Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20828 del 30/09/2020

Cassazione civile sez. trib., 30/09/2020, (ud. 15/11/2019, dep. 30/09/2020), n.20828

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 16035/2012 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE DOGANE E DEI MONOPOLI in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, con domicilio eletto in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12,

presso l’Avvocatura Generale dello Stato;

– ricorrente –

contro

MARIA CECILIA HOSPITAL s.p.a. in persona del suo legale

rappresentante pro tempore rappresentata e difesa giusta delega in

atti dagli avv. ti prof. Andrea Astolfi (PEC

andrea.astolfi.pavia.pecavvocati.it), Patrizio Melpignano (PEC

avvpatriziomelpignano.milano.pecavvocati.it) e Emanuela Paoletti con

domicilio eletto presso quest’ultima in Roma, viale Pilsudsky n.

118;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

e contro

COMUNE DI COTIGNOLA in persona del sindaco pro tempore rappresentato

e difeso giusta delega in atti dall’avv. Luca Bellini (PEC

avv.lucabellini.legalmail.it) e con domicilio eletto in Roma presso

l’avv. Camilla Bovelacci (PEC

camillabovelacci.ordineavvocatiroma.org) in via Q. Sella n. 41;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale

dell’Emilia Romagna n. 1722/01/14 depositata il 07/10/2014,

notificata il 16/12/2014;

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

15/11/2019 dal Consigliere Dott. Succio Roberto;

udite le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto

Procuratore Generale Dott. De Augustinis Umberto che ha chiesto

l’accoglimento del primo motivo e l’assorbimento degli altri motivi;

udito l’avvocato della Stato Anna Collabolletta e l’avvocato Luca

Bellini per il Comune di Cotignola che hanno chiesto rispettivamente

l’accoglimento e il rigetto del ricorso.

Fatto

FATTI DI CAUSA

La società Maria Cecilia Hospital s.p.a. richiedeva al Comune di Cotignola in data 16 settembre 2002 il riconoscimento dell’aliquota ridotta sul consumo di gas metano prevista ex art. 26 TUA, comma 1 per gli usi industriali, oltre alla restituzione della differenza versata in eccesso – per le forniture pregresse assoggettate ad aliquota ordinaria – a far data dal 16 settembre 2000, con interessi di legge.

A seguito di parere negativo dell’UTF di Ferrara, richiesto dal ridetto Comune – che riconosceva il diritto all’aliquota ridotta solo per il periodo successivo alla presentazione dell’istanza – la società contribuente impugnava detto parere quale diniego di rimborso.

La CTP di Ravenna con sentenza 13 del 21 marzo 2005 dichiarava il proprio difetto di giurisdizione per esser competente il giudice ordinario.

La CTR, adita in appello, dichiarava invece la giurisdizione del giudice tributario con sentenza n. 171 del 6 luglio 2006, e accoglieva quanto al merito della pretesa l’appello della società contribuente.

Tal pronuncia era impugnata in Corte di cassazione, e questa Corte con sentenza n. 6589 del 2009, resa a Sezioni Unite, confermava la giurisdizione del giudice tributario rigettando il ricorso dell’Amministrazione.

La sentenza della CTP di Ravenna resa a seguito di riassunzione del giudizio accoglieva il ricorso della Casa di cura. L’Agenzia delle Dogane impugnava di fronte alla CTR dell’Emilia Romagna detta decisione; la CTR rigettava l’impugnazione ritenendo che la legittimazione al rimborso delle maggiori accise versate richieste nel termine di legge era riconducibile alla posizione del soggetto economicamente inciso dal pagamento del tributo; inoltre, confermava la CTR l’estromissione dal giudizio del Comune di Cotignola.

Ricorre a questa Corte l’Amministrazione Doganale con atto affidato a quattro motivi.

Resiste con controricorso il Comune di Cotignola; resiste con proprio controricorso anche Maria Cecilia Hospital s.p.a.; la contribuente società ha presentato anche ricorso incidentale ed illustra le proprie difese e la propria impugnazione con memoria ex art. 378 c.p.c..

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Va preliminarmente affrontata – e disattesa – l’eccezione svolta in controricorso e fortemente ribadita in memoria da Maria Cecilia Hospital s.p.a. relativa alla sussistenza di un giudicato interno nel presente giudizio, fondato sulla pronuncia resa da questa Corte a Sezioni Unite, in sede di riparto di giurisdizione, n. 6589 del 19 marzo 2009 tra le stesse parti che aveva riconosciuto la giurisdizione tributaria.

Tal pronuncia, a ben vedere, si era espressa sul diverso aspetto costituito dalla determinazione del giudice da adirsi ove oggetto della controversia fosse (come riportato a pag. 10 del controricorso citato, riga n. 13) la spettanza di “un’agevolazione tributaria”. La successiva affermazione, relativa alla irrilevanza del soggetto erogante, viene infatti riportata nella sentenza per risolvere il diverso profilo della legittimazione attiva (come appare chiaro dal medesimo controricorso, nel prosieguo, pag. 11 prime sette righe), non l’autonomo profilo della legittimazione passiva e della connessa giurisdizione.

Conseguentemente, non si è – sui profili oggetto del presente giudizio formato alcun giudicato interno.

Può quindi procedersi all’esame dei motivi di ricorso dell’Amministrazione Finanziaria.

Il primo mezzo del gravame principale censura la sentenza impugnata per violazione dell’art. 2 e art. 14 TUA, oltre che dell’art. 26 TUA e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, per avere erroneamente la CTR ritenuto sussistente la legittimazione attiva della società contribuente al rimborso nei confronti dell’Erario e conseguentemente estromesso dal giudizio il Comune di Cotignola.

Il motivo di cui si è detto può esaminarsi congiuntamente con il terzo motivo, con il quale si denuncia violazione degli artt. 14 e 16 TUA in relazione al D.M. 12 luglio 1977, art. 4; tal seconda censura è invero strettamente connessa sia logicamente sia giuridicamente a quella indicata per prima.

Entrambi i motivi sono fondati, per le ragioni che si diranno.

Va premesso come in forza del D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 26 (c.d. TUA) “7. Sono obbligati al pagamento dell’imposta di cui al comma 1 secondo le modalità previste dal comma 13 e con diritto di rivalsa sui consumatori finali: a) i soggetti che procedono alla fatturazione del gas naturale ai consumatori finali comprese le società aventi sede legale nel territorio nazionale e registrate presso la competente Direzione regionale dell’Agenzia delle dogane, designate da soggetti comunitari non aventi sede nel medesimo territorio che forniscono il prodotto direttamente a consumatori finali nazionali”.

Pertanto, se soggetto passivo è il soggetto erogatore del gas (il Comune di Cotignola) che è soggetto passivo di diritto del tributo, soggetto passivo di fatto dello stesso in forza del meccanismo di rivalsa sono i singoli consumatori finali.

Pertanto, il tributo principale che grava costoro tramite il soggetto erogatore del gas è l’accisa; creditore del tributo è l’Amministrazione finanziaria quanto alle accise.

Osserva la Corte che ai sensi del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, art. 10, comma 2 convertito in L. 7 aprile 1977, n. 102, nonchè del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 26, comma 4, l’imposta di consumo per il gas metano è dovuta dai soggetti che forniscono direttamente il prodotto ai consumatori. La norma va interpretata nel senso che soggetto passivo dell’imposta è il fornitore del prodotto e non il consumatore al quale il corrispondente onere viene traslato in virtù e nell’ambito di un fenomeno meramente economico. Il rapporto tributario inerente al pagamento dell’imposta si svolge, pertanto, esclusivamente tra l’Amministrazione finanziaria ed i soggetti che forniscono direttamente il gas metano ai consumatori e ad esso è del tutto estraneo l’utente.

Ne consegue che, quando il consumatore fa valere nei confronti del fornitore – che ha compreso nel prezzo di vendita del prodotto anche l’imposta di consumo pagata allo Stato – l’azione di ripetizione della parte di prezzo corrispondente al suddetto tributo, egli non esercita un’azione tributaria di rimborso, ma richiede, nel rapporto con l’altro contraente, la restituzione di una parte del prezzo indebitamente corrisposta che, secondo legge, non avrebbe potuto essere compresa nel prezzo medesimo (Conf. Cass. sez. 5 sent. 6/8/2014, n. 17627; SS.UU. 25/5/2009, n. 11987; Cass. Sez. 3 sent. 23/2/2006, n. 3994). Vanno pertanto riaffermati, anche con riferimento al caso in esame, i principi espressi da questa Corte (Civile Sent. Sez. U Num. 1837 Anno 2016; Sez Un. 8 novembre 2012, n. 12289) applicabili alle controversie tra sostituto d’imposta e sostituito, relative al legittimo e corretto esercizio del diritto di rivalsa delle ritenute alla fonte versate direttamente dal sostituto, volontariamente o coattivamente; detta controversie non sono attratte alla giurisdizione del giudice tributario, ma rientrano nella giurisdizione del giudice ordinario, trattandosi di diritto esercitato dal sostituto verso il sostituito nell’ambito di un rapporto di tipo privatistico, cui resta estraneo l’esercizio del potere impositivo sussumibile nello schema potestà-soggezione, proprio del rapporto tributario (cfr. Sez. Un., 8 aprile 2010, n. 8312; e Sez. un., 26 giugno 2009, n. 15032).

Tale principio trova applicazione in ogni caso in cui la controversia non abbia ad oggetto il rapporto tra il contribuente e l’amministrazione tributaria, bensì un rapporto implicante un accertamento in ordine alla debenza dell’imposta contestata destinato ad avere valore meramente incidentale (cfr. Sez. Un., 28 gennaio 2011, n. 2064).

Deve quindi ritenersi che nella controversia promossa dal consumatore nei confronti del fornitore e dell’Amministrazione Finanziaria, tendente appunto al rimborso della maggiore somma versata a titolo di imposta di consumo sul gas metano (Cass., sez.1, 29/09/1987, n. 7312), affermò l’esistenza, a riguardo, di due distinti rapporti giuridici; fornitore-Amministrazione finanziaria e fornitore-utente, “caratterizzati da discipline del tutto diverse, come è dimostrato tra l’altro dal D.M. 12 luglio 1977, art. 4 (G. U. 30 luglio 1977 n. 208) -richiamato nel secondo motivo di ricorso – il quale impone al fornitore (debitore d’imposta), e non ovviamente all’utente, dei doveri funzionali nell’ambito del rapporto tributario, quali l’obbligo di trasmettere l’elenco degli utenti i cui consumi di gas metano non sono stati assoggettati a tassazione con uniti i certificati della Camera di commercio comprovanti l’iscrizione di detti utenti fra le imprese industriali ed artigiane; prevedendosi in mancanza di tali adempimenti, la soggezione del gas metano consumato dalle predette imprese, all’imposta”.

Con successiva sentenza (Cassazione civile, sez. I, 23/06/1981, n. 4277) in controversia promossa dal consumatore nei confronti del fornitore, si 4 precisò “che il D.L. n. 15 del 1977 limita l’applicazione dell’imposta nei confronti del fornitore al metano erogato per impieghi diversi da quelli delle imprese industriali o artigiane ed in questa logica il dm. 12 luglio 1977 è al fornitore medesimo (quale soggetto passivo) che impone l’obbligo di individuare i consumi assoggettati ad imposta nonchè di segnalare e documentare i consumi che alla imposta medesima sono esclusi per non essere compresi nella fattispecie impositiva. E tale obbligo può essere adempiuto proprio dal fornitore, il quale, nella sua posizione di contraente, è nelle condizioni di conoscere di volta in volta la specifica destinazione del gas metano da parte del destinatario della fornitura.”

Tali principi sono stati confermati dalla sentenza della sezione 3, del 19/06/2008, n. 16612, secondo cui incombe “al fornitore stesso l’onere, nel distinto rapporto con l’amministrazione finanziaria, di individuare i consumi assoggettati ad imposta e di segnalare quelli che ne sono esclusi per non essere ricompresi nella fattispecie impositiva”; nonchè dalla sentenza della sez. 3, del 30/3/2010, n. 7626, laddove si è affermato che l’assenza di un obbligo di legge -per gli utenti – di chiedere l’applicazione delle agevolazioni fiscali in discussione sin dal momento della presentazione, alla società distributrice, della domanda di erogazione del gas (o che la agevolazione stessa decorre esclusivamente dalla data in cui la agevolazione è richiesta) trova ulteriore conferma nella circostanza… che a norma del D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 14 “l’imposta che risulti indebitamente versata può essere richiesta in restituzione entro due anni dal pagamento”.

Se, infatti, è consentito – entro due anni dal pagamento – ripetere l’imposta indebitamente versata è evidente che bene può l’utente, al momento della sottoscrizione del contratto di fornitura e del pagamento del gas non essere informato sulla spettanza della agevolazione.

In controversia promossa dal consumatore nei confronti della sola Amministrazione finanziaria, questa Corte (Sentenza, Sez. 5, del 12/09/2008, n. 23518) ha di contro affermato che il rimborso di quanto indebitamente pagato per la mancata applicazione del beneficio dell’aliquota ridotta sul gas metano utilizzato per usi industriali, previsto dal D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26, come modificato dalla L. 23 dicembre 1999, n. 488, art. 12, comma 5, lett. c, può essere accordato con effetti decorrenti dalla data di presentazione della relativa istanza e non da un momento anteriore, posto che, trattandosi di un’agevolazione tributaria, il godimento del beneficio è subordinato alla dimostrazione della sussistenza dei relativi presupposti da parte del soggetto interessato e la verifica dei medesimi da parte dell’autorità competente.

Tale principio è stato riaffermato da questa Corte nella massima composizione nomofilattica (Cass. Sezioni Unite, sent. 4/3/2009, n. 5166), in controversia tra consumatore e Agenzia delle Dogane-secondo cui “l’agevolazione per uso industriale è concessa su domanda del contribuente e a seguito di verifica delle richieste condizioni da parte dell’UTIF (ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione): si tratta, in buona sostanza, dell’ammissione al godimento di un beneficio su richiesta del soggetto interessato che deve dimostrare di averne diritto, mentre l’esistenza del relativi presupposti per la concessione deve essere verificata dall’autorità competente. Di conseguenza la decorrenza degli effetti derivanti dall’accoglimento della domanda di ammissione al trattamento agevolato non può essere collocata in un momento anteriore alla presentazione della domanda medesima”.

Questa Corte quindi ritiene di dover affermare tali ultimi principi anche con riferimento all’azione di ripetizione di indebito promossa dal consumatore finale nei confronti del fornitore, della quale in questa sede trattasi.

Alla luce delle sopra esposte considerazioni, deve concludersi che come correttamente esposto in ricorso – il diritto di ripetizione in parola sia regolato, quanto ai termini per il suo esercizio, previsti dalla disciplina civilistica.

Nel non essersi attenuta ai sopra riportati principi, quindi, la CTR ha commesso errore di diritto; conseguentemente la sentenza impugnata va cassata con rinvio al secondo giudice per nuovo esame.

Il secondo motivo di ricorso censura la sentenza impugnata per violazione della L. 428 del 1990, art. 29, per avere la CTR erroneamente ritenuto fondato il diritto al rimborso per esser stata l’imposta traslata sul consumatore finale.

Il motivo è inammissibile, in quanto nella ratio decidendi della CTR non vi è rimando alcuna a fenomeni – che sarebbero avvenuti tra le parti di traslazione del tributo, che secondo la disposizione invocata dovrebbe andrebbe peraltro rimborsato in quanto riscosso secondo disposizioni nazionali incompatibili con previsioni dell’ordinamento unionale, come correttamente notato in controricorso da parte della contribuente società. Certo non può ritenersi tale il ricomprendersi dell’importo delle accise applicate dal fornitore del servizio di erogazione del gas; esso costituisce naturale meccanismo applicativo del prelievo a titolo di accisa in quanto la stessa colpisce la produzione del bene sottoposto a imposizione.

Alla luce della decisione dei motivi che precedono il quarto motivo di ricorso è assorbito nella decisione dei motivi primo e terzo.

Va infine dichiarata l’inammissibilità del ricorso incidentale proposto dalla Maria Cecilia Hospital s.p.a. giacchè relativo a questioni rimaste assorbite, in relazione alle quali, dunque, manca la soccombenza che costituisce il presupposto dell’impugnazione, salva la facoltà di riproporre le questioni medesime al giudice del rinvio, inclusa l’eccezione relativa all’estromissione del Comune di Cotignola dal giudizio, in caso di annullamento della sentenza (cfr. Cass., Sez. 5, 22.9.2017, n. 22095). Sul punto, sussistono i requisiti per l’applicazione del raddoppio del compenso unificato.

PQM

dichiara inammissibile il secondo motivo di ricorso; accoglie il primo e il terzo motivo; dichiara assorbito il quarto motivo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna in diversa composizione che statuirà anche quanto alle spese del presente giudizio di legittimità, delibera inammissibile il ricorso incidentale dando atto della sussistenza del requisito per l’applicazione dell’ulteriore contributo.

Così deciso in Roma, il 15 novembre 2019.

Depositato in cancelleria il 30 settembre 2020