Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20653 del 20/07/2021

Cassazione civile sez. trib., 20/07/2021, (ud. 02/02/2021, dep. 20/07/2021), n.20653

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. STALLA Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. MELE Maria Elena – rel. Consigliere –

Dott. VECCHIO Massimo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17314/2018 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via dei

Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

(OMISSIS) spa, IN LIQUIDAZIONE COATTA AMMINISTRATIVA, rappresentata e

difesa dagli Avv.ti Lorenzo Magnani, Lorenzo Lodi e Maria Antonelli,

con domicilio eletto in Roma, Piazza Gondar, n. 22, presso lo studio

dell’Avv. Maria Antonelli;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Liguria n. 296/5/18, depositata il 16 marzo 2018.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 2 febbraio

2021 dal Consigliere Maria Elena Mele.

Fatto

RITENUTO

Che:

La società “(OMISSIS) spa” in liquidazione coatta amministrativa ha impugnato avanti alla Commissione tributaria provinciale di Genova l’avviso di accertamento concernente le imposte sulle assicurazioni e il contributo del fondo vittime dell’usura per il periodo tra l’1.1.2011 e il 27.7.2011 e per il periodo compreso tra il 28.7.2011 e il 31.12.2011. La contestazione della società avverso tale atto era limitata alle sanzioni irrogate e agli interessi maturati nel periodo anteriore alla liquidazione coatta amministrativa, in quanto la contribuente sosteneva che legittimamente le imposte non erano state versate a causa della preclusione conseguente alla apertura della procedura concorsuale. Questa, inoltre, costituiva causa di forza maggiore che aveva impedito il pagamento dell’imposta dovuta. Sosteneva, infine, che ai sensi della L. Fall., art. 55, a seguito della apertura della procedura concorsuale, gli interessi non erano dovuti.

La CTP accoglieva il ricorso ritenendo non ravvisabile alcun comportamento omissivo della contribuente, né alcuna colpa in capo al Commissario liquidatore il quale non aveva effettuato i pagamenti in forza di un obbligo di legge.

Avverso tale decisione, l’Agenzia delle entrate proponeva appello avanti alla Commissione tributaria regionale della Liguria che lo rigettava affermando che, poiché il debito tributario si riferiva al mese di luglio 2011 e il termine per il pagamento scadeva il mese successivo, esso non avrebbe potuto essere pagato essendo nel frattempo intervenuta la procedura di liquidazione coatta amministrativa, violandosi altrimenti il principio della par condicio creditorum. Per tale ragione, essendo stato il pagamento omesso per forza maggiore, non erano dovute le sanzioni. Analoga conclusione valeva per gli interessi i quali, per effetto della L. Fall., art. 55, non sono dovuti trattandosi di credito chirografario non potendo applicarsi la disposizione che riconosce un privilegio sui mobili a cui i tributi indiretti si riferiscono, mancando nella specie un mobile.

L’Agenzia delle entrate ricorre per la cassazione di tale sentenza deducendo due motivi.

Resiste con controricorso la società.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

Con il primo motivo di ricorso, si denuncia la violazione e falsa applicazione del combinato disposto del D.Lgs. n. 209 del 2005, art. 249, e R.D. n. 267 del 1942, art. 55, del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 5, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3. L’Agenzia delle entrate sostiene che l’avvio della procedura di liquidazione coatta amministrativa non costituirebbe ipotesi di “forza maggiore” che, ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 5, rende non punibile il mancato pagamento dell’imposta, in quanto nella specie l’obbligazione tributaria era già sorta alla data di messa in liquidazione della società essendo i presupposti impositivi maturati nel periodo dal 1 gennaio al 27 luglio 2011. Inoltre, l’obbligazione era scaduta alla data della dichiarazione di messa in liquidazione ai sensi del combinato disposto del D.Lgs. n. 2009 del 2005, art. 249, e del R.D. n. 267 del 1942, art. 55. In ogni caso, il mancato pagamento del debito tributario in ragione della avvenuta ammissione alla procedura concorsuale non esclude automaticamente la sanzione dovendosi valutare il comportamento del debitore e la intenzionalità dell’inadempimento. Pertanto, la CTR avrebbe dovuto verificare se nel comportamento omissivo della contribuente fossero ravvisabili o meno profili di colpevolezza da cui far derivare la disapplicazione delle sanzioni.

Con il secondo motivo si lamenta la violazione e falsa applicazione del R.D. n. 267 del 1942, art. 55, comma 1, della L. n. 1216 del 1961, art. 27, nonché degli artt. 2745 e 2758 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3. Erroneamente la CTR avrebbe escluso la debenza degli interessi moratori in quanto, essendo il credito assistito da privilegio ex art. 2758 c.c., l’apertura della procedura concorsuale non ne avrebbe sospeso il corso. Infatti, l’imposta dovuta si riferirebbe ad un bene specificamente individuabile costituito dal premio assicurativo.

Il primo motivo è infondato.

Questa Corte, anche di recente, ha ribadito che in tema di sanzioni amministrative per violazioni tributarie, il D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5, stabilisce che non è sufficiente la mera volontarietà del comportamento sanzionato, ma è richiesta la consapevolezza del contribuente al quale deve potersi rimproverare di aver tenuto un comportamento quantomeno negligente. Si è ritenuta comunque sufficiente la coscienza e volontà della condotta senza che occorra la dimostrazione del dolo o della colpa, la quale si presume fintanto che il contribuente non abbia offerto la prova della sua assenza. Si è anche precisato che la colpa deve essere distinta dalla prova della buona fede, la quale rileva come esimente solo se l’agente è incorso in un errore inevitabile, per essere incolpevole l’ignoranza dei presupposti dell’illecito e dunque non superabile con l’uso della normale diligenza (Cass., Sez. 5, n. 24880 del 2020; Sez. 5, n. 2139 del 2020).

E’ stato, inoltre, osservato che l’obbligazione tributaria sorge con il verificarsi del presupposto di fatto al quale è ricollegata l’emersione del tributo e che, ove tale presupposto si verifichi prima dell’apertura della procedura concorsuale del debitore, i crediti tributari devono ritenersi anteriori alla medesima (Cass., Sez. 5, n. 24880 del 2020 cit.; Sez. 5, n. 9440 del 2019). Pertanto, la natura concorsuale dei crediti discende dal fatto che il presupposto si sia verificato in epoca antecedente all’apertura della procedura, mentre è irrilevante che non sia intervenuto alcun accertamento.

Questa Corte ha, altresì, precisato che qualora il contribuente sia stato dichiarato fallito, l’avvenuta irrogazione della sanzione per il mancato pagamento di un debito d’imposta sorto in epoca anteriore alla dichiarazione di fallimento esclude la rilevanza di qualsiasi considerazione attinente all’elemento soggettivo della violazione ed all’impossibilità per il curatore di effettuare pagamenti a favore di singoli creditori in lesione della par condicio creditorum, trovando la sanzione il suo presupposto in una violazione commessa quando l’imprenditore era ancora in bonis, e fermo restando che la soddisfazione del relativo credito deve aver luogo secondo le regole del concorso (n. 21078 del 13/10/2011, Rv. 619687-01).

Nel ribadire tale principio, si è anche chiarito che “L’obbligazione nascente dalla sanzione tributaria, sebbene ascrivibile al genus delle obbligazioni di diritto pubblico essendo l’Amministrazione finanziaria controparte contrattuale, sottostà all’applicazione delle norme di diritto civile. Dunque, in quanto la sanzione tributaria costituisce un credito, tale credito sarà sottoposto alla disciplina civilistica sia che si verta nella fase fisiologia del rapporto obbligatorio – e un esplicito richiamo in tal senso è rinvenibile all’art. 2752 c.c., che assegna privilegio generale sui mobili del debitore ai crediti dello Stato per le imposte e le sanzioni – sia che si verta nell’ambito di una procedura concorsuale, dovendo l’amministrazione finanziaria soddisfarsi secondo le regole del concorso, nei modi stabiliti dalla legge” (Cass., Sez. 1, n. 23322 del 2018, Rv. 650761-01).

Pertanto, nel caso in cui l’infrazione cui consegue l’irrogazione della sanzione amministrativa (e sorge il relativo credito in capo all’Amministrazione) sia stata commessa anteriormente all’apertura della procedura di liquidazione coatta amministrativa, tale credito riveste natura concorsuale (Cass. n. 24880 del 2020; n. 9440 del 2019).

Diversamente, il “concorso dei creditori” che con il fallimento, a norma della L. Fall., art. 52, (richiamato per la LCA dalla L. Fall., art. 201), si apre sul patrimonio del fallito non comprende i crediti sorti dopo l’apertura della procedura, ancorché riferiti a precedenti comportamenti del fallito: “per valutare la natura concorsuale o meno di un credito occorre tenere conto dell’elemento genetico dell’obbligazione sul piano sostanziale alla stregua dell’art. 1173 c.c., di tal che deve considerarsi sorto prima della dichiarazione di fallimento il credito derivante da contratto, fatto illecito o altro fatto idoneo a produrre obbligazione, verificatosi anteriormente alla dichiarazione stessa” (Cass., Sez. 1, n. 19533 del 2004, Rv. 57762301; v., altresì, Sez. 1, n. 11883 del 2020, Rv. 657957-01).

Si deve conseguentemente ritenere che, ove il presupposto della irrogazione della sanzione, vale a dire l’infrazione cui essa è collegata, sia precedente rispetto alla apertura della procedura concorsuale, essa determina un credito dell’Amministrazione per il fatto stesso che si sia verificata la violazione, con la conseguenza che, in costanza della procedura concorsuale, le sanzioni non sono congelate (Cass., Sez. 1, n. 23322 del 27/09/2018). Si è perciò affermato che l’apertura di una procedura concorsuale non osta alla irrogazione della sanzione e degli accessori maturati fino alla sua apertura (Cass., Sez. 5, n. 24880 del 2020 cit.; n. 9440 del 2019).

Diverso è il caso in cui il credito sorga dopo la dichiarazione di fallimento (o il provvedimento che ordina la liquidazione coatta). In tale ipotesi, infatti, il curatore fallimentare (o il commissario liquidatore) non può comunque effettuare il pagamento, dovendo i crediti tributari soggiacere alla regola della par condicio creditorum (Cass., Sez. 1, n. 6646 del 2013, Rv. 625933-01).

Venendo al caso in esame, la L. n. 1216 del 1961, art. 9, stabilisce che “Gli assicuratori debbono versare all’ufficio del registro entro il mese solare successivo l’imposta dovuta sui premi ed accessori incassati in ciascun mese solare, nonché eventuali conguagli dell’imposta dovuta sui premi ed accessori incassati nel secondo mese precedente. Per i premi ed accessori incassati nel mese di novembre, nonché per gli eventuali conguagli relativi al mese di ottobre, l’imposta deve essere versata entro il 20 dicembre successivo”.

Il presupposto dell’imposta di cui all’art. 9 cit., sorge, dunque, con la riscossione dei premi assicurativi, e tuttavia il versamento della relativa imposta deve essere effettuato nel mese successivo.

Nella specie, i premi assicurativi sono stati incassati nel periodo dal 1 al 27 luglio 2011 e perciò anteriormente alla dichiarazione di liquidazione coatta amministrativa, mentre l’obbligazione relativa al versamento dell’imposta scadeva ex lege nel mese successivo, e pertanto dopo il provvedimento che ordinava la LCA.

Sicché, mentre la società era ancora in bonis, essa non era tenuta ad effettuare il pagamento dell’imposta il cui obbligo di versamento nasceva solo nel mese successivo di tal che, fino alla apertura della procedura concorsuale, non era configurabile alcuna violazione di legge idonea a determinare l’irrogazione della sanzione prevista dal D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, il quale punisce “chi non esegue in tutto o in parte alle prescritte scadenze” i versamenti dovuti.

Pertanto, difettando un’infrazione sanzionabile, è inconferente il richiamo alla causa di non punibilità della “forza maggiore” operato dalla CTR e posto a base della decisione impugnata. Questa, tuttavia, ha correttamente respinto il gravame dell’Agenzia, sicché va confermata sebbene corretta nella motivazione.

Il secondo motivo è infondato.

La L. Fall., art. 55, di cui la ricorrente lamenta la violazione, è inconferente. Esso fa riferimento agli interessi, convenzionali o legali, relativi a crediti sorti anteriormente all’apertura della procedura concorsuale disponendone la sospensione per effetto della dichiarazione di fallimento, salvo che siano assistiti da ipoteca, pegno o privilegio. Nella specie, come si è già in precedenza specificato, anteriormente al provvedimento che disponeva la liquidazione coatta amministrativa, non era sorto alcun obbligo di versamento dell’imposta a carico della società, sicché mentre essa era ancora in bonis non ricorrevano i presupposti per il decorso degli interessi.

In definitiva, il ricorso deve essere rigettato e la ricorrente condannata al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso. Condanna la parte ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che liquida in Euro 6.000 per compensi, oltre spese forfetarie, accessori di legge e oltre Euro 200 per esborsi.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 2 febbraio 2021, e, a seguito di riconvocazione, il 15 giugno 2021.

Depositato in Cancelleria il 20 luglio 2021