Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20471 del 06/09/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 20471 Anno 2013
Presidente: ADAMO MARIO
Relatore: CIRILLO ETTORE

SENTENZA

sul ricorso 26017-2010 proposto da:
AGENZIA DELLE DOGANE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente contro

2013
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AEROPORTI DI ROMA SPA;
– Intimato –

Nonché da:
AEROPORTI DI ROMA SPA in persona dell’Amministratore
Delegato e

legale

rappresentante pro tempore

Data pubblicazione: 06/09/2013

elettivamente domiciliato in ROMA VIA GIOVANNI
PAISIELLO 33, presso lo studio dell’avvocato DI TANNO
E ASSOCIATI STUDIO LEGALE E TRIBUTARIO, rappresentato
e difeso dagli avvocati NICASTRO ROSAMARIA, PETRECCA
STEFANO giusta delega a margine;

contro

AGENZIA DELLE DOGANE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– controrícorrente a ricorso incidentale –

avverso la sentenza n. 563/2009 della COMM.TRIB.REG.
di ROMA, depositata il 21/10/2009;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 05/03/2013 dal Consigliere Dott. ETTORE
CIRILLO;
udito per il ricorrente l’Avvocato ALBENZIO che ha
chiesto l’accoglimento;
udito per il controricorrente l’Avvocato PETRECCA che
ha chiesto il rigetto;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. IMMACOLATA ZENO che ha concluso per il
rinvio a nuovo ruolo accoglimento per quanto di
ragione incidentale condizionato.

– controrícorrente incidentale –

RITENUTO IN FATTO
1. La Società Aeroporti di Roma – AdR, gestore dell’aeroporto di
Fiumicino in forza di convenzione approvata con d.m. del 1° luglio 1974
giusta legge 755/73, assicura dall’epoca una pluralità di servizi in via
diretta o per il tramite di organismi pubblici (Enav, Enac, VV.FF., P.S.,
G.d.F., etc.) e soggetti privati operanti in loco.
In particolare, l’art.4 della concessione obbliga l’AdR a provvedere alla

fronte di tali servizi, ivi compresa la fornitura di energia elettrica, la
concessionaria riceve compensi forfetari dai soggetti beneficiari, fatta
eccezione per gli organismi pubblici che fruiscono delle prestazioni
gratuitamente (Legge 755/73, art.2).
Riguardo all’energia elettrica l’AdR versa sia l’imposta erariale (TUA
504/95, artt. 52 e seg. ), sia l’addizionale provinciale [D.L. 511/88, art.6
c.1, lett. c) ], come titolare di unica utenza ossia con riferimento
all’energia acquistata sul mercato o autoprodotta dai gruppi elettrogeni
di soccorso. Perciò, per gli anni dal 2002 al 2006, rivendica (a) sia la cd.
“esenzione opificio”, cioè l’esenzione dal pagamento dell’imposta erariale
per l’utilizzo di energia elettrica in opifici industriali aventi consumo
mensile superiore a 1,2 milioni di Kwh [TUA, art.52, prima c.2, lett. obis) e poi c.3 lett.f)], (b) sia l’esenzione dall’addizionale provinciale per
l’utilizzo di energia elettrica in utenze non abitative aventi consumo
mensile superiore a 200 mila Kwh.

2. Secondo l’Ufficio tecnico di finanza, nei diversi atti impugnati dalla
contribuente (nella specie l’avviso di pagamento n.400 del 20/09/2007
per € 1.165.838,55 d’imposta evasa), questa cede a terzi operanti in
aeroporto parte dell’energia elettrica, anche acquistata sul mercato
attraverso apposita cabina di trasformazione, così sottraendo a
tassazione i consumi propri dei diversi soggetti operanti nello scalo di
Fiumicino e omettendo di denunciarsi come soggetto passivo d’imposta
quale “commerciante di energia” o “officina di acquisto per la rivendita”.
Inoltre, la contribuente ha fruito della cd. “esenzione opificio” per
l’energia elettrica impiegata direttamente, pur non essendo titolare di
stabilimento tecnicamente organizzato per l’esercizio di attività diretta
alla produzione di beni.

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1

provvista di luce, forza motrice illuminazione e condizionamento. A

3. Nel successivo e vasto contenzioso la CTR-Lazio, su separati appelli
dell’Ufficio di Roma

1 dell’Agenzia delle dogane, conferma gli

annullamenti degli atti fiscali pronunciati dai giudici tributari di prime
cure ritenendo, che l’aeroporto di Fiumicino sia unica unità produttiva,
tecnicamente organizzata ancorché complessa, con gestione
unitariamente costituita in capo alla concessionaria AdR, che
rappresenta unico utente ai fini delle imposte gravanti sul consumo
Sicché, a tali fini, quella che conta è solo la

quantità complessivamente consumata dall’intero comprensorio
aeroportuale, indipendentemente dalla modalità di approvvigionamento
e di distribuzione.
Tali rilievi, uniti a manchevolezze circa i criteri di quantificazione delle
pretese erariali, sono posti a fondamento anche della sentenza n.563 del
21 ottobre 2009 sull’avviso di pagamento n.400 del 20 settembre 2007.

4. Propone ricorso per cassazione, affidato a plurimi motivi, l’Agenzia
delle Dogane; la contribuente resiste con controricorso e ricorso
incidentale condizionato, ai quali l’amministrazione replica con
controricorso. Le parti si difendono anche con memorie.

CONSIDERATO IN DIRITTO
5.

Con il primo motivo di ricorso principale, denunciando plurime

violazioni di norme di diritto (TUA, artt. da 52 a 55; D.L. 511/88, art.6;
Preleggi, art.12), l’Agenzia delle dogane

sostiene che le imposte

richieste conseguono all’illegittimo cumulo – al fine di godere delle
esenzioni o delle soglie d’imposizione – dei consumi elettrici di più
soggetti operanti nell’unico comprensorio aeroportuale di Fiumicino
servito da un unico “punto presa” intestato alla concessionaria AdR, che
non rispetta le prescrizioni imposte, per la cessione a terzi dell’energie,
al “fabbricante” al quale sono equiparati chi autoproduce energia sia chi
la acquista da altri.
Rileva che, solo costituendosi come officina elettrica attraverso la
denuncia all’Ufficio tecnico di finanza l’AdR può fornire energia a terzi, a
qualsiasi titolo operanti nel comprensorio aeroportuale; di talché, solo
così facendo, il fisco ha la possibilità di imporre alla contribuente di
munirsi di contatori a valle per differenziare i consumi proprio da quelli
per l’energia fornita a terzi.

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dell’energia elettrica.

Con il secondo motivo, denunciando plurime violazioni di norme di diritto
(Cod. Civ., art.2697; TUA, artt. 53 e 59), l’Agenzia delle dogane
sostiene che, in mancanza di contatori separati per i vari usi e tenuto
conto del riparto degli oneri probatori per i benefici fiscali, la prova delle
imposte evase, con l’illegittimo cumulo dei consumi diretti della soc. AdR
e quelli degli altri operatori aeroportuali, può essere raggiunta per
presunzioni.

correlati alle medesime questioni oggetto dei primi due motivi.

6. Il ricorso principale (redatto in conformità ai requisiti dell’art.366 cod.
proc. civ.) è fondato e va accolto nei sensi di seguito precisati (v. infra
§10).
In primo luogo, si rileva che, riguardo all’imposta erariale sul consumo
dell’energia elettrica, l’addizionale provinciale, prevista dall’art. 6 del d.l.
28 novembre 1988, n. 511 in ordine a qualsiasi uso effettuato in locali e
luoghi diversi dalle abitazioni, fino al limite massimo di 200.000
chilowattora di consumo al mese, si applica in relazione a ciascun
distinto punto di acquisto dell’energia, anche se una pluralità di essi
facciano capo ad un medesimo soggetto giuridico esercente un’unitaria
attività produttiva (Sez. 5, Sentenza n. 2847 del 24/02/2012, Rv.
621418)
Invero l’art. 54, comma terzo, del d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA) unica disposizione relativa all’officina delle imprese acquirenti di energia
elettrica per farne rivendita o uso proprio – facendo riferimento alle linee
di distribuzione, ha riguardo ad una situazione sovrapponibile a quella
descritta dal precedente comma secondo, che, relativamente al
fabbricante, prevede la figura delle officine distinte perché esercitate in
luoghi distinti, anche se messi in comunicazione attraverso un’unica
linea di distribuzione, rendendo rilevante il luogo di fornitura dell’energia
(ult. cit.).
Né tale disciplina risulta in contrasto con gli artt. 3 e 53 Cost., nella
parte in cui assoggetta a maggiore imposizione sui consumi di energia
elettrica i contribuenti che prelevano energia da differenti punti di
consegna, rispetto a quelli che prelevano la stessa quantità di energia da
un unico punto di consegna, precludendo ai primi l’applicazione
regressiva del prelievo stabilita per i secondi, poiché la disponibilità di
plurimi punti di presa, consentendo una più flessibile ed articolata

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Con il terzo motivo, l’Agenzia delle dogane denuncia vizi motivazionali

organizzazione dell’attività produttiva, legittima la diversificazione
impositiva e costituisce un presupposto oggettivo, la cui valorizzazione è
coerente con la natura del tributo, che è imposta di consumo e non sul
reddito, tanto più che solo a quest’ultima è riferibile il principio
costituzionale di progressività. (ult. cit.).
In secondo luogo si osserva, che le aliquote dell’imposta erariale sul
consumo dell’energia elettrica di cui all’art. 17 del d.l. 23 febbraio 1995,

degli enti locali di cui all’art. 6 del d.l. 28 novembre 1988, n. 511 (conv.
in legge 27 gennaio 1989, n. 20), per il riferimento alle forniture
effettuate in favore dell’officina contenuto nell’art. 54 del TUA, sono
congegnate in base ad una tariffazione con meccanismo regressivo per il
quale, dovendo essere perseguite strategie aziendali e di politica
commerciale volte ad incentivare i consumi, a maggiori utilizzi
corrispondono prezzi inferiori. (Sez. 5, Sentenza n. 24687 del
23/11/2011, Rv. 620173)
Ne consegue che le tariffe devono essere commisurate ai consumi delle
singole unità produttive e non a quelli effettuati, in cumulo, da tutti gli
stabilimenti di consumo, anche se portano a conclusione le lavorazioni di
un unico processo produttivo ovvero realizzano comunque le unitarie
finalità aziendali. Altrimenti, non potrebbero essere versate le addizionali
agli enti territoriali – eventualmente diversi – in cui possono essere
ubicati i singoli impianti e si acuirebbe il divario tra imprese di diverse
dimensioni, potendo solo quelle più grandi cumulare tutti i consumi e
attingere più facilmente a tariffe economicamente più favorevoli, con
indubbie ricadute sul principio di parità di trattamento. (ult. cit.).
Analogamente si ritiene, nella giurisprudenza di legittimità, che
l’esenzione dall’imposta erariale sull’energia elettrica, concessa dall’art.
52, comma 2, lett. o-bis), del TUA nella fattispecie di consumo mensile
superiore a 1,2 milioni di chilowattora in regime di autoproduzione, non
può riferirsi al consumo complessivo di una pluralità di aziende solo
perché incluse nello stesso comprensorio industriale, occorrendo
viceversa disaggregare, ai fini del riconoscimento del beneficio, i
consumi mensili di ogni singola azienda, in conformità alla natura
sostanzialmente regressiva della tariffazione. (Sez. 5, Sentenza n. 3537
del 07/03/2012, Rv. 621301).

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n. 41 (conv. in legge 22 marzo 1995, n. 85) e le relative addizionali

7.

Orbene, non è contestato che l’energia elettrica acquistata sul

mercato attraverso apposita cabina di trasformazione sia nella titolarità
dell’AdR come “officina di acquisto di energia elettrica” (art. 53, primo e
secondo comma, del TUA). Resta, quindi, modificata la modalità
d’impiego della energia elettrica da uso proprio e a uso anche dei terzi,
mediante collegamento alla presa dell’officina cedente (art. 54, terzo
comma, del TUA).

terzi concessionari, da considerarsi veri e propri consumatori-finali;
perciò, quale rivenditore, assume la posizione di soggetto passivo della
imposta sui consumi di energia dei predetti concessionari. In particolare,
la Società Aeroporti di Roma viola l’obbligo di denuncia posto dal quarto
comma dell’art. 53 del TUA, che prevede la denuncia delle eventuali
modificazioni o variazioni delle attività di un’officina fornita di licenza: a
tale fattispecie normativa va ricondotto il mutamento della sua posizione
fiscale da soggetto utilizzatore in proprio a soggetto distributore di
energia elettrica (vedasi, nello stesso senso sul caso Telecom, le
recentissime decisioni di questa Corte del 28/01/2013, pubblicate il
13/03/2013 coi nn. 6247 e 6248).

8. Né vale invocare, a fini esonerativi degli obblighi di legge, le fonti
convenzionali vigenti tra la contribuente e la P.A., che si limitano solo a
regolare i criteri per l’accertamento degli scaglioni di energia ai fini
dell’imposta erariale e delle addizionali, la presentazione mensile
all’Ufficio tecnico di finanza di Roma di copia delle fatture di acquisto
dell’energia elettrica emessa da parte delle società distributrici e la
facoltà della contribuente stessa di gestire servizi particolari mediante
affidamento degli stessi a terzi in appalto o in sub concessione parziale
(art.4 della legge 755/73) ovvero di «consentire … l’uso … di locali ed
aree site nelle aerostazioni … in genere ad attività commerciali utili al
servizio aeroportuale e di introitarne il relativi proventi».
Si tratta, dunque, di attività commerciali che testualmente non rientrano
tra i servizi essenziali per l’aerostazione (es. di ordine pubblico, sanità,
antincendio, etc.), ma che sono semplicemente «utili al servizio
aeroportuale» e che danno luogo ad autonome entrate, ossia
«proventi», per la Società Aeroporti di Roma. Il fatto che questa, in
generale, «assume l’obbligo di provvedere a proprie cure e spese … alla
provvista di … luce, forza motrice» non rileva ai fini di esonerarla dagli

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5

Dunque, la Società Aeroporti di Roma somministra energia elettrica ai

obblighi fiscali, atteso che la fornitura di energia a terzi, gestori di
attività commerciali in area aeroportuale in base a patti pacificamente
onerosi, muta obiettivamente la posizione fiscale della Società Aeroporti
di Roma da soggetto utilizzatore a soggetto distributore di energia
elettrica.

9. Passando all’esame delle questioni circa la quantificazione della

mancata misurazione del consumo, per l’accertata assenza di misuratori
presso i terzi cessionari dell’energia, non può esonerare la contribuente
dall’obbligo fiscale di corrispondere i tributi sui consumi realmente
effettuati.
Tale principio, desunto dalla giurisprudenza di questa Corte sulla
responsabilità contrattuale per somministrazione di energia elettrica (cfr.
Sez. 3, Sentenza n. 1533 del 08/06/1963, Rv. 262284), trova indiretto
riscontro negli orientamenti di legittimità anche in tema di esenzioni ed
agevolazioni, per i casi di mancata ottemperanza alle prescrizioni di cui
agli artt. 53 e 55 del TUA, riguardanti, rispettivamente la preventiva
denuncia di officina elettrica e l’applicazione degli speciali congegni di
misura, potendosi accertare le quantità di energia impiegata con altri
mezzi istruttori predisposti dalla legge, diversi dagli accorgimenti tecnici
previsti dal citato testo unico. (Sez. 5, Sentenza n. 19321 del
22/09/2011, Rv. 619012).
Peraltro, questo Collegio ritiene di dover confermare che incombe al
soggetto che invoca esenzioni e agevolazioni la dimostrazione rigorosa
dell’utilizzo di energia elettrica, secondo la regola generale per la quale
spetta al contribuente che invochi il beneficio fiscale l’onere di provare
l’esistenza dei presupposti richiesti; sicché egli deve provare
compiutamente il particolare uso dell’energia elettrica che giustifichi
esenzioni e/o nonché la quantità di energia impiegata. (cfr. Sez. 5,
Sentenza n. 20679 del 2008, in motiv.) .
Perciò, nella specie, l’onere della prova ricade sulla Società Aeroporti di
Roma , in primo luogo perché invoca eccezioni alla regola generale della
imponibilità secondo il TUA, ed inoltre perché non ha reso possibile il
controllo attraverso strumenti di misurazione presso i terzi beneficiari
previsti dalla legge (cfr. Sez. 5, Sentenza n. 3868 del 2005, in motiv.).
Nella specie, una volta dimostrati con opportune ricognizioni i fatti
costitutivi della pretesa tributaria azionata (p.v.c.), il fisco ha proceduto

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pretesa erariale, si osserva che, in materia di energia elettrica, la

alla quantificazione dei consumi sulla scorta di presunzioni semplici che,
essendo correlate alle attrezzature elettriche installate, colgono sul
piano logico e circostanziale il reale senso economico dell’operazione
condotta dalla Società Aeroporti di Roma, onde desumerne la ricaduta
fiscale, senza che la contribuente, invece, adduca alcunché in contrario
riguardo al succitato onere probatorio a suo carico (v. in fra §13).

l’assorbimento del terzo mezzo (per correlati meri vizi motivazionali), la
cassazione senza rinvio della sentenza d’appello e il rigetto nel merito
del ricorso introduttivo, non essendo necessari ulteriori accertamenti di
fatto (art. 384 cod. proc. civ.).

11. Tali conclusioni non sono inficiate dal ricorso incidentale condizionato
che va interamente disatteso.
Esso, in primo luogo, lamenta il rigetto implicito dell’eccezione
d’inammissibilità dell’appello per incompetenza funzionale dell’appellante
Ufficio di Roma 1, ripropone la questione in sede di legittimità per
violazione di norme di diritto (d.lgs. 546/1992, artt. 10, 52, 53).
Assume, che, a decorrere del 13 dicembre 2007, le competenze del
soppresso Ufficio tecnico di finanza, autore del provvedimento
impugnato, sono devolute all’Ufficio della Dogana di Roma 2,
territorialmente competente sull’aeroporto di Fiumicino (Dir. n. 1919/UD
del 20/11/2007) e, dunque, unico ad essere legittimato, sul piano
sostanziale e processuale, ad appellare la sentenza di prime cure.

12. Il motivo non è fondato, valendo per l’Agenzia delle dogane gli stessi
principi consolidatamente enunciati da questa Corte per le altre Agenzie
(ex multis Cass. 14815/11). Si è detto, infatti, anche in dottrina che «ai
fini esclusivi del rapporto processuale … la qualità di parte dinanzi alle
commissioni tributarie è assunta dal singolo ufficio dell’amministrazione
finanziaria periferica che ha trattato la controversia», ossia, secondo il
tenore del d.lgs. 546/1992, art. 10, «l’ufficio … che ha emanato l’atto
impugnato» (Cass. 15781/12, in motiv. §05).
Invero, gli uffici di una medesima Agenzia fiscale, nelle grandi aree
metropolitane, sono espressione di una distribuzione delle competenze a
essa intrinseca, disposta con atti interni – denominati decreti direttoriali
– aventi natura oggettiva e soggettiva di atti amministrativi e privi

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10. L’accoglimento dei primi due motivi del ricorso principale, comporta

d’efficacia verso il pubblico degli utenti; pertanto, la loro violazione da
parte degli uffici non comporta alcun vizio (Cass. 16436/09, in
fattispecie relativa all’emissione di cartelle esattoriali da parte di un
ufficio dell’Agenzia delle entrate di Roma).
Il formante giurisprudenziale, del resto, è nel senso che, per ogni
Agenzia fiscale, la legittimazione a stare in giudizio nei processi tributari
è riconosciuta, nei gradi di merito, in via concorrente anche agli uffici

effetti del potere esercitato con l’emissione del provvedimento
impugnato che rimane sempre in capo all’Agenzia fiscale quale soggetto
di diritto. Infatti, siccome gli uffici periferici non hanno autonoma
soggettività rispetto all’Agenzia fiscale nella cui struttura del quale sono
organicamente inseriti, le sentenze emesse nelle controversie tributarie
producono i loro effetti direttamente nella sfera giuridica della Agenzia
fiscale e non dell’Ufficio periferico presente in giudizio.
Dunque, tutto ciò che riguarda l’articolazione organizzativa interna
dell’Agenzia fiscale (modifiche di struttura o competenze; soppressione,
accorpamento o scissione; redistribuzione territoriale degli uffici
periferici) deve ritenersi processualmente irrilevante, essendo sempre e
comunque riferibile l’attività difensiva all’Agenzia fiscale, quale persona
giuridica di diritto pubblico, giammai al singolo ufficio periferico, le cui
vicende organizzative restano del tutto indifferenti.

13. Infine, denunciando il rigetto implicito del relativo rilievo, la Società
Aeroporti di Roma infondatamente insiste sulla nullità dell’atto
impositivo per generiche carenze motivazionali e probatorie (art. 7 dello
Statuto; art. 2697 cod. civ.).
Nel richiamare le considerazioni già svolte sul secondo motivo di ricorso
principale e sugli oneri a carico della contribuente (v. sopra §9) e
principi oramai consolidati sulla legittima motivazione

per relationem

degli atti tributari (ex multis Sez. 5, Sentenza n. 4523 del 21/03/2012,
Rv. 622113), si osserva che, trattandosi nella specie di accertamento di
natura eminentemente tecnica, la presenza e l’adeguatezza della
motivazione rilevano non già a fini della legittimità, ma della attendibilità
concreta del giudizio accennato, e, in sede contenziosa, della verifica
della bontà delle ragioni oggetto della pretesa indicata in motivazione
(cfr. in generale Sez. 5, Sentenza n. 5404 del 04/04/2012, Rv. 621890).

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periferici, senza tuttavia che ciò muti la titolarità e la riferibilità degli

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Del resto, l’accertamento fiscale è provvedimento autoritativo con il
quale l’amministrazione fa valere la propria pretesa tributaria,
esternandone il titolo e le ragioni giustificative al fine di consentire al
contribuente di valutare l’opportunità di esperire l’impugnazione
giudiziale, nell’ambito della quale l’Ufficio finanziario è tenuto a passare
dall’allegazione della propria pretesa alla prova, anche per presunzioni
semplici, del credito vantato (cfr. in generale Sez. 5, Sentenza n. 8136

contribuente operare con adeguata specificità (nella specie mancante) la
critica sulla correttezza, portata probatoria e coerenza logica e giuridica
degli elementi addotti dal fisco.

14. Accolto il ricorso principale, nei sensi di cui in motivazione, e
rigettati il ricorso incidentale e quello introduttivo, le spese del giudizio
di legittimità seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo;
invece, per l’evolversi e le implicazioni della controversia, si ravvisano le
condizioni per disporre la compensazione delle spese dei gradi merito.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso principale nei sensi di cui in motivazione,
rigetta il ricorso incidentale, cassa senza rinvio la sentenza d’appello e,
decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della contribuente,
che condanna alle spese del presente giudizio di legittimità liquidate in €
20.000 per compensi oltre alle spese prenotate a debito; compensa le
spese dei gradi di merito.

Così deciso in Roma, il 5 marzo 2013.

del 23/05/2012, Rv. 622684), mentre é compito specifico della parte