Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20639 del 19/07/2021

Cassazione civile sez. trib., 19/07/2021, (ud. 14/07/2021, dep. 19/07/2021), n.20639

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. STALLA Giacomo Maria – Presidente –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. PEPE Stefano – rel. Consigliere –

Dott. MARTORELLI Raffaele – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 560/2015 proposto da:

TELECOM ITALIA INFORMATION TECHONOLOGY S.r.l., in persona del legale

rappresentante pro tempore, la PIRELLI & C. S.p.a., in persona

del legale rappresentante pro tempore, e la PIRELLI SISTEMI

INFORMATIVI S.r.l., in persona dei rispettivi rappresentanti pro

tempore, rappresentate e difese dall’Avv. Mariagrazia Bruzzone con

studio in Genova, e dall’Avv. Emanuele Coglitore, con studio in

Roma, ove elettivamente domiciliate, giusta procura in margine al

ricorso introduttivo del presente procedimento;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F.: (OMISSIS)), in persona del Direttore

pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato (C.F.: (OMISSIS)), presso i cui uffici in Roma, Via dei

Portoghesi 12, è domiciliata;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 2531/13/14 della Commissione tributaria

Regionale della Lombardia, depositata il 14/5/2014;

lette le conclusioni scritte depositate dal Sostituto Procuratore

Generale Alberto Celeste che ha concluso per l’accoglimento del

ricorso.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/07/2021

dal Consigliere Dott. Stefano Pepe.

Fatto

RITENUTO

che:

1. Con atto del 29.10.2007 la Pirelli & S.p.A. (Pirelli) acquistava dalla Shared Service Center s.r.l. (S.S.C.) – oggi a seguito di modifica della denominazione Telecom Italia Information Technology S.r.l. – la quota pari al 99% del capitale sociale della Pirelli Sistemi Informativi s.r.l. (PSI) di cui diventava proprietaria dell’intero capitale sociale atteso che essa già deteneva la residua quota sociale dell’1%. La PSI, che era stata costituita dalla stessa Pirelli (socio unico) l’11.7.2007 con capitale di Euro 10.000,00, aveva quale unico suo cespite una azienda dedicata alla prestazione di servizi informatici, azienda che le era pervenuta in proprietà tramite conferimento da parte della S.S.C.; con atto del 19.9.2007 la PSI aumentava il capitale da Euro 10.000,00 a Euro 1.000.000,00 tramite il conferimento in essa da parte della SSC della predetta azienda informatica, valutata Euro 1.645.449,89 ai fini dell’aumento di capitale.

2 Le società contribuenti registravano l’atto del 29.10.2007, inteso come una cessione di quote sociali con imposta di registro in misura fissa ex art. 11 Tariffa parte I del D.P.R. n. 131 del 1986.

3. L’Agenzia delle entrate, con avviso di liquidazione n. (OMISSIS), contestava alle società ricorrenti che gli atti sopra indicati dovevano ricondursi ad un’unica operazione finalizzata a realizzare una cessione di ramo di azienda (da parte della S.S.C. della sua azienda di servizi informatici alla Pirelli) e, in tal senso, riqualificava l’atto da ultimo indicato e lo sottoponeva all’imposta di registro in misura proporzionale del 3% (riferita al valore dell’azienda quale dichiarata dalle parti in sede di conferimento in PSI Euro 1.645.449,89) e non fissa come indicato dalle contribuenti.

4 Avverso tale avviso la Pirelli S.p.a. e la S.S.C. S.r.l. proponevano ricorso al cui esito la Commissione tributaria Regionale della Lombardia (CTR), con sentenza n. 2531/13/14, depositata il 14/5/2014, in accoglimento dell’appello proposto dall’Agenzia delle entrate e, in riforma della sentenza della CTP, rilevava che l’Ufficio aveva fatto buon governo del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20 e correttamente qualificato l’atto sottoposto a tassazione come cessione di ramo di azienda e non di quote societarie e, per l’effetto, applicato l’imposta di registro in misura proporzionale.

5. Le società contribuenti propongo ricorso per cassazione affidato a due motivi.

6. L’Agenzia delle entrate ha depositato controricorso.

7. In prossimità della camera di consiglio le contribuenti hanno depositato memoria.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo le società ricorrenti deducono, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione e falsa applicazione dell’art. 100 c.p.c. e art. 329 c.p.c., comma 2, nonché dell’art. 111 Cost., comma 1.

Le contribuenti rilevano che la CTR avrebbe dovuto dichiarare l’inammissibilità dell’atto di appello, in quanto l’Agenzia delle entrate non aveva censurato la ratio decidendi della sentenza di primo grado che, diversamente da quanto ritenuto dall’Amministrazione finanziaria, aveva riconosciuto la sussistenza di valide ragioni economiche poste a fondamento dei singoli negozi intervenuti tra le stesse società ricorrenti, tutti connotati di autonoma causa e specifico effetto giuridico-economico. In ragione di ciò i giudici di prime cure avevano affermato la inapplicabilità del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20 in assenza di alcun intento antielusivo.

2. Con il secondo motivo viene dedotta, ex art. 360 c.p.c., comma 1 coma, n. 3, la violazione e falca applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20 e art. 76, comma 2.

Le società contribuenti rilevano che alla luce del disposto di cui all’art. 20 cit., e indipendentemente dal voler attribuire a tale norma valore antielusivo, la riqualificazione operata dall’Amministrazione finanziaria dell’atto del 29.10.20007 – come riconducibile ad un’unica operazione di cessione di ramo di azienda – non era corretta in quanto, da un lato, esso era dotato di propria causa da individuarsi in una cessione di quote sociali, dall’altro lato, assumeva rilievo la natura di holding della Pirelli S.p.a. che preclude la riqualificazione operata dall’Amministrazione poiché la cessione di ramo di azienda sarebbe stata un’operazione illegittima in ragione dell’oggetto sociale della holding.

3. Con ordinanza del 15 dicembre del 2020 il Collegio – nel rilevare che la Corte Costituzionale, con sentenza n. 158 del 2020, aveva dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale dell’art. 20 cit., come modificato dalla L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87, e dalla L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084 in riferimento agli artt. 3 e 53 Cost. nella parte in cui prevede che, ai fini dell’imposta di registro, l’interpretazione degli atti presentati alla registrazione debba avvenire solo in base al loro contenuto, senza fare riferimento ad atti collegati o ad elementi extratestuali – disponeva il rinvio a nuovo ruolo del giudizio in ragione del nuovo vaglio di costituzionalità a cui era stato sottoposto l’art. 20 cit., circa l’efficacia retroattiva delle modifiche sopra indicate.

3.1 La Corte Costituzionale, con sentenza n. 39 del 2021, ha in via preliminare osservato che la L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, nello stabilire che “la L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a), costituisce interpretazione autentica del testo unico di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, comma 1”, non detta direttamente, come spesso avviene, un contenuto che viene definito dalla stessa quale interpretazione autentica di una precedente disciplina. Esso è invece rivolto a definire, esplicitandola con la forza della legge, la natura di un pregresso intervento legislativo, quello del 2017, che non si era auto-qualificato, affermandone il carattere di interpretazione autentica e di conseguenza determinandone l’efficacia retroattiva. Fatta tale premessa, la Consulta ha dichiarato non fondata la questione di legittimità sopra indicata sul rilievo, in particolare, che la L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87, lett. a), (norma a cui occorre fare riferimento per individuare la portata retroattiva dell’interpretazione sopra indicata dell’art. 20 cit.) “appare finalizzato a ricondurre il citato art. 20 all’interno del suo alveo originario, dove l’interpretazione, in linea con le specificità del diritto tributario, risulta circoscritta agli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione (ovverossia al gestum, rilevante secondo la tipizzazione stabilita dalle voci indicate nella tariffa allegata al testo unico)”, concludendo che “proprio la clausola finale del censurato art. 20 “salvo quanto disposto dagli articoli successivi” concorre ad avvalorare la suddetta valenza sistematica dell’intervento legislativo del 2017 nell’assetto della disciplina del tributo”.

4. Osserva questa Corte che va esaminato il secondo motivo di ricorso poiché, in applicazione del principio processuale della ragione più liquida – desumibile dagli artt. 24 e 111 Cost. – deve ritenersi consentito al giudice di esaminare un motivo di merito, suscettibile di assicurare la definizione del giudizio, anche in presenza di una questione pregiudiziale. Ciò in considerazione del fatto che si impone un approccio interpretativo con la verifica delle soluzioni sul piano dell’impatto operativo, piuttosto che su quello della stretta consequenzialità logico-sistematica, ed è quindi consentito sostituire il profilo di evidenza a quello dell’ordine delle questioni da trattare, di cui all’art. 276 c.p.c.; ciò in una prospettiva aderente alle esigenze di economia processuale e di celerità del giudizio, come costituzionalizzata dall’art. 111 Cost.. Ne consegue che la causa può essere decisa sulla base della questione ritenuta di più agevole e pronta soluzione – anche se logicamente subordinata – senza che sia necessario esaminare previamente le altre (tra le altre, Cass. Sez. U, n. 9936 del 08/05/2014; Cass. n. 12002 del 28/05/2014; Cass. n. 11458 dell’11/5/2018; Cass. n. 363 del 9/1/2019).

Da quanto sopra consegue la fondatezza del secondo motivo di ricorso con assorbimento del primo.

4.1 La sentenza della CTR si fonda su di una interpretazione dell’art. 20 cit. che risulta in contrasto con quella fornita dalla Consulta e che ha portato questa Corte ad affermare da ultimo il principio secondo cui “In tema di imposta di registro, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20 – nella formulazione successiva alla L. n. 205 del 2017 che, secondo la L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084, ne ha fornito l’interpretazione autentica e alla luce delle sentenze della Corte costituzionale n. 158 del 2020 e n. 39 del 2021 – è legittima l’attività di riqualificazione dell’atto da registrare da parte dell’Amministrazione soltanto se operata “ab intriseco”, cioè senza alcun riferimento agli atti ad esso collegati e agli elementi extra-testuali, non potendosi essa fondare sull’individuazione di contenuti diversi da quelli ricavabili dalle clausole negoziali e dagli elementi comunque desumibili dall’atto” (Cass. n. 10688 del 22/04/2021 Rv. 661130 – 01). Ed invero, per effetto dell’art. 20 cit. resta ferma la legittimità dell’attività di riqualificazione per via interpretativa dell’atto da registrare da parte dell’Amministrazione soltanto se operata “ab intrinseco”, senza l’utilizzazione di elementi ad esso estranei, essendo viceversa la finalità antielusiva profilo affatto estraneo alla disposizione in esame. Diversamente, a diversi limiti, soggiace la potestà dell’Amministrazione finanziaria quando la riqualificazione è diretta a far valere il collegamento negoziale e, più in generale, qualunque forma di abuso del diritto ed elusione fiscale, ai sensi della L. n. 212 del 2000, art. 10-bis trattandosi di ipotesi estranea alla ermeneutica dell’atto da registrare. L’azione accertatrice, in tali casi, si deve attuare mediante apposito e motivato atto impositivo, preceduto – a pena di nullità – da una richiesta di chiarimenti, che il contribuente può fornire entro un certo termine, il tutto da svolgersi all’interno di uno specifico procedimento di garanzia; procedimento che non è stato seguito nella fattispecie in esame.

L’avviso di liquidazione emesso dall’Agenzia delle entrate nel caso di specie risulta in palese contrasto con tali principi in quanto volto ad individuare la causa dell’atto oggetto di imposizione dando rilievo ad un collegamento con altri atti i quali, peraltro, sempre secondo l’assunto dell’Amministrazione, sarebbero prova di un intento elusivo posto in essere dalle contribuenti; intento che, per come affermato dalle sentenze della Consulta sopra richiamate, è del tutto estraneo alla portata applicativa dell’art. 20 cit. e per il quale l’Ufficio deve attivare il procedimento di cui all’art. 10-bis cit..

4. Il ricorso va dunque accolto e la sentenza impugnata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in punto di fatto, la controversia può essere decisa nel merito con l’accoglimento dell’originario ricorso delle contribuenti.

5. Le spese dell’intero giudizio devono essere compensate in ragione della evoluzione normativa e dei recenti indicati arresti della giurisprudenza costituzionale e di legittimità.

P.Q.M.

La Corte:

Accoglie il secondo motivo di ricorso, assorbito il primo, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso delle contribuenti;

Spese compensate.

Così deciso in Roma, mediante collegamento da remoto, ai sensi del D.L. 28 ottobre 2020, n. 137, art. 23, comma 9, conv. con modif. dalla L. 18 dicembre 2020, n. 176, il 14 luglio 2021.

Depositato in Cancelleria il 19 luglio 2021