Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20611 del 31/07/2019

Cassazione civile sez. trib., 31/07/2019, (ud. 09/04/2019, dep. 31/07/2019), n.20611

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A. P. – Consigliere –

Dott. BERNAZZANI Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 25917-2015 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrenti –

contro

C.M.D., B.A., B.M.;

– intimati –

Nonchè da:

B.M., C.M.D., B.A., domiciliati in

ROMA presso la cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, rappresentati

e difesi dall’avvocato PACE FABIO;

– ricorrenti incidentali –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimati –

avverso la sentenza n. 5819/2014 della COMM. TRIB. REG. del LAZIO,

depositata il 30/09/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

09/04/2019 dal Consigliere Dott. CATALDI MICHELE.

Fatto

RILEVATO

Che:

1. Il contribuente B.M., ex dirigente dell’Enel s.p.a., ha richiesto all’Agenzia delle Entrate il rimborso delle somme che il sostituto d’imposta avrebbe indebitamente trattenuto in eccedenza, come ritenuta IRPEF, sul capitale erogatogli, al momento della cessazione del rapporto di lavoro, sulla base della polizza vita avente ad oggetto la tutela assicurativa avverso il rischio di morte e di invalidità permanente non dipendente da infortuni, di cui al Contratto Collettivo Nazionale per i dirigenti delle aziende industriali stipulato il 16 maggio 1985, che un successivo accordo aziendale tra l’Enel s.p.a. e la F.N. D.A.I.- Federazione Nazionale Dirigenti Aziende Industriali, del 16 aprile 1986, aveva convertito in un rapporto di previdenza integrativa aziendale (P.I.A.).

Sosteneva infatti il contribuente che l’erogazione in questione andava piuttosto assoggettata all’aliquota del 12,50% sulla differenza tra il capitale erogato ed i premi riscossi, ai sensi del combinato disposto del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 42, comma 4, e L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6.

Pertanto, il contribuente riteneva indebitamente trattenuta, per effetto dell’erronea applicazione della maggior aliquota, la somma di Euro 461.319,87 – o, in subordine l’importo di Euro 313.054,92-, della quale chiedeva la ripetizione.

2. Avverso il silenzio rifiuto formatosi sull’istanza, il contribuente ha proposto ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, che lo ha parzialmente accolto, condannando l’ufficio al rimborso della differenza tra quanto trattenuto dal sostituto d’imposta ed il dovuto, applicando la ritenuta del 12,50% sull’imponibile determinato secondo i criteri di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 42, comma 4.

3.Contro la decisione di primo grado l’Ufficio ha quindi proposto appello innanzi alla Commissione tributaria regionale del Lazio, che lo ha accolto parzialmente, ritenendo che – essendosi il Bonetta iscritto alla forma pensionistica complementare, rappresentata dal fondo di previdenza esterno denominato “PIA”, in epoca precedente al 28.4.93, data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993 l’aliquota del 36,66% applicata dall’Ufficio a titolo di tassazione separata del D.P.R. n. 917 del 1986, ex artt. 16 e 17 (testo all’epoca vigente) fosse applicabile solo sull’importo dei contributi versati dal datore di lavoro e dal lavoratore, laddove al rendimento netto costituito dal capitale corrisposto al lavoratore all’atto della cessazione del rapporto, in virtù del predetto fondo pensionistico complementare, si sarebbe dovuta applicare invece la minore aliquota del 12,50, ai sensi della L. n. 482 del 1985, art. 6.

4.Avverso tale sentenza d’appello l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, che questa Corte, con la sentenza del 3/02/2012, n. 1565, ha così deciso: “P.Q.M. LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata con rinvio ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, che provvederà alla liquidazione anche delle spese del giudizio di cassazione. “.

4.1. Giova trascrivere, per quanto, per quanto qui interessa, la motivazione della stessa sentenza:” (…) 3.2.4. Tutto ciò premesso, va rilevato che l’indirizzo giurisprudenziale ora menzionato è stato, poi, recepito e confermato dalle Sezioni unite di questa Corte, le quali – prendendo in esame proprio la vicenda del fondo P.I.A. costituito dall’ENEL – hanno ribadito che, in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti ed a causa previdenziale prevalente, sono soggette ad un trattamento tributario diversificato, in ragione del periodo di tempo nel quale gli importi spettanti al dipendente sono dovuti. E precisamente:

a) per gli importi maturati fino al 31.12.2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui alD.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6;

b) per gli importi maturati a decorrere dall’1.1.2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al cit. D.P.R. n. 917, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17 (cfr. Cass. S.U. 22.6.2011 n. 13642). 3.2.5.

Ebbene, nel caso di specie, il giudice del merito, pur avendo ritenuto di applicare, esclusivamente “sulla parte relativa al rendimento, la ritenuta a titolo di imposta del 12,50%, di cui alla L. n. 482 del 1985, art. 6″, con apparente applicazione del principio richiamato, è pervenuto a conclusioni che appaiono generiche e non sorrette da una congruente analisi giudica della fattispecie concreta. In particolare, non è stato compiuto un accertamento sulla natura e quantità del rendimento che sarebbe stato liquidato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego da parte del Fondo, sul mercato, del capitale accantonato, e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi solo rispetto a quest’ultimo rendimento l’affermata tassazione al 12,50%.

Per tutte le ragioni esposte, pertanto, il ricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate deve essere parzialmente accolto, con conseguente cassazione dell’impugnata sentenza e con rinvio ad altra sezione della CTR del Lazio, perchè accerti, in coerenza con il principio di diritto sopra enunciato, il rendimento derivante dall’impiego, sul mercato, del capitale costituito dagli accantonamenti imputabili ai contributi versati al Fondo dal datore di lavoro e dal lavoratore. (…)”.

5. Riassunto da C.M.D., B.A. e B.M. – eredi del contribuente B.M., nel frattempo deceduto- il giudizio dinanzi la CTR del Lazio, quest’ultima, con la sentenza n. 5819/10/2014, depositata il 30 settembre 2014, ha accolto parzialmente l’appello dell’Ufficio, così motivando, per quanto qui di particolare interesse, dopo aver richiamato Cass., Sez.U., 22/06/2011,n. 13642, citata dalla stessa Cass., 03/02/2012, n. 1565, che aveva cassato con rinvio la precedente decisione d’appello:” In considerazione che, in linea di principio, debba darsi applicazione al principio di diritto affermato dalla sentenza della Corte di cassazione richiamata, il Collegio ritiene che sia onere dell’Amministrazione finanziaria espletare ogni utile indagine al fine di poter dare esecuzione alle pronunzie giurisprudenziali, soprattutto in presenza di indizi di prova forniti dal contribuente in sede di richiesta di rimborso e fatti salvi gli effetti di un eventuale giudizio di ottemperanza. Nei sensi di cui in motivazione, l’appello deve essere parzialmente accolto.”.

6.L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per la cassazione della sentenza emessa dal giudice del rinvio, proponendo tre motivi.

7. Gli eredi del contribuente si sono costituiti con controricorso, proponendo ricorso incidentale, affidato a due motivi.

8. Entrambe le parti hanno depositato memorie.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Con il primo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la ricorrente Agenzia censura la decisione impugnata per violazione o falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992 ,n. 546, art. 63, e artt. 384 e 392 c.p.c., s.s., assumendo che il giudice del rinvio non si sarebbe uniformato al principio di diritto – esposto nella sentenza con la quale questa Corte aveva cassato la precedente decisione e rinviato la causa alla CTR- che gli imponeva di accertare natura e quantità del rendimento che sarebbe stato liquidato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego da parte del Fondo, sul mercato, del capitale accantonato, e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi solo rispetto a quest’ultimo rendimento l’affermata tassazione al 12,50%.

2. Con il secondo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la ricorrente Agenzia censura la decisione impugnata per violazione o falsa applicazione degli artt. 115 e 394 c.p.c., assumendo che avrebbe errato il giudice del rinvio nel non rilevare che, nel ricorso per riassunzione, le controparti, dopo aver negato che la configurazione di un “rendimento” da sottoporre all’aliquota del 12,50% presupponesse l’impiego del relativo capitale sul mercato, avevano ammesso che il rendimento della P.I.A. era costituito dalla differenza tra l’ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, pur contemporaneamente identificando lo stesso “rendimento” con la redditività del patrimonio netto di Enel s.p.a.

3. Con il terzo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la ricorrente Agenzia censura, in subordine, la decisione impugnata per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti, costituto dalla sussistenza o meno, ed eventualmente dalla misura, dell’impiego sul mercato, del capitale accantonato, e del rendimento conseguito in relazione a tale impiego, rispetto al quale soltanto si giustifica la tassazione al 12,50%.

4. Con il primo motivo di ricorso incidentale, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, gli eredi del contribuente censurano la decisione impugnata per violazione degli artt. 112 c.p.c. e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 7 e 63, perchè il giudice a quo ha omesso di pronunciarsi sulla quantificazione del “rendimento” tassabile con l’aliquota del 12,50%, e quindi sullo stesso ammontare del rimborso, che presupponeva la previa determinazione del quantum del “rendimento”.

5. Con il secondo motivo di ricorso incidentale, formulato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, gli eredi del contribuente censurano la decisione impugnata per violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2967 c.c.; artt. 115 e 167 c.p.c.; e D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, assumendo che avrebbe errato il giudice del rinvio nel non considerare assolto l’onere probatorio, da parte del contribuente, in ordine all’esistenza ed alla quantificazione del “rendimento” da sottoporre all’aliquota del 12,50%, in difetto di contestazione da parte dell’ufficio ed in presenza della dichiarazione, proveniente da Enel s.p.a., versata in atti dal contribuente.

5.1. Il primo motivo del ricorso principale è fondato.

Infatti, la sentenza del 3/02/2012, n. 1565, di questa Corte ha rimesso la causa al giudice del merito affinchè accertasse in concreto la natura e la quantità del rendimento che sarebbe stato liquidato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego sul mercato, del capitale accantonato, e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi solo rispetto a quest’ultimo rendimento l’affermata tassazione al 12,50%.

Era quindi richiesto alla CTR di accertare il rendimento derivante dall’impiego, sul mercato, del capitale costituito dagli accantonamenti imputabili ai contributi versati.

Pertanto, deve innanzitutto escludersi la fondatezza della tesi degli eredi del contribuente secondo la quale, nel giudizio di merito, per effetto dell’asserita mancata contestazione da parte dell’Ufficio circa l’applicazione dell’aliquota del 12,50%, sarebbe divenuta incontestabile la sussistenza del “rendimento”.

Infatti, la verifica dell’esistenza o meno dei presupposti dell’applicazione dell’aliquota del 12,50%, che dalla stessa sentenza impugnata risulta contestata dall’Ufficio, costituiva proprio l’accertamento demandato al giudice del rinvio.

Per le stesse ragioni, è infondata anche l’ulteriore argomentazione dei controricorrenti, secondo la quale al giudice del rinvio sarebbe stata rimessa esclusivamente la determinazione del quantum delle somme sulle quali applicare l’aliquota ridotta, e non anche l’accertamento dell’an di un “rendimento” da sottoporre a tale minore imposizione. Tanto premesso, con la sentenza qui impugnata il giudice a quo si è integralmente sottratto all’applicazione del principio di diritto che per gli importi maturati fino al 31.12.2000 ed ai fini dell’applicazione, alle sole somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento, della ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6 – gli demandava di verificare: a) se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego sul mercato, del capitale accantonato; b) quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego. La motivazione della sentenza emessa dalla CTR in sede di rinvio, specie nella parte ante riprodotta, evidenzia infatti inequivocabilmente come il giudice a quo, riaffermata “in linea di principio” la cogenza del principio di diritto, abbia rimesso all’Amministrazione finanziaria l’onere della relativa “indagine” nella fase esecutiva della stessa sentenza, “fatti salvi gli effetti di un eventuale giudizio di ottemperanza”. Nè contrasta, con la totale omissione dell’accertamento demandato alla CTR dalla sentenza di questa Corte che aveva cassato con rinvio, la menzione, nella motivazione della decisione qui impugnata, di “indizi di prova forniti dal contribuente in sede di richiesta di rimborso”, trattandosi di un richiamo assolutamente generico, privo di qualsiasi concreto riferimento sia a specifici mezzi istruttori assunti nel giudizio di merito, sia ad una qualche loro incidenza sul convincimento del giudicante sull’oggetto del necessario previo accertamento, del resto a sua volta omesso.

Pertanto la sentenza impugnata, che pure ha reiterato l’accoglimento parziale dell’appello dell’ufficio, ha fatto applicazione solo formale ed apparente del principio di diritto richiamato, nella sostanza omettendone invece ogni ottemperanza, ai fini della decisione di merito.

Va quindi cassata la sentenza impugnata, con rinvio della causa al giudice a quo affinchè, in diversa composizione, applichi il principio di diritto di cui alla precedente sentenza di questa Corte del 3/02/2012, n. 1565, previo il necessario accertamento da quest’ultimo demandatogli, oltre a regolare le spese di questo giudizio.

Gli ulteriori motivi del ricorso principale e di quello incidentale restano assorbiti.

PQM

Accoglie il primo motivo del ricorso principale;

dichiara assorbiti il secondo ed il terzo motivo del ricorso principale;

dichiara assorbito il ricorso incidentale;

rinvia alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 9 aprile 2019.

Depositato in Cancelleria il 31 luglio 2019