Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20738 del 01/08/2019

Cassazione civile sez. trib., 01/08/2019, (ud. 28/03/2019, dep. 01/08/2019), n.20738

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAMPANILE Pietro – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. BERNAZZANI Paolo – rel. Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 2768-2013 proposto da:

E.C., elettivamente domiciliata in ROMA VIA ATTILIO

REGOLO 12D, presso lo studio dell’avvocato RICCARDO ZACCHIA,

rappresentata e difesa dagli avvocati CATALDO CANALICCHIO, FLAVIO

AGOSTINI;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO DI (OMISSIS), in persona del Direttore

pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI

12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e

difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 252/2012 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. di

SIRACUSA, depositata il 21/09/2012;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

28/03/2019 dal Consigliere Dott. PAOLO BERNAZZANI.

Fatto

RILEVATO

Che:

E.C., nella sua qualità di legale rappresentante della società Lambda Beta s.r.l. propone ricorso, affidato a tre motivi, avverso la sentenza della CTR della Sicilia – sez. distaccata di Siracusa n. 252/16/12, in data 11.7/21.9.2012, che ha accolto l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate avverso la sentenza di primo grado, favorevole alla contribuente, in controversia concernente l’impugnazione di avviso di accertamento ai fini Iva, Ires, Irap per l’anno di imposta 2004, fondato sull’applicazione degli studi di settore all’attività imprenditoriale svolta dalla predetta compagine.

Resiste l’Agenzia delle entrate con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Con il primo motivo di ricorso, la contribuente deduce il vizio di omesso esame di fatto decisivo ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, lamentando, in particolare, che la CTR avrebbe omesso di motivare in ordine alle seguenti specifiche eccezioni sollevate dalla contribuente e, correlativamente, di esaminare i fatti obiettivi posti a fondamento delle stesse, aventi natura decisiva:

a) inesistenza della notificazione dell’avviso di accertamento in quanto effettuata tramite servizio postale ma senza l’intermediazione di un ufficiale giudiziario nè l’intervento di un agente notificatore abilitato (messo comunale ovvero messo speciale autorizzato dall’ufficio) e senza la redazione di una relata di notifica, in violazione della L. n. 890 del 1982, D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, e art. 149 c.p.c.;

b) mancanza di sottoscrizione dell’avviso di accertamento, in quanto recante la firma del “Capo area controllo”, soggetto al quale dal contesto dell’atto non risultava essere stata conferita alcuna delega;

c) illegittimità della sanzione irrogata con l’avviso di accertamento per difetto di motivazione.

1.1. Il motivo è in parte inammissibile ed in parte infondato.

Innanzitutto, quanto ai profili sub b) e c), il ricorso risulta carente sul piano dell’autosufficienza. Secondo il consolidato orientamento di questa Corte, è inammissibile per violazione del criterio dell’autosufficienza il ricorso per cassazione con il quale si lamenti la mancata pronuncia del giudice di appello su uno o più motivi di gravame non esaminati – ipotesi cui è equiparabile, per identità di ratio, quella di mancata pronuncia da parte della CTR su una o più domande o eccezioni debitamente riproposte dalla parte appellata -, se essi non siano compiutamente riportati nella loro integralità nel ricorso, unitamente agli atti richiamati nella parte di rilievo (nella specie, l’avviso di accertamento di cui si lamenta il difetto di sottoscrizione e di motivazione in punto di irrogazione delle sanzioni), non soltanto al fine di consentire alla Corte di verificare che le questioni sottoposte non siano “nuove” e, quindi, di verificarne la ritualità e la tempestività, ma, altresì, di valutare la fondatezza e la decisività dei motivi stessi senza dover procedere all’esame dei fascicoli di ufficio o di parte (cfr. Sez. 2, n. 17049 del 20/08/2015, Rv. 636133 01; Sez. 6 – 5, n. 5344 del 04/03/2013, Rv. 625408 – 01).

Nella specie, tale onere di specificazione posto in capo al ricorrente non risulta rispettato, non potendo lo stesso limitarsi a censurare genericamente la mancata pronuncia sulla sollevata eccezione da parte del giudice del gravame (cfr. anche Sez. L, n. 21083 del 07/10/2014, Rv. 632888 – 01).

1.2. Diversamente deve dirsi con riferimento al profilo sub a), posto che la questione, nei suoi esatti termini, risulta adeguatamente riprodotta nello svolgimento del motivo. Ciò detto, va aggiunto che sotto tale profilo il motivo ricorso è, comunque, infondato.

La fattispecie concerne la notificazione a mezzo posta di un atto impositivo (nella specie, un avviso di accertamento) rispetto al quale, come noto, l’ordinamento prevede che l’attività notificatoria possa essere compiuta secondo schemi meno rigidi rispetto a quella che concerne gli atti giudiziari, ossia direttamente dagli Uffici finanziari a mezzo posta.

In particolare, la L. 8 maggio 1998, n. 146, art. 20, modificando la L. 20 novembre 1982, n. 890, art. 14, ha aggiunto, per quanto qui interessa, la previsione che la notificazione degli avvisi e degli atti che per legge devono essere notificati al contribuente “può eseguirsi a mezzo della posta direttamente dagli uffici finanziari”, fermo rimanendo, “ove ciò risulti impossibile”, che la notifica può essere effettuata, come già previsto, a cura degli ufficiali giudiziari, dei messi comunali o dei messi speciali autorizzati dall’Amministrazione finanziaria secondo le modalità previste dalla medesima L. n. 890 del 1982, (resta poi salvo, fra l’altro, il ricorso alle modalità di notifica previste dal D.P.R. n. 600 del 1973, o dalle singole leggi d’imposta).

Ne consegue che, a decorrere dal 15 maggio 1998, data di entrata in vigore della citata L. n. 146 del 1998, gli uffici finanziari hanno la facoltà di provvedere “direttamente” alla notifica degli atti al contribuente senza l’intermediazione dell’ufficiale giudiziario e mediante spedizione a mezzo del servizio postale.

Secondo l’orientamento consolidato di questa Sezione (cfr. Cass. sez. V, n. 15284 del 2008; Cass. sez. V, 06.06.2012, n. 9111; Cass. sez. V, 04.07.2014, n. 15315; Cass. sez. V, 15.07.2016, n. 14501), quando l’Ufficio si sia avvalso di tale facoltà di notificazione semplificata, alla spedizione dell’atto si applicano le norme concernenti il servizio postale “ordinario” per la consegna dei plichi raccomandati, e non quelle della L. n. 890 del 1982, in quanto attinenti la notificazione eseguita dall’ufficiale giudiziario ex art. 149 c.p.c., (o, eventualmente, dai messi comunali e dai messi speciali autorizzati); pertanto, in tale ipotesi, il procedimento notificatorio non può dirsi inficiato per il fatto che lo stesso si sia svolto senza l’intervento dell’ufficiale giudiziario o degli altri soggetti sopra indicati, ovvero per la mera mancanza della relata di notificazione della L. n. 890 del 1982, ex art. 3, (ai sensi del quale l’Ufficiale giudiziario fa menzione dell’Ufficio postale per mezzo del quale l’atto è stato spedito) o degli altri adempimenti di cui il ricorrente lamenta la mancanza, laddove è pacifico che l’avviso di accertamento sia pervenuto al contribuente (come, del resto, affermato nello stesso ricorso a pag. 6).

2. Con il secondo motivo, si deduce violazione del combinato disposto della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, e D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39.

3.1. La CTR, secondo quanto prospettato dal ricorrente, avrebbe errato nel non statuire che gli studi di settore costituiscono mere elaborazioni statistiche da sole inidonee a provare il maggior reddito del contribuente allorchè questi ne contesti i risultati, occorrendo ulteriori elementi di supporto della pretesa impositiva la cui prova sarebbe pur sempre a carico dell’Amministrazione finanziaria; in tal senso, la CTR avrebbe sovvertito l’onere della prova, ritenendo che gravasse, piuttosto, sul contribuente l’onere di fornire elementi idonei a giustificare l’inapplicabilità degli studi nei suoi confronti in considerazione della specifica realtà dell’attività economica dell’impresa nel periodo di tempo in esame; con ciò concludendo, ad avviso del ricorrente in modo fallace, che la correttezza dell’accertamento era convalidata dalla mancanza di significatività delle dichiarazioni del contribuente in sede di contraddittorio e dalla mancata produzione da parte dello stesso di documenti a sostegno della propria tesi difensiva.

In tale prospettiva, la ricorrente lamenta, altresì, che le concrete giustificazioni fornite dal contribuente in relazione alla sua situazione economica (età avanzata; caratteristiche di scarsa commerciabilità degli immobili venduti; sopravvivenza della società soltanto grazie ai finanziamenti dei soci) erano riscontrate ed idonee ad escludere i presupposti dell’accertamento.

3.2. Il motivo è, nel suo complesso, infondato.

Come affermato da questa Corte nella sua più autorevole espressione (Sez. U, n. 26635 del 18/12/2009, Rv. 610691 – 01), “la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è “ex lege” determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli “standards” in sè considerati – meri strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività – ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente. In tale sede, quest’ultimo ha l’onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi e di contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possono essere applicati gli “standards” o la specifica realtà dell’attività economica nel periodo di tempo in esame, mentre la motivazione dell’atto di accertamento non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento, ma deve essere integrata con la dimostrazione dell’applicabilità in concreto dello “standard” prescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente. L’esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l’applicabilità degli “standards” al caso concreto, da dimostrarsi dall’ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all’invito al contraddittorio in sede amministrativa, restando inerte. In tal caso, però, egli assume le conseguenze di questo suo comportamento, in quanto l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola base dell’applicazione degli “standards”, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice può valutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all’invito”.

In tale contesto sistematico, la CTR ha, invero, puntualmente richiamato i principi invalsi nella giurisprudenza di legittimità in tema di studi di settore, riconoscendo la necessità di calibrare l’accertamento in relazione al caso concreto ed agli elementi forniti in contraddittorio dalla contribuente, nei termini sopra illustrati, nel rispetto dei delineati criteri in materia di onere della prova.

Ciò posto, la CTR è pervenuta alla conclusione di merito, resa con motivazione che si sottrae a censure in sede di legittimità, che, nella specie, la contribuente non aveva prodotto documentazione nè in sede di contraddittorio amministrativo nè in sede giurisdizionale atta a provare l’inesistenza dei ricavi determinati in applicazione degli studi e che le stesse argomentazioni difensive non risultavano idonee a disattendere la pretesa impositiva, anche in considerazione delle operazioni attive poste in essere dalla società.

In tale ottica, va aggiunto, anche le ulteriori argomentazioni formulate nello svolgimento del motivo, volte a sostenere il concreto fondamento degli argomenti difensivi sostenuti nei confronti dell’Agenzia, mirano ad invocare una inammissibile rivalutazione del giudizio di merito, che non può trovare ingresso nella presente sede decisoria.

3. Con il terzo motivo, la ricorrente deduce violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 e art. 39, comma 1, lett. d), e D.L. n. 331 del 1993, art. 62 sexies, nonchè difetto di motivazione dell’avviso di accertamento, in quanto, premesso che le risultanze degli studi di settore costituiscono presunzioni semplici che acquisiscono i requisiti di gravità, precisione e concordanza soltanto attraverso l’obbligatoria instaurazione del contraddittorio con il contribuente, dovendo l’Ufficio motivare espressamente sulle ragioni del mancato accoglimento delle ragioni fornite dal soggetto passivo della pretesa impositiva, nella specie ciò non sarebbe avvenuto, essendo l’avviso in esame privo di tale fondamentale motivazione.

Il motivo è inammissibile per difetto di autosufficienza, in quanto non riporta affatto il contenuto della motivazione dell’avviso che si assume essere viziata ovvero carente, nè il contenuto delle giustificazioni presentate dalla stessa società.

4. In conclusione, il ricorso deve essere, nel suo complesso rigettato. La ricorrente deve essere, conseguentemente, condannata al pagamento delle spese del giudizio in favore dell’Agenzia delle entrate, che si liquidano in Euro 1.500,00, oltre spese prenotate a debito.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio in favore dell’Agenzia delle entrate, che si liquidano in Euro 1.500,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 28 marzo 2019.

Depositato in Cancelleria il 1 agosto 2019