Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 20461 del 30/07/2019

Cassazione civile sez. trib., 30/07/2019, (ud. 29/01/2019, dep. 30/07/2019), n.20461

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. BERNAZZANI Paolo – Consigliere –

Dott. PANDOLFI Catello – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 23113-2012 proposto da:

DESMO SRL IN LIQUIDAZIONE, domiciliato in ROMA P.ZZA CAVOUR presso la

cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, rappresentato e difeso

dall’Avvocato FABRIZIO D’AGOSTINI;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

e contro

AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE PROVINCIALE DI (OMISSIS);

– intimata –

avverso la sentenza n. 11/2012 della COMM. TRIB. REG. di TORINO,

depositata il 23/02/2012;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

29/01/2019 dal Consigliere Dott. PAOLO BERNAZZANI.

Fatto

RILEVATO

Che:

A seguito di verifica effettuata dalla G.d.F. nei confronti della Johnson Montaggi s.r.l., successivamente denominata DESMO s.r.l., l’A.d.E. di (OMISSIS) emetteva avvisi di accertamento ai fini Irpef ed Iva ed avviso di contestazione sanzioni per omessa esecuzione da parte della società di ritenuta di acconto sulle royalties versate alla società di diritto olandese The Johnson Corporation Holland BV in esecuzione di un contratto di “merchandising” stipulato fra le due società, versamento che era effettuato ad una consociata della Johnson con sede in Svizzera.

La società Desmo s.r.l. in liquidazione e l’ex amministratore della società S.L.G., in proprio, impugnavano tali avvisi ed in particolare, per ciò che riguarda il presente procedimento, l’avviso di accertamento ai fini Iva relativo all’anno 2004, sostenendo che in realtà il contratto da cui scaturiva l’obbligo di versamento delle royalties, pur denominato di “merchandising” era in realtà da qualificarsi come contratto di procacciamento di affari, onde le somme corrisposte in forza di tale accordo andavano qualificate come provvigioni.

In subordine, la Desmo s.r.l. sosteneva che le supposte royalties andavano assoggettate alla ritenuta ridotta del 5% sul 75% del loro ammontare, in applicazione della Convenzione italo-svizzera contro la doppia imposizione; analoga convenzione con analogo contenuto era stata, del resto, stipulata anche fra Italia ed Olanda.

La CTP, nel costituito contraddittorio con l’Ufficio, rigettava la domanda principale dei contribuenti di annullamento dell’accertamento ed accoglieva, invece, la subordinata, riconoscendo l’applicazione delle ritenute nella misura ridotta del 5% sulla base imponibile del 75% dei compensi in forza della Convenzione Italia Svizzera del 23 dicembre 1978, n. 943, art. 12.

La società ed il S. proponevano appello avverso tale decisione; l’Ufficio, a sua volta, proponeva appello incidentale. La CTR del Piemonte con sentenza n. 11/34/12 del 11.5.11 / 23.2.12 rigettava entrambi i gravami, confermando integralmente la decisione di prime cure.

Avverso tale decisione hanno proposto ricorso la DESMO srl. In liquidazione e S.L.G. in proprio, sulla base di tre motivi.

Resiste I’A.d.E. con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Con il primo motivo di ricorso viene dedotta violazione e falsa applicazione dell’art. 1362 c.c., commi 1 e 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

1.1. Al fine di meglio inquadrare la sostanza della questione dedotta, occorre premettere quanto segue.

Oggetto della controversia fra le parti è l’interpretazione delle clausole di un contratto di “merchandising”, così letteralmente denominato, in base al quale (art. 2), “la concedente (la società olandese The Johnson Corporation Holland BV) concede alla licenziataria (Johnson Montaggi s.r.l., successivamente denominata Desmo s.r.l.) la possibilità di utilizzare il marchio (OMISSIS) di cui gode del diritto di sfruttamento”.

Il contratto aveva validità per tre anni (1998-1999-2000) con facoltà di rinnovo alla scadenza.

Il corrispettivo era stabilito in due voci autonome: a) Lire 50 milioni una tantum ed a fondo perduto; b) royalties pari al 7% del fatturato annuo netto realizzato dalla licenziataria a carico della clientela segnalata, o il cui contratto era stato favorito, dalla concedente, con previsione di un ammontare minimo garantito indipendente dal fatturato determinato anno per anno.

Con Delib. del C.d.A. della Johnson Montaggi s.r.l. del 13 novembre 2000, si deliberava “di accettare il rinnovo del contratto di merchandising sino al 31 dicembre 2003 alle condizioni prima d’ora pattuite così come proposto dalla società concedente”, conferendo a quest’ultima la possibilità di rivendicarne i diritti, anche in termini di addebito dei corrispettivi, per il tramite di atre società del gruppo della concedente, informando la licenziataria.

1.2. Sempre a fini di migliore inquadramento delle questioni problematiche sottese al ricorso, è opportuno ricordare che il merchandising è il contratto attraverso il quale il titolare di un segno distintivo (merchandisor o licenziante) cede ad un altro imprenditore (merchandisee o licenziatario) il diritto alla sua utilizzazione per contrassegnare prodotti o caratterizzare servizi in un settore solitamente diverso rispetto a quello in cui il segno ha assunto notorietà, al fine di trarne un tornaconto economico, generalmente realizzato tramite la previsione di una percentuale sui guadagni del licenziatario (royalties) e talora con la previsione di un compenso minimo garantito per il titolare, ovvero la possibilità per quest’ultimo di acquistare a condizioni di favore i prodotti commercializzati dal licenziatario.

2. Ciò posto, nell’interpretare le manifestazioni di volontà sopra evidenziate, la CTR ha affermato la legittimità dell’operato dell’Ufficio che aveva recuperato a tassazione le ritenute sulle royalties corrisposte in forza del descritto contratto, ritenendole afferenti ad un’operazione negoziale di merchandising, sulla base della interpretazione della volontà dei contraenti illustrata nella sentenza impugnata e non, come sostenuto dai contribuenti, ad un contratto di procacciamento di affari.

In tal modo, la CTR ha disatteso la tesi principale dei contribuenti, secondo cui, per gli anni successivi al predetto rinnovo dell’accordo, ed in particolare il 2004 oggetto di accertamento, la licenziataria era obbligata soltanto a corrispondere il 7% sul fatturato relativo alle prestazioni effettuate utilizzando le informazioni fornite dalla concedente olandese (“clientela segnalata, o il cui contratto è stato favorito, dalla concedente”). In pratica, era previsto che la società olandese, nel fornire componenti meccaniche o elettriche ai propri clienti italiani, trasmettesse i nominativi degli stessi alla Johnson montaggi-Desmo s.r.l., la quale poteva così offrire a tale clientela i propri servizi per il montaggio dei componenti e la successiva assistenza.

In tale fase, dunque, era previsto che la società olandese non solo concedesse l’uso del marchio, ma, altresì, si attivasse ulteriormente, indicando i suoi clienti e favorendo la conclusione con i medesimi dei contratti di montaggio ed assistenza da parte della società italiana. Di qui la conclusione che la causa contrattuale del pagamento di tale 7% non andasse individuata nella concessione dell’uso del nominativo-marchio (OMISSIS), già retribuito con la somma fissa di 50 milioni di lire e con un ammontare minimo garantito per i primi tre anni, ma in un contratto di intermediazione o procacciamento di affari, retribuito a percentuale sul fatturato dei contratti conclusi per l’attivazione della società concedente. Le somme erogate alla società olandese, pertanto, secondo la tesi dei contribuenti andavano qualificate come provvigioni su intermediazione e, pertanto, non dovevano essere assoggettate alla ritenuta di acconto indicata negli atti di accertamento.

3. Ciò posto, il motivo, così come concretamente prospettato, è inammissibile.

Sotto tale profilo, valgono i principi più volte enunciati da questa Corte (Sez. 3, n. 28319 del 28/11/2017, Rv. 646649 – 01) secondo cui “la parte che, con il ricorso per cassazione, intenda denunciare un errore di diritto o un vizio di ragionamento nell’interpretazione di una clausola contrattuale, non può limitarsi a richiamare le regole di cui agli artt. 1362 c.c. e ss., avendo invece l’onere di specificare i canoni che in concreto assuma violati, ed in particolare il punto ed il modo in cui il giudice del merito si sia dagli stessi discostato, non potendo le censure risolversi nella mera contrapposizione tra l’interpretazione del ricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata, poichè quest’ultima non deve essere l’unica astrattamente possibile ma solo una delle plausibili interpretazioni, sicchè, quando di una clausola contrattuale sono possibili due o più interpretazioni, non è consentito, alla parte che aveva proposto l’interpretazione poi disattesa dal giudice di merito, dolersi in sede di legittimità del fatto che fosse stata privilegiata l’altra”. Nella specie, va osservato che la CTR ha confermato la natura di royalties dei compensi soggetti a tassazione sulla base dei un’interpretazione del contratto condotta alla luce di tutte le sue clausole, nonchè della successiva delibera assembleare della società verificata, in base ai quali ha determinato, con motivazione priva di vizi logici e non censurabile sul piano del rispetto dei criteri legali di interpretazione negoziale, l’effettivo contenuto della volontà delle parti.

Per converso, i ricorrenti, nell’articolazione del motivo, non si confrontano con il processo interpretativo svolto dei giudici di appello, nè precisano in quale modo essi si siano in ipotesi discostati dai criteri ermeneutici legali, ma si limitano a riportare soltanto una parte delle clausole del predetto contratto ed a proporre una propria interpretazione alternativa.

4. Con il secondo motivo di ricorso, si deducono, contestualmente, violazione e falsa applicazione dell’art. 2162 c.c., commi 1 e 2, art. 2697 c.c., commi 1 e 2, in riferimento al’art. 360 c.p.c., n. 3; “travisamento ex art. 360 c.p.c., n. 4”; omessa o insufficiente motivazione ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

4.1. Oggetto di censura, in particolare, è l’affermazione della CTR secondo cui costituiva eccezione nuova e, pertanto, inammissibile l’affermazione degli odierni ricorrenti secondo cui, nel 2004, fra le parti non operava lo stesso contratto precedente e che “nulla, di per sè, vieta la concorrenza di un contratto di merchandising e uno di procacciamento di affari che abbiano durate diverse”, trattandosi in realtà dell’interpretazione del testo contrattuale sin dall’inizio prodotto.

4.2. Il motivo risulta inammissibile per plurime e convergenti ragioni.

In primo luogo, questa Corte ha affermato il principio secondo cui “in tema di ricorso per cassazione, è inammissibile la mescolanza e la sovrapposizione di mezzi d’impugnazione eterogenei, facenti riferimento alle diverse ipotesi contemplate dall’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, non essendo consentita la prospettazione di una medesima questione sotto profili incompatibili, quali quello della violazione di norme di diritto, che suppone accertati gli elementi del fatto in relazione al quale si deve decidere della violazione o falsa applicazione della norma, e del vizio di motivazione, che quegli elementi di fatto intende precisamente rimettere in discussione; o quale l’omessa motivazione, che richiede l’assenza di motivazione su un punto decisivo della causa rilevabile d’ufficio, e l’insufficienza della motivazione, che richiede la puntuale e analitica indicazione della sede processuale nella quale il giudice d’appello sarebbe stato sollecitato a pronunciarsi, e la contraddittorietà della motivazione, che richiede la precisa identificazione delle affermazioni, contenute nella sentenza impugnata, che si porrebbero in contraddizione tra loro. Infatti, l’esposizione diretta e cumulativa delle questioni concernenti l’apprezzamento delle risultanze acquisite al processo e il merito della causa mira a rimettere al giudice di legittimità il compito di isolare le singole censure teoricamente proponibili, onde ricondurle ad uno dei mezzi d’impugnazione enunciati dall’art. 360 c.p.c., per poi ricercare quale o quali disposizioni sarebbero utilizzabili allo scopo, così attribuendo, inammissibilmente, al giudice di legittimità il compito di dare forma e contenuto giuridici alle lagnanze del ricorrente, al fine di decidere successivamente su di esse. (Sez. 1, n. 26874 del 23/10/2018, Rv. 651324 – 01).

Nella specie, la mescolanza dei profili impugnatori non è neppure accompagnata, nello svolgimento del motivo, da un’accurata distinzione delle censure e delle argomentazioni che si riferiscono ad ogni singolo profilo dedotto, finendo per attribuire alla Corte, come detto inammissibilmente, il compito di dare forma e contenuto giuridici alle doglianze del ricorrente. A ciò si aggiunga che il richiamo delle norme che si assumono violate è completamente svincolato dalle questioni giuridiche appartenenti al thema decidendum (così è, in particolare, per il richiamo all’art. 2162 c.c.), o non trova adeguata illustrazione nello svolgimento del motivo stesso.

4.3. Parimenti, quanto al dedotto e non meglio precisato “travisamento” riferito all’art. 360 codice di rito, comma 1, n. 4, ha osservato che “l’apprezzamento del giudice del merito, che abbia ritenuto pacifica e non contestata una circostanza di causa, qualora sia fondato sulla mera assunzione acritica di un fatto, può configurare un travisamento, denunciabile solo con istanza di revocazione, ai sensi dell’art. 395 c.p.c., n. 4, mentre è sindacabile in sede di legittimità, sotto il profilo del vizio di motivazione, ove si ricolleghi ad una valutazione ed interpretazione degli atti del processo e del comportamento processuale delle parti”. (Sez. 3, n. 4893 del 14/03/2016 (Rv. 639444 – 01).

4.4. Ed anche sotto il conclusivo profilo del vizio di motivazione, il motivo non coglie nè si confronta con la ratio decidendi della decisione impugnata in quanto la CTR ha ritenuto che l’affermazione della società contribuente sopra sunteggiata era da ritenersi inammissibile ove intesa nel senso che tendesse a sostenere l’esistenza di un ulteriore, diverso ed autonomo testo contrattuale qualificabile come procacciamento di affari, mentre (come effettivamente era), se si trattava semplicemente di dare una diversa lettura ed interpretazione del medesimo “contratto controverso” nel senso di ritenere la coesistenza nello stesso di due pattuizioni aventi natura e durata diverse, la tesi era infondata nel merito, alla luce dell’inequivocabile ricostruzione della volontà delle parti.

Il motivo, pertanto, deve essere dichiarato inammissibile.

5. Il terzo motivo concerne il vizio di omessa o insufficiente motivazione su punti rilevanti del giudizio ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nonchè di violazione e falsa applicazione degli artt. 2563,2564 e 2565 c.c., in riferimento all’art. 360 c.p.c., n. 3.

5.1. Lamentano, in sostanza, i ricorrenti, che la CTR non ha motivato su una serie di dati di fatto che avrebbero escluso la ricorrenza di un contratto di merchandising, ossia che a) l’attività delle due società non apparteneva a settori economici diversi; b) il marchio (OMISSIS) corrispondeva alla denominazione commerciale della stessa società utilizzatrice che quindi non avrebbe avuto bisogno di essere autorizzata ad utilizzare un marchio identico; c) non poteva trattarsi di rinnovo contrattuale, perchè non effettuato entro tre mesi dalla scadenza del primo contratto (art. 3, contratto originario); d) le modalità del calcolo del corrispettivo andavano interpretate diversamente, nel senso di avvalorare il riferimento ad un contratto di procacciamento di affari.

5.2. Anche tale motivo è, nel suo complesso, inammissibile.

Richiamati i principi enunciati trattando del secondo motivo, estensibili anche alle doglianze qui in esame, va aggiunto che il profilo concernente la violazione di legge è inammissibile in quanto non viene specificato in cosa consisterebbe la violazione delle norme in tema di ditta e la rilevanza delle stesse con riferimento a specifici punti della sentenza impugnata.

Quanto, infine, al dedotto vizio di motivazione, il ricorso mira con evidenza a sollecitare una rivalutazione delle risultanze probatorie non consentita in sede di legittimità. In tal senso, va ribadito che il disposto dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), non conferisce alla Corte di cassazione il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico-formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione data dal giudice del merito al quale soltanto spetta individuare le fonti del proprio convincimento, e, in proposito, valutarne le prove, controllarne l’attendibilità e la concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione, senza che lo stesso giudice del merito incontri alcun limite al riguardo, salvo che quello di indicare le ragioni del proprio convincimento, non essendo peraltro tenuto a vagliare ogni singolo elemento o a confutare tutte le deduzioni difensive, dovendo ritenersi implicitamente disattesi tutti i rilievi e le circostanze che, sebbene non menzionati specificamente, risultino logicamente incompatibili con la decisione adottata. (ex multis, Sez. L, n. 9234 del 20/04/2006, Rv. 588492-01).

6. Il ricorso deve essere dichiarato, conclusivamente inammissibile. Segue la condanna dei ricorrenti al pagamento delle spese in favore dell’Agenzia delle entrate, che si liquidano in Euro 6.000,00 oltre alle spese prenotate a debito.

P.Q.M.

dichiara inammissibile il ricorso. Condanna i ricorrenti al pagamento delle spese in favore dell’Agenzia delle entrate, che si liquidano in Euro 6.000,00, oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 29 gennaio 2019.

Depositato in Cancelleria il 30 luglio 2019