Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20730 del 01/08/2019

Cassazione civile sez. trib., 01/08/2019, (ud. 19/02/2018, dep. 01/08/2019), n.20730

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. PERRINO Angel – Maria –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 25477 del ruolo generale dell’anno 2014

proposto da:

Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello

Stato, presso i cui Uffici in Roma, via dei Portoghesi n. 12, è

domiciliata;

– ricorrente –

contro

Lottomatica Videolot Rete s.p.a., in persona del legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, per procura

speciale in calce al controricorso, dagli Avv.ti Roberto Gerosa e

Carmine Grisolia, presso il cui studio in Roma, via Ofanto n. 18, è

elettivamente domiciliata;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria

Regionale della Lombardia n. 2096/34/14, depositata in data 17

aprile 2014;

udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 19 febbraio 2018

dal Consigliere Giancarlo Triscari;

udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto procuratore

generale Dott. Umberto De Augustinis, che ha concluso per

l’accoglimento del ricorso;

udito per l’Agenzia l’Avvocato generale dello Stato Pio Marrone e per

la società gli Avv.ti Carmine Grisolia e Roberto Gerosa.

Fatto

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ricorre con due motivi per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in epigrafe, che ha respinto l’appello da essa proposto e confermato la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Milano che aveva accolto il ricorso proposto dalla Lottomatica Videolot Rete s.p.a..

Il giudice di appello ha premesso, in punto di fatto, che: alla società contribuente era stato notificato, in data 11 maggio 2009, un avviso di accertamento per la trasmissione di dati di gioco diversi da quelli effettivamente realizzati dell’apparecchio installato e in uso presso la ditta G.C.; avverso il suddetto atto la società aveva proposto ricorso; la Commissione tributaria provinciale di Milano lo aveva accolto, avendo ritenuto che, stando al tenore letterale della previsione di cui al D.L. 30 settembre 2003, n. 269, art. 39-quater, nel testo vigente ratione temporis, il concessionario rispondeva a titolo solidale unicamente per il prelievo erariale unico e non già per il maggior prelievo erariale e, inoltre, che, a seguito della modifica operata dal D.L. n. 78 del 2009, ed atteso il suo valore di norma interpretativa, la responsabilità solidale del concessionario poteva essere riconosciuta solo nel caso in cui non era possibile l’identificazione dei soggetti che avevano commesso l’illecito sicchè, essendo nella fattispecie noti i responsabili dell’illecito, non poteva dirsi sussistente la responsabilità solidale della concessionaria.

Avverso la suddetta pronuncia ha proposto appello l’Amministrazione Autonoma dei Monopoli di Stato (ora Agenzia delle Dogane e dei Monopoli) che è stato rigettato dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia.

In particolare, in punto di diritto, la Commissione tributaria regionale ha illustrato i compiti attribuiti al concessionario ed all’Amministrazione Autonoma dei Monopoli di Stato secondo la disciplina di cui al D.L. n. 269 del 2003, art. 39-quater, ed ha riportato il testo della suddetta previsione normativa in vigore dal 1 gennaio 2007 al 4 agosto 2009 nonchè il testo conseguente alla modifica apportata dal D.L. 1 luglio 2009, n. 78, in vigore dal 5 agosto 2009 al 31 dicembre 2010, ed ha concluso che il concessionario è responsabile se non è possibile l’identificazione dei soggetti che hanno commesso l’illecito, sicchè ha evidenziato che, nel caso di specie, erano stati individuati i soggetti autori dell’illecito e nessun importo, in conseguenza della manomissione degli apparecchi, era stato incassato dal concessionario.

Avverso la suddetta pronuncia ha proposto ricorso l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, affidato a due motivi di censura, illustrato con successiva memoria.

Lottomatica Videolot Rete s.p.a. si è costituita con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Va preliminarmente esaminata la questione di inammissibilità del ricorso, proposta dalla controricorrente, per essere intervenuto giudicato esterno sulla controversia.

Parte ricorrente, in particolare, evidenzia che la Commissione tributaria regionale di Milano ha dichiarato, con le pronunce 11 dicembre 2013, n. 2768 e 11 dicembre 2013, n. 2770, l’inammissibilità dei giudizi di appello promossi avverso le sentenze 11 giugno 2012, n. 266 e 11 giugno 2012, n. 264, emesse dalla Commissione tributaria provinciale di Milano, e che avverso le suddette sentenze non è stato proposto ricorso in Cassazione, con conseguente formazione del giudicato esterno.

La medesima parte ricorrente segnala che i giudizi di appello avevano ad oggetto identici soggetti e identico oggetto, trattandosi, anche in quei casi, di impugnazione avverso avvisi di accertamento emessi dall’Azienda Autonoma Monopoli di Stato per la determinazione del maggior prelievo erariale unico in conseguenza dell’intervenuta manomissione, da parte di soggetti identificati quali “autori dell’illecito”, del sistema di trasmissione di dati degli apparecchi muniti del nulla osta rilasciato alla Lottomatica Videolot Rete s.p.a. quale concessionaria del servizio inerente l’attivazione e conduzione operativa della rete per la gestione telematica del gioco lecito.

Va rilevato che parte controricorrente si limita a richiamare le pronunce n. 2768/2013 e n. 2770/2013 della Commissione tributaria regionale della Lombardia e, attesa la mancata impugnazione delle stesse, prospetta l’effetto di giudicato esterno nel presente giudizio.

In particolare, parte ricorrente riproduce solo il passaggio motivazionale delle sentenze di primo grado che avevano accolto il ricorso, senza, tuttavia, esporre e riprodurre specificamente il contenuto delle medesime sentenze al fine di verificare quale fosse la questione controversa e l’identità del presupposto impositivo, nonchè della sentenza che si ritiene passata in giudicato.

Pertanto, l’eccezione, e così pure, per il principio della rilevabilità d’ufficio del giudicato, anche la semplice deduzione della circostanza, non può costituire oggetto di alcuna statuizione nella direzione pretesa, dovendosene, infatti, rilevare previamente l’inammissibilità per difetto di autosufficienza.

Si è infatti già affermato, che “nel giudizio di legittimità, il principio della rilevabilità del giudicato esterno va coordinato con l’onere di autosufficienza del ricorso; pertanto, la parte ricorrente che deduca l’esistenza del giudicato deve, a pena d’inammissibilità del ricorso, riprodurre in quest’ultimo il testo integrale della sentenza che si assume essere passata in giudicato, non essendo a tal fine sufficiente il richiamo a stralci della motivazione” (Cass., Sez. II 23/06/2017, n. 15737).

Nella specie la controricorrente si è limitato solo ad enunciare la sussistenza della preclusione e della identità soggettiva e oggettiva tra la controversia passata in giudicato e la presente, senza offrire nessun ulteriore ragguaglio riguardo al decisum di primo grado ed ai susseguenti atto di gravame.

2. Ancora in via preliminare va esaminata la seconda eccezione di parte controricorrente relativa alla ritenuta inammissibilità del primo motivo di ricorso per violazione del principio di autosufficienza in quanto parte ricorrente, nell’esporre le ragioni di censura della sentenza impugnata, avrebbe piuttosto fatto riferimento alla sentenza 2 luglio 2012, n. 222 della Commissione tributaria provinciale di Milano.

L’eccezione è infondata.

Nel primo motivo di ricorso viene correttamente fatto riferimento alla sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia riportando integralmente il passaggio motivazionale nei confronti del quale è poi articolata la ragione in diritto per la quale si ritiene non corretta l’interpretazione fornita dal giudice di appello, evidenziando che la stessa è viziata in quanto non chiarisce quale previsione normativa ha ritenuto operante al tempo della realizzazione del presupposto della pretesa tributaria e, inoltre, ha comunque espresso una errata interpretazione delle stesse.

Il riferimento alla pronuncia della Commissione provinciale tributaria risulta, in questo contesto, operato al solo fine di chiarire, nella ricostruzione operata dalla ricorrente, le diverse interpretazioni della previsione normativa in esame espresse dalle parti e dal giudice di primo grado, consentendo, in tal modo, di comprendere su quali basi si fonda la diversa lettura interpretativa operata dalla medesima ricorrente.

3.1. Esaminando, quindi, i motivi di ricorso proposti dalla ricorrente, con il primo motivo si censura la sentenza impugnata per violazione e/o falsa applicazione del D.L. 30 settembre 2003, n. 269, art. 39, comma 13, e art. 39 quater, convertito dalla L. 24 novembre 2003, n. 326, nonchè del D.L. 1 luglio 2009, n. 78, art. 15, comma 8 quaterdecies, convertito dalla L. 3 agosto 2009, n. 102, e dell’art. 11 disp. gen., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per avere ritenuto che, in caso di accertamento di utilizzo illecito degli apparecchi e congegni muniti di nulla osta, il concessionario è responsabile solo se non è possibile l’identificazione dei soggetti che hanno commesso l’illecito, senza peraltro avere chiarito quale sia la portata della modifica compiuta con l’intervento normativo di cui al D.L. n. 78 del 2009.

3.2. Il ricorso è fondato.

La pronuncia impugnata, dopo avere illustrato quali sono, secondo la normativa di riferimento, i compiti del concessionario e dell’Amministrazione Autonoma dei Monopoli di Stato in relazione alla concessione per l’utilizzo di apparecchi e congegni che erogano vincite in denaro e per il quale è dovuto il prelievo erariale unico, riproduce il testo del D.L. 30 settembre 2003, n. 269, art. 39-quater, sia nella sua versione in vigore dall’1 gennaio 2007 al 4 agosto 2009 che nella successiva versione, in vigore dal 5 agosto 2009 al 31 dicembre 2010, concludendo che, sulla base delle previsioni normative indicate, il concessionario è responsabile solo se non è possibile l’identificazione dei soggetti che hanno commesso l’illecito, circostanza accertata nella fattispecie, essendo stati, infatti, individuati i soggetti autori dell’illecito.

In tal modo, la pronuncia non solo non argomenta in ordine al rapporto tra la prima versione della norma in esame e quella successiva conseguente alla modifica apportata, ma neppure circa la soluzione ritenuta applicabile, cioè sulle ragioni per cui l’art., comma 2, quinto periodo, in esame, limiti la responsabilità solidale del concessionario solo al caso in cui non sia possibile l’individuazione dei soggetti che hanno commesso l’illecito.

Ciò precisato, va osservato che la conclusione cui è pervenuto il giudice di appello, laddove esclude la responsabilità solidale del concessionario nel caso in cui si sia individuato l’autore dell’illecito, sembra applicativa della modifica introdotta dal D.L. n. 78 del 2009.

Tuttavia, non può non considerarsi che l’accertamento si riferisce all’annualità 2008, pertanto era necessario che il giudice di appello valutasse se e in che misura trovasse applicazione la previsione normativa nel testo vigente dall’1 gennaio 2007 al 4 agosto 2009, quale fosse la sostanza precettiva della norma in relazione alla eventuale responsabilità solidale del concessionario in caso di illecito utilizzo degli apparecchi e congegni e quale fosse il rapporto con il successivo intervento modificativo.

3.3. Questa, Corte (Cass. Civ., 25 maggio 2018, n. 13116), in relazione al D.L. 30 settembre 2003, n. 269, art. 39 quater, nella sua versione in vigore dall’1 gennaio 2007 al 4 agosto 2009, applicabile ratione temporis alla vicenda in esame, ed alle successive modifiche apportate dal D.L. n. 78 del 2009, ha affermato il seguente principio di diritto: in tema di prelievo erariale unico (cd. PREU) sulle somme giocate mediante apparecchi da intrattenimento Tulps, ex art. 110,comma 6, in caso di esercizio illecito delle apparecchiature, sì da determinare una trasmissione in via telematica di dati di gioco difformi da quelli effettivamente realizzati, il concessionario di rete, ai sensi del D.L. n. 269 del 2003, art. 39 quater, comma 2, vigente ratione temporis, è responsabile in via principale per l’imposta evasa (cd. maggior PREU) e i relativi accessori e sanzioni in caso di omessa identificazione dell’autore dell’illecito, mentre, qualora quest’ultimo sia identificato, ne risponde a titolo di solidarietà”.

Invero, si è osservato che l’originario testo del 2006, in caso di esercizio illecito, prevedeva che fossero tenuti in via principale al pagamento dell’imposta evasa, oltre agli interessi e alle sanzioni, i seguenti soggetti: a. l’autore dell’illecito; b. il concessionario titolare del nulla osta all’esercizio, la cui sua responsabilità principale, era peraltro, condizionata alla mancata individuazione dell’autore dell’illecito.

La norma, inoltre, contemplava ipotesi di responsabilità solidale individuando i seguenti soggetti: c. l’installatore; d. il possessore dei locali; e. il concessionario, non prevedendo, per la configurabilità di tale responsabilità, alcuna condizione ma solo che gli stessi non fossero “già debitori di tali somme a titolo principale”, sull’implicito presupposto che, in tale evenienza, doveva ritenersi prevalente quest’ultima.

Il testo modificato nel 2009, invece, individua, quale responsabile principale, un unico soggetto, ossia l’autore dell’illecito.

Quanto alle ipotesi di responsabilità solidale, la nuova norma individua: c.1. l’installatore; d1. il possessore o detentore a qualsiasi titolo degli apparecchi; e1. l’esercente a qualsiasi titolo dei locali; f1. il concessionario, semprechè gli stessi non fossero “già debitori di tali somme a titolo principale”.

La norma, peraltro, subordina la responsabilità solidale al verificarsi di uno specifico requisito, che assurge ad elemento costitutivo, ossia che “non sia possibile l’identificazione” dell’autore dell’illecito. E’ di tutta evidenza, quindi, che la novella è intervenuta in via strutturale sulla previsione modificando i soggetti, il novero e le condizioni di imputazione soggettiva della responsabilità sia in via principale che in ipotesi di responsabilità solidale.

In capo al concessionario di rete, dunque, la disciplina ratione temporis applicabile configura due ipotesi di responsabilità: A) in via principale, alla condizione della mancata identificazione dell’autore dell’illecito; B) in via solidale, incondizionatamente (e, dunque, anche in caso di identificazione dell’autore dell’illecito) purchè non sia già debitore in via principale.

Con riguardo alla seconda ipotesi, di solidarietà tributaria (da cui trae origine la pretesa dell’Amministrazione nella vicenda in esame essendo pacifica l’identificazione dell’autore dell’illecito), va indubbiamente rilevato che la coobbligazione si ancora ad una condotta diversa rispetto a quella dell’autore dell’illecito.

La ratio che risulta sottesa riflette, invero, la particolare posizione assegnata al concessionario di rete, il quale, anche per i requisiti di cui deve essere in possesso e delle licenze di cui deve essere titolare (L. n. 388 del 2000, art. 38; D.P.R. n. 640 del 1972, art. 14 bis, comma 4), è il diretto referente per l’Amministrazione ed ha il controllo giuridico degli apparecchi per il gioco lecito per i quali ha ricevuto il nulla osta, sicchè egli assume anche una posizione di controllo sulla corretta immissione e sul lecito utilizzo dei macchinari stessi, fonte di obblighi (in vigilando od anche in eligendo) sulla concreta individuazione dei gestori ed esercenti e sulla corretta funzionalità delle apparecchiature.

Rispetto a questa scelta legislativa si è posto diversamente il legislatore del 2009 che ha ritenuto di dovere individuare la responsabilità solidale del concessionario solo nell’ipotesi in cui non sia identificato il soggetto che ha commesso l’illecito.

A tal proposito, va in primo luogo precisato che le modifiche apportate dal D.L. n. 78 del 2009, hanno valenza innovativa rispetto al precedente regime di cui al D.L. 30 settembre 2003, n. 269, art. 39 quater, nella sua versione in vigore dall’1 gennaio 2007 al 4 agosto 2009, applicabile ratione temporis alla vicenda in esame.

Ed invero, l’intervento normativo di cui al D.L. n. 78 del 2009, non enuncia in alcun modo la valenza interpretativa della previsione modificata nè dal contenuto stesso dell’intervento operato possono essere colti elementi che consentano di ritenere che l’intento dell’intervento fosse quello di chiarire sotto quale profilo dovesse essere considerata la responsabilità solidale del concessionario nel caso di utilizzo illecito degli apparecchi e congegni per i quali sia stato rilasciato il nulla osta.

Sicchè, l’intervento normativo del 2009, in realtà, modifica sostanzialmente il previgente regime della responsabilità solidale del concessionario nella materia in esame, e dunque ha valenza innovativa.

Tale mutamento legislativo, tuttavia, non può trovare applicazione al caso di specie, essendo i fatti antecedenti rispetto all’entrata in vigore della modifica normativa in esame.

3.4. Non può, in questo contesto, trovare considerazione l’eccezione di parte controricorrente in ordine alla applicabilità del diverso regime più favorevole, ragionando ai sensi del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 3.

La previsione normativa in esame disciplina il regime sanzionatorio, valevano anche in materia tributaria, in caso di modifica successiva più favorevole.

Il presupposto, quindi, della previsione normativa in esame è che una norma successiva abbia un contenuto più favorevole sotto il profilo sanzionatorio rispetto al regime previgente.

Nella fattispecie, tuttavia, non può ragionarsi in termini di mutamente del regime sanzionatorio, ma di una diversa individuazione dei soggetti responsabili in via solidale al pagamento del maggiore tributo conseguente all’illecito utilizzo degli strumenti destinati al gioco.

3.5 Le considerazioni sopra espresse hanno valenza assorbente rispetto al secondo motivo di ricorso, volto a censurare la pronuncia impugnata sul diverso piano del difetto di motivazione.

In conclusione, il primo motivo di ricorso è fondato, con assorbimento del secondo motivo e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, cassa senza rinvio la pronuncia impugnata, ai sensi dell’art. 384 c.p.c., comma 2, rigettando l’originario ricorso.

Con riferimento alle spese di lite, sussistono giusti motivi per la compensazione integrale delle stesse dei giudizi di merito e del presente giudizio, attesa la peculiarità della questione interpretativa in esame.

P.Q.M.

La Corte:

accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso.

Compensa interamente le spese di lite dei giudizi di merito e del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 19 febbraio 2018.

Depositato in Cancelleria il 1 agosto 2019