA l’intero percorso, quando partenza ed arrivo siano effettuati da porti ed a porti nazionali, ma il trasporto si svolga anche in parte in acque internazionali”; e) la riduzione ad un terzo delle sanzioni era giustificata dal fatto che AI non aveva avuto “l’opportunità di usufruire della riduzione del provvedimento sanzionatorio, che sarebbe conseguita se vi fosse stata tempestiva e corretta notifica con avviso nella cartella di pagamento notificata”;

2. AI impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi;

3. l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso e proponeva ricorso incidentale affidato ad un unico motivo;

4. Equitalia Sud s.p.a. non si costituiva in giudizio e restava, pertanto, intimata.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. con il primo motivo di ricorso principale AI deduce la violazione e falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 6, comma 5, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziando che l’avvicendarsi di due distinte dichiarazioni, l’una principale e l’altra integrativa, relative al medesimo periodo di imposta ed entrambe depositate prima del controllo effettuato dall’Ufficio, integra di per sè la sussistenza di quell’incertezza su aspetti rilevanti della dichiarazione che rende necessario l’invio dell’avviso cd. bonario;

2. il motivo è fondato;

2.1. secondo la giurisprudenza di questa Corte, “in tema di riscossione delle imposte, la L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5, non impone l’obbligo del contraddittorio preventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis ma soltanto “qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”, situazione, quest’ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti alla disposizione appena indicata, la quale implica un controllo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senza margini di tipo interpretativo; del resto, se il legislatore avesse voluto imporre il contraddittorio preventivo in tutti i casi di iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione dei tributi risultanti dalla dichiarazione non avrebbe posto la condizione di cui al citato inciso” (Cass. n. 27716 del 21/11/2017; si veda anche Cass. n. 13759 del 06/07/2016);

2.2. orbene, occorre verificare se, nella fattispecie, sussistano quelle gravi incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione che rendono obbligatoria la comunicazione a pena di nullità: valutazione, quest’ultima, che si risolve nel verificare se l’Amministrazione finanziaria avrebbe comunque dovuto tenere conto della dichiarazione integrativa inviata dal contribuente in data 28/05/2007 e, cioè, fuori termine rispetto alla previsione di cui al D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8 bis, ma comunque prima della notifica della cartella di pagamento, avvenuta il 14/07/2009;

2.3. come di recente evidenziato dalle Sezioni Unite in tema di dichiarazione dei redditi – ma con affermazione estensibile anche alla dichiarazione IVA, che va presentata unitamente alla prima (cfr. D.P.R. n. 322 del 1998, art. 3, comma 1, nella formulazione applicabile ratione temporis) – ove la dichiarazione integrativa sia diretta ad emendare errori od omissioni in danno del contribuente la stessa va proposta entro il termine per la presentazione della dichiarazione per il periodo d’imposta successivo (Cass. S.U. n. 13378 del 30/06/2016);

2.3.1. il che, peraltro, non pregiudica la possibilità per il contribuente che abbia compiuto errori nella dichiarazione IVA – e che sia, pertanto, tenuto al pagamento di somme maggiori rispetto a quelle effettivamente dovute – di fare valere detto errore anche a mezzo impugnazione della cartella di pagamento emessa D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 54 bis: “la natura giuridica della dichiarazione fiscale quale mera esternazione di scienza, il principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost., il disposto dell’art. 10, dello Statuto del contribuente – secondo cui i rapporti tra contribuente e fisco sono improntati al principio di collaborazione e buona fede – nonchè il diverso piano sul quale operano le norme in materia di accertamento e riscossione, rispetto a quelle che governano il processo tributario, comportano (…) l’inapplicabilità in tale sede, delle decadenze prescritte per la sola fase amministrativa” (cfr. Cass. S.U. n. 17757 del 08/09/2016);

2.4. ciò posto, poichè la procedura automatizzata di controllo di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36 bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis avviene non solo sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalla dichiarazioni presentate, ma anche da quelli in possesso dell’anagrafe tributaria, e poichè all’anagrafe tributaria risultano senz’altro le dichiarazioni integrative depositate dal contribuente (cfr. D.P.R. 29 settembre 1973, n. 605, art. 1 come sostituito dal D.P.R. 2 novembre 1976, n. 784, art. 1), ne consegue che l’Amministrazione finanziaria non avrebbe potuto omettere l’invio della comunicazione di irregolarità in presenza di due diverse dichiarazioni IVA relative al medesimo anno d’imposta;

2.4.1. invero, anche se la dichiarazione integrativa è pacificamente tardiva, la presentazione della stessa, comunque entrata nelle sfera di conoscenza dell’Agenzia delle entrate, integra senz’altro gli estremi dell’incertezza su aspetti rilevanti della dichiarazione, sì da rendere applicabile la previsione di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5;

2.5. poichè l’omesso invio della menzionata comunicazione implica, per espressa previsione di legge, la nullità della cartella di pagamento notificata dall’Agenzia delle entrate, il motivo va accolto e, posto che non risulta agli atti il regolare invio del cd. avviso bonario (che l’Amministrazione finanziaria sostiene di avere inviato e AI sostiene di non avere ricevuto), la causa va rinviata alla CTR affinchè accerti il regolare invio del menzionato atto;

3. con il secondo motivo di ricorso principale si deduce la sussistenza di una motivazione “perplessa” della sentenza impugnata, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, avendo la CTR dapprima ritenuto che la validità della dichiarazione integrativa e, successivamente, affermato che la stessa non ha alcuna rilevanza ai fini della pretesa impositiva, sì da ritenere la legittimità del mancato ricorso ad una procedura di accertamento ordinaria;

4. con il terzo motivo si deduce la violazione e/o la falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziandosi che la cartella di pagamento avrebbe dovuto essere motivata, non consistendo la pretesa erariale nella semplice rilevazione dell’omesso versamento, dovendo prendersi in considerazione anche la dichiarazione integrativa;

5. con il quarto motivo di ricorso si deduce la violazione e/o la falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 1 e 7 e dell’art. 9 della direttiva n. 77/388/CEE del 17 maggio 1977 (sesta direttiva), in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziandosi che le prestazioni di trasporto di AI sulla tratta Livorno-Olbia-Cagliari sono avvenute per lo più in acque internazionali, con conseguente necessità di determinare l’IVA in proporzione delle distanze percorse, considerando solo le acque territoriali;

6. con il quinto motivo di ricorso si contesta la motivazione “perplessa” in ordine all’applicabilità dell’art. 9 della direttiva n. 77/388/CEE, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziandosi che la CTR si sarebbe espressa in termini dubitativi circa il denunciato contrasto tra l’interpretazione sostenuta nella sentenza impugnata ed il diritto unionale, dubbio che si sarebbe dovuto sciogliere attraverso un rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia ex art. 267 TFUE;

7. con l’unico motivo di ricorso incidentale l’Agenzia delle entrate deduce violazione o falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462, art. 2, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis e della L. n. 212 del 2000, art. 6 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, lamentando l’illegittimità della riduzione ad un terzo delle sanzioni;

8. i superiori motivi restano assorbiti in ragione dell’accoglimento del primo motivo del ricorso principale;

9. in conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbiti i restanti motivi; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla CTR del Lazio, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 30 maggio 2019.

Depositato in Cancelleria il 2 ottobre 2020

 

 

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